I SA/Po 541/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki (spr.) Sędzia WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2010r. ze skargi B. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [... ] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okres maj – sierpień 2004r. oddala skargę. /-/ R. Wiatrowski /-/ M. Jaśniewicz /-/ J. Małecki Spółka z o.o. J. K. "A." z siedzibą w K. posiadała zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług wynikające ze złożonych deklaracji podatkowych VAT-7 za miesiące od [...] 2004 do [...] 2004 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Spółka posiadała również i inne zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług od [...] do [...] 2007 r. oraz od [...] do [...] 2008 r. w łącznej kwocie [...] zł. Spółka J. K. "A." posiadała ponadto szereg innych zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu niewykonywania obowiązków płatnika, z tytułu podatków i opłat lokalnych, składek na ubezpieczenie społeczne i z innych tytułów opiewających na łączną kwotę [...] zł i dochodzonych na drodze egzekucyjnej na podstawie licznych tytułów wykonawczych wystawionych przez licznych wierzycieli. Postępowanie egzekucyjne z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od [...] 2004 do [...] 2004 r. zostało wszczęte na podstawie czterech tytułów wykonawczych doręczonych spółce w okresie od [...] 2004 r. do [...] 2004 r. i było prowadzone przez wierzyciela – Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano jedynie bezskutecznego zajęcia konta bankowego podatnika, a zajęte elementy majątku ruchomego podatnika zostały w dniu [...] listopada 2009 r. sprzedane łącznie za kwotę zaledwie [...] zł i w całości przekazane na pokrycie kosztów egzekucyjnych. Również zajęta przez organ egzekucyjny wierzytelność przysługująca spółce z o.o. J. K. "A." od dłużnika zajętej wierzytelności PW "N." S.A. w kwocie [...] zł została zrealizowana od dłużnika zajętej wierzytelności w dniu [...] stycznia 2010 r. i w całości rozliczona na poczet kosztów egzekucyjnych (głównie dotyczących tytułów wykonawczych ZUS) , pokrywając jednak jedynie nieznaczną część owych kosztów egzekucyjnych. Wobec bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, postanowieniem z dnia 12 lutego 2009 r., nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności solidarnej B. W. jako członka zarządu sp. z o.o. J. K. "A." za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług wynikające ze złożonych przez spółkę deklaracji VAT-7 za okres od [...] do [...] 2004 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami zwłokę. Decyzją z dnia [...] grudnia 2009 r., nr [...] organ podatkowy orzekł o solidarnej odpowiedzialności B. W. jako członka zarządu spółki z o.o. J. K. "A." za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu: - podatku od towarów i usług wynikające z deklaracji VAT-7 za okres: maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2004 r. w łącznej kwocie [...] zł, - odsetek za zwłokę od powyższych zaległości obliczonych na dzień wydania decyzji w łącznej kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu dokonano na podstawie przepisów art. 116 § 1 i § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej, a z przepisu tego wynika, że jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego albo niezgłoszenie takich wniosków nastąpiło bez jego winy, nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych - za zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie zarządu. Powyższe uregulowania prawne stosuje się również wobec byłego członka zarządu. Dalej organ wskazuje, że z zgromadzonych akt sprawy administracyjnej wynika, że B. W. w okresie powstania przedmiotowych zaległości podatkowych pełniła funkcję członka zarządu spółki z o.o. J. K. "A." . Jednocześnie nie wykazała, że we właściwym czasie zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości lub postępowanie układowe, albo, że nie zgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez jej winy. Ponadto wszczęte wobec spółki postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne. Brak było aktywów spółki w stosunku, do których przeprowadzone postępowanie egzekucyjne doprowadziłoby do zaspokojenia przedmiotowych zaległości podatkowych. Pełnomocnik B. W. w piśmie z dnia [...] marca 2009 r. wskazał, że spółka posiada mienie, które jego zdaniem umożliwiają zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. J. K. - przesłuchany w charakterze świadka jako pełniący w dniu [...] maja 2009 r. obowiązki jedynego członka zarządu spółki J. K. "A." dodatkowo doprecyzował jakie składniki majątku spółka o owym okresie posiadała, a mianowicie: - należności od M. J. zasądzone wyrokiem Sądu Rejonowego w Poznaniu, IV Wydział Karny z dnia 07 marca 2003 roku w kwocie [...] zł, - udziały w Market Z. G. sp. z o.o. z siedzibą w P., ul. [...], - roszczenie względem firmy PW "N." oraz dwóch osób fizycznych tytułem zwrotu środków zainwestowanych w budynki produkcyjne położne na gruncie należącym do wskazanych osób. Organ podatkowy do przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego odnośnie możliwości zaspokojenia przedmiotowych zaległości podatkowych spółki z w/w składników majątkowych uznał, że wskazane przez stronę i świadka składniki majątkowe nie gwarantują pozyskania środków pieniężnych na pokrycie zaległości podatkowych stanowiących przedmiot niniejszego postępowania. Tym samym uznał, że wskazane przez pełnomocnika strony i przez nowego członka zarządu J. K. składniki majątkowe nie mogą skutkować zwolnieniem poprzedniego członka zarządu – B. W. z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, powstałe w czasie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu, t.j. za zaległości w podatku od towarów i usług za maj do sierpień 2004 r. Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdza zatem, że wobec braku okoliczności egzoneracyjnych wynikających z art. 116 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa zobligowany był do wydania orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności B. W. za przedmiotowe zaległości podatkowe spółki, której była członkiem zarządu. B. W., reprezentowana przez pełnomocnika pismem z dnia [...] stycznia 2010 r. odwołała się od powyższej decyzji, podnosząc następujące zarzuty: - decyzja nie wskazuje, czy i w jakim zakresie w stosunku do zobowiązania podatkowego, stanowiącego przedmiot decyzji wydano decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego, ani też nie wskazuje, czy i w jakim stosunku do zobowiązania podatkowego wystawione zostały tytuły wykonawcze, - w odniesieniu do odsetek od zobowiązania podatkowego nie została wydana decyzja określająca wysokość należnych odsetek za zwłokę, zatem w tej części postępowanie jest przedwczesne, - decyzja została wydana pomimo, że odwołująca wskazała mienie spółki J. K. "A." umożliwiające zaspokojenie zaległości podatkowych tej spółki, - postępowanie w sprawie zostało wszczęte przedwcześnie, - zaskarżona decyzja jest wydana przedwcześnie, - postępowanie prowadzono jednocześnie w dwóch różnych sprawach dotyczących różnych zobowiązań podatkowych i przeciwko różnym osobom. Wobec powyższych zarzutów strona zaskarża decyzję w całości i wniosła o jej uchylenie, ewentualne przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowemu pierwszej instancji. B. W. zaskarżyła decyzję organu pierwszej instancji w całości oraz wniosła o jej uchylenie w całości i ewentualne przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu odwołania strona podniosła, że w świetle art. 108 ustawy Ordynacja podatkowa nie można wszcząć postępowania co do należności głównej w niniejszej sprawie, jeżeli podatnikowi nie została doręczona decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego, chyba, że wystawiony został tytuł wykonawczy. W każdym jednak przypadku w odniesieniu do orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za odsetki za zwłokę od zobowiązania podatkowego winna być najpierw doręczona podatnikowi decyzja określająca wysokość odsetek za zwłokę. Treść decyzji w ogóle nie wskazuje, czy wydana została decyzja, o której mowa w art. 108 § 2, pkt 2 w/cyt. ustawy, kiedy została decyzja taka doręczona i w jakiej dacie zostały wydane tytuły wykonawcze. Powyższe braki uniemożliwiają rzetelne odniesienie się do treści decyzji a przede wszystkim do zbadania, czy przesłanki opisane w art. 108 w/w ustawy zostały spełnione. Zdaniem strony tytuły wykonawcze nie zostały wydane odnośnie całego zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją, nigdy też nie została wydana decyzja ustalająca wysokość odsetek za zwłokę. W tym stanie rzeczy postępowanie jak i cała wydana decyzja są przedwczesne. Samo stwierdzenie zawarte w decyzji, iż "Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął czynności zmierzające do wyegzekwowania wymienionych zaległości podatkowych" nie świadczy o tym, że tytuły wykonawcze zostały wydane. Organ nie ustalił, czy tytuły takie wydano, zatem nie wykonał obowiązku jaki spoczywa na nim z mocy art. 108 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa. O decyzji w zakresie określenia wysokości odsetek za zwłokę zaskarżona decyzja w ogóle nie wspomina. Strona wskazała organowi podatkowemu majątek, z którego możliwe jest zaspokojenie zobowiązania podatkowego w całości. W aktach sprawy znajdują się pisma spółki "N." S.A., która potwierdza co do zasady obowiązek zapłaty należności, jednakże wskazuje na konieczność ustalenia wysokości należności. O uznaniu zobowiązania co do zasady organ w ogóle w decyzji nie wspomina, tymczasem jest to kwestia kluczowa, wskazująca na istnienie zobowiązania, a zatem istnienie mienia spółki. Organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania próbował na stronie (osobie trzeciej) wymusić natychmiastowe podjęcie ustaleń pomiędzy spółkami oczekując od tych spółek pochopnych decyzji. Tymczasem rzeczą skarżącej nie jest wskazanie wartości majątku, z którego możliwe jest zaspokojenie zobowiązań podatkowych, a jedynie wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych. Strona z tego obowiązku się wywiązała. Wskazała mienie spółki J. K. "A.", którego istnienie potwierdziła spółka "N." S.A. Organ podatkowy nie wszczął jednak postępowania mającego na celu egzekucję wskazanej wierzytelności, pomimo, iż miał wiedzę, że zobowiązanie istnieje ,a sporna jest wysokość roszczenia i termin zapłaty. Z akt sprawy wprost wynika, że wartość zobowiązania "N." S.A. znacznie przewyższa zobowiązanie objęte zaskarżoną decyzją. Wobec powyższego strona uważa, że zaskarżona decyzja wydana została pośpiesznie z pominięciem rozpoznania zarzutów zgłaszanych w trybie art. 116 ustawy - Ordynacja podatkowa. Podkreślono również, że sentencja decyzji pozostaje w sprzeczności z jej uzasadnieniem, z którego to wynika, że na poczet zobowiązania, za które orzeczono odpowiedzialność wyegzekwowano łącznie kwotę: [...] zł w roku 2004, kwotę [...] zł w r. 2005, kwotę [...] zł w roku 2008. Stanowi to blisko 44% należności głównej całego zobowiązania. Kwotę [...] zł rozliczono na poczet kosztów egzekucyjnych, co wskazuje na znaczne zawyżenie kosztów egzekucyjnych. Organ podatkowy nie wskazał jednak, co stało się z wpłatami w 2004 i 2005 r. Odwołująca kwestionuje również sposób prowadzenia postępowania. Organ podatkowy nie łącząc spraw celem ich wspólnego prowadzenia w jednym postępowaniu prowadził sprawy dotyczące różnych zobowiązań podatkowych, powstałych w różnym czasie, przeciwko dwóm różnym osobom. W jednym postępowaniu prowadzone było niniejsze postępowanie oraz postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności J. K. za zobowiązania spółki z o.o. J. K. "A." powstałe w okresie od września do grudnia 2007 r. oraz za styczeń, luty, kwiecień i maj 2008 r. Wskutek tego postępowanie prowadzone było w sposób mało czytelny, nieprzejrzysty, uniemożliwiający jednoznaczną orientację strony oraz orientację w sposobie i zakresie podejmowanych czynności, co znacznie ograniczyło prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] maja 2010 r., nr [...] działając w oparciu o przepisy art. 233 § 1, pkt 1 oraz art. 107, 108 i 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał, że dla przyjęcia odpowiedzialności podatkowej członka zarządu istotne było ustalenie, czy zaległości podatkowe powstały w czasie pełnienia przez B. W. funkcji członka zarządu. W rozpatrywanej sprawie zdaniem organu odwoławczego okoliczność ta jest bezsporna. Potwierdza to wpis do Krajowego Rejestru Sądowego, z którego wynika, że B. W. była jedynym członkiem zarządu spółki z o.o. J. K. "A." w okresie od [...] stycznia 2003 r. gdy uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników została powołana do pełnienia funkcji dyrektora zarządu. Wpis do KRS potwierdzający powyższą okoliczność nastąpił w dniu [...] maja 2003 r. na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w Poznaniu, XXI Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego. Funkcję tą pełniła do dnia [...] maja 2006 r., tj. do momentu odwołania ze składu zarządu uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników. Fakt ten odnotowany został w dniu [...] sierpnia 2006 r. w KRS postanowieniem, sygnatura akt [...]. Kolejnym warunkiem niezbędnym do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu było wykazanie, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Postępowanie egzekucyjne prowadzone było w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione przez organ egzekucyjny - Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. na wszystkie zaległości podatkowe będące przedmiotem niniejszego postępowania. I tak tytuł: SM [...] na zaległości podatkowe za [...]/2004 r., wystawiony dnia [...] września 2004 r., doręczono adresatowi dnia [...] października 2004 r.; SM [...] na zaległości podatkowe za [...]/2004 r., wystawiono dnia [...] września 2004 r., doręczono adresatowi dnia [...] października 2004 r., SM [...] na zaległości podatkowe za [...]/2004 r., wystawiono dnia [...] października 2004 r., doręczono adresatowi dnia [...] lipca 2005 r.; SM [...] na zaległości podatkowe za 08/2004 r., wystawiono dnia [...] listopada 2004 r., doręczony adresatowi dnia [...] grudnia 2004 r. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano jedynie zajęcia konta bankowego, które okazało się bezskuteczne oraz zajęto ruchomości, które dnia [...] listopada 2009 r. zostały sprzedane łącznie za kwotę zaledwie [...] zł. Kwota uzyskana ze sprzedaży została w całości rozliczona na poczet kosztów egzekucyjnych. Pozostałe zajęte ruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami zostaną sprzedane jednostkom prowadzącym skup przedmiotów używanych lub surowców wtórnych. Uzyskana w ten sposób kwota również rozliczona zostanie na poczet kosztów egzekucyjnych. Odnosząc się do zajętej wierzytelności przysługującej spółce J. K. "A." od PW "N." S.A. w kwocie [...] zł organ podatkowy wyjaśnia , że całość zajęcia została w dniu [...] stycznia 2010 r. realizowana przez dłużnika zajętej wierzytelności. Uzyskana kwota została natomiast rozliczona w całości na poczet kosztów egzekucyjnych, głównie dotyczących tytułów ZUS-owskich. Uzyskane w latach 2004, 2005 i 2008 w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego kwoty wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odnoszą się do wszystkich tytułów wykonawczych, w tym również do tytułów wystawionych przez innych wierzycieli, na podstawie których Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. prowadził od 2004 r. postępowanie egzekucyjne. Spółka oprócz tego, że była dłużnikiem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P., była również dłużnikiem m.in. Urzędu Gminy w C., Urzędu Marszałkowskiego Województwa W., ZUS-u a także innych osób, których wierzytelności na skutek zbiegu egzekucji realizowane były przez Komornika Sądowego. Wyegzekwowane w 2004 r. środki pieniężne rozliczone zostały na poczet zaległości Urzędu Gminy C. w kwocie [...] zł, na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł oraz w pierwszej kolejności na poczet kosztów egzekucyjnych przypisanych do tytułów wykonawczych obejmujących w/w zaległości. Natomiast kwoty uzyskane w 2005 i 2008 r. rozliczone zostały w całości na poczet kosztów egzekucyjnych. Wskazana kwota kosztów egzekucyjnych w stosunku do wszystkich realizowanych zaległości objętych tytułami wykonawczymi wynosi [...] zł, co oznacza , że wyegzekwowana w trakcie całego prowadzonego postępowania egzekucyjnego kwota [...] zł wymieniona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie pokrywa nawet całości naliczonych kosztów egzekucyjnych. Tym samym nie sposób przyjąć, że mogła ona zostać rozliczona na przedmiotowe zaległości podatkowe i że pokryła blisko 44% z tej kwoty, co podnosiła strona. Opisane postępowanie egzekucyjne dotyczyło bowiem wszystkich realizowanych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. tytułów wykonawczych, w których łączna kwota zaległości spółki wynosi [...] zł (na dzień [...] listopada 2009 r.). Wobec powyższego organ stwierdził, że prowadzone postępowanie egzekucyjne okazało się praktycznie bezskuteczne. Zrealizowane kwoty nie przyczyniły się do jakiegokolwiek umniejszenia zobowiązania podatkowego, a jedynie spowodowały umniejszenie naliczonych kosztów egzekucyjnych. Organ odwoławczy nie podzielił ponadto zarzutów strony, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji wydana została przedwcześnie i całe postępowanie przeprowadzone przez ten organ było przedwczesne. Zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o przepisy art. 107, 108 i 116 ustawy -Ordynacja podatkowa. W rozpatrywanej sprawie orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności B. W. za zaległości podatkowe spółki J. K. "A." nastąpiło na podstawie kwot zaległości podatkowych wynikających ze składanych przez spółkę deklaracji podatkowych VAT-7. Prawidłowość składanych deklaracji nie była nigdy kwestionowana przez organ podatkowy, a więc organ podatkowy nie był zobligowany do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego spółki. Tym samym w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za wskazany okres nigdy nie zostało wszczęte i nie toczyło się żadne postępowanie podatkowe. Działanie takie pozostaje w zgodzie z treścią przepisu art. 108 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, który wskazuje, że w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji (a z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie) nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a tejże ustawy. W odniesieniu do przedmiotowej sprawy nie zachodził również obowiązek wydania decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie podzielił ponadto zarzutów odwołującej, wskazującej na przedwczesne wydanie zaskarżonej decyzji. B. W., chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie w której pełniła funkcję członka zarządu miała obowiązek wskazania majątku spółki wystarczającego na pokrycie przedmiotowych kwot zaległości podatkowych. Organ odwoławczy w tym względzie nie podziela stanowiska odwołującej, iż wskazany przez nią majątek spółki był wystarczający na pokrycie zaległości podatkowych, za które ponosi odpowiedzialność jako osoba trzecia. Odnośnie wniosku pełnomocnika strony z dnia [...] marca 2009 r. o przesłuchanie strony celem wykazania, że w dacie wygaśnięcia jej mandatu członka zarządu, spółka posiadała wystarczający majątek na zaspokojenie zaległości podatkowych. organ odwoławczy wyjaśnia, iż takie przesłuchanie zostało przez organ wyznaczone ostatecznie na dzień [...] maja 2009 r. Strona na przesłuchanie jednak nie stawiła się, a pełnomocnik strony w piśmie z dnia [...] maja 2009 r. skierowanym do organu podatkowego wycofał wniosek o przesłuchanie B. W. w charakterze strony i jednocześnie wniósł o usprawiedliwienie jej nieobecności w wyznaczonym terminie. W tej sytuacji Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. zweryfikował informacje dotyczące składników majątku Spółki w oparciu o informację i materiał uzyskane od świadka niniejszego postępowania, pełniącego w owym czasie obowiązki członka zarządu spółki z o.o. J. K. "A." - J. K. Odnośnie kwestii posiadanych przez spółkę udziałów w "M. Z. G." sp. z o.o. z siedzibą w P., przy ul [...] organ odwoławczy stwierdza, iż nie jest ona wyjaśniona. Spółka o takiej nazwie i adresie nie figuruje bowiem w Krajowym Rejestrze Sądowym. Organ podatkowy pierwszej instancji podjął więc dwukrotnie próbę wyjaśnienia istnienia ewentualnych udziałów wskazanych jako mienie spółki J. K. "A." sp. z o.o. Pismem z dnia [...] lipca 2009 r. (doręczonym skutecznie adresatowi dnia [...] lipca 2009 r.) oraz drugim pismem z dnia [...] sierpnia 2009 r. (również skutecznie doręczonym dnia [...] sierpnia 2009 r.) wezwano J.K., który w trakcie przesłuchania powoływał się na istnienie składników majątku spółki o przedłożenie umowy dotyczącej nabycia udziałów we wskazanej firmie. Niestety adresat na powyższe wezwania w żaden sposób nie zareagował. Sama odwołująca również w żaden sposób nie udokumentowała faktu istnienia wskazanych udziałów. Odnosząc się do wskazanej przez J. K. wierzytelności zasądzonej wyrokiem sądu powszechnego od M. J. organ wskazał, że również nie może ona zostać uznana za wskazanie mienia spółki, z którego możliwe jest zaspokojenie przedmiotowych kwot zaległości. Sąd wyznaczył bowiem M. J. 2- letni termin do naprawienia szkody, licząc od dnia uprawomocnienia się orzeczenia, które nastąpiło w dniu [...] marca 2003 r. Zatem roszczenie to stało się wymagalne z dniem [...] marca 2005 r., tj. ponad 5 lat temu. Przez cały ten czas spółka nie wyegzekwowała jednak zasądzonej kwoty. Zważywszy na fakt, że roszczenie to przedawnia się po upływie trzech lat uznać należy, że na obecny moment nie jest już wymagalne. Stąd nie sposób uznać, że z przeterminowanej wierzytelności można by zaspokoić choćby częściowo przedmiotowe zaległości podatkowe spółki. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej W Poznaniu w żadnej mierze nie można również uznać za okoliczność egzoneracyjną wskazane wierzytelności od PW "N." S.A. Z akt sprawy wynika bowiem, że jest to wierzytelność sporna, której kwota jest organom podatkowym nieznana. Strony przez długi czas nie mogą dojść do porozumienia co do wielkości wierzytelności. Sam fakt potwierdzenia co do zasady istnienia zobowiązania przez PW "N." S.A. wobec spółki J. K. "A." sp. z o.o. bez określenia kwoty nieuregulowanego zobowiązania w żadnej mierze nie może stanowić dla odwołującej okoliczności uzasadniającej zwolnienie jej z przedmiotowej odpowiedzialności z uwagi na wskazanie majątku, z którego możliwe jest zaspokojenie zaległych zobowiązań podatkowych. Aby uwolnić się skutecznie z określonej odpowiedzialności należy wskazać mienie, z którego egzekucja umożliwi eliminację lub znaczącą redukcję zadłużenia a więc takie mienie, którego wartość będzie bezsporna i adekwatna do kwoty zaległości podatkowych. W przedmiotowej sprawie same zainteresowane strony nie mogą kwoty tej ustalić o czym świadczy chociażby fakt złożenia przez spółkę "A." w dniu [...] listopada 2009 r. wniosku do Sądu Rejonowego Poznań -Stare Miasto w Poznaniu, Wydział IX Gospodarczy o zawezwanie do próby ugodowej w sprawie o zapłatę przez PW "N." S.A. kwoty [...] zł. Złożenie takiego wniosku nie gwarantuje jednak doprowadzenia do ugody, tym samym nie daje żadnych gwarancji do uznania przez PW "N." S.A. na rzecz J. K. "A." sp. z o.o. kwoty wystarczającej na pokrycie przedmiotowych zaległości podatkowych. Ponadto wskazać należy, że nie wystarczy samo uznanie przez wskazaną firmę wierzytelności w wymaganej kwocie. Istotna jest bowiem przede wszystkim możliwość faktycznego zrealizowania tej wierzytelności. Odnosząc się do zarzutów dotyczących sposobu prowadzenia niniejszego postępowania przez organ podatkowy pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że są one niezasadne. Organ podatkowy nigdy nie prowadził wspólnego postępowania zmierzającego do orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki J. K. "A." Sp. z o.o. J. K. oraz B. W. Postępowania wobec wskazanych osób toczyły się w tym samym czasie, jednak prowadzone były niezależnie. Świadczą o tym niezbicie odrębne akta tych spraw. Wszystkie pisma kierowane były zawsze wyłącznie do jednej tylko strony danego postępowania. Faktem jest również, że zarówno J. K., jak i B. W. działali za pośrednictwem tego samego pełnomocnika, który to właśnie w kierowanej do urzędu korespondencji wielokrotnie łączył bezpodstawnie sprawy obu swoich mandantów, w jednym piśmie poruszając istotne kwestie dla obydwu prowadzonych równocześnie spraw. W tej sytuacji organ podatkowy zmuszony był dokonywać kopii wskazanych pism, aby mogły one stanowić niezależny materiał dowodowy we wskazanych postępowaniach. W niniejszym postępowaniu z powodu nie stawienia się na przesłuchanie w charakterze strony, B. W. wykorzystano również dokumenty oraz informacje pochodzące od świadka tegoż postępowania, J. K. Wobec takich faktów uznać należy, że to sam pełnomocnik J. K. i B. W. usiłował łączyć oba niezależnie prowadzone postępowania, pomimo, że nie miał do tego żadnych formalnych podstaw. W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu - B. W. reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2009 r., zasądzenie na rzecz strony skarżącej od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych. Skarżonej decyzji zarzuciła: - błędne przyjęcie, że organ podatkowy zobowiązany jest jedynie wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko podmiotowi, z kolei ciężar wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu; - organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję odwołał się do instytucji domniemania; - błędne przyjęcie, że postępowanie egzekucyjne prowadzone z majątku spółki okazało się bezskuteczne; - decyzja została wydana pomimo, iż skarżąca wskazała mienie spółki J. K. "A." sp. z o.o. umożliwiające zaspokojenie zaległości podatkowych tej spółki; - postępowanie w sprawie zostało wszczęte przedwcześnie; - skażona decyzja jest przynajmniej przedwczesna; - postępowanie prowadzono jednocześnie w dwóch różnych sprawach dotyczących różnych zobowiązań podatkowych i przeciwno dwóm różnym osobom, przy tym nieprawdziwe jest twierdzenie organu, że w sprawie prowadzone były odrębne akta spraw. Akta jednej sprawy skopiowano po złożeni u zarzutu przez stronę, iż pod tą samą sygnatura toczą się dwa postępowania. Następnie organ I instancji usiłował w sposób nieudolny i z naruszenie zasad instrukcji kancelaryjnej nadać sprawom odrębne sygnatury; - prowadzenie w jednym postępowaniu dwóch spraw - przeciwko J. K. i B. W. skutkowało sytuacja, w której strona była również świadkiem w postępowaniu. Powołanie strony jednocześnie jako świadka narusza jej prawa jako strony mające wpływ na posterowanie; -organ, który wydał zaskarżoną decyzję naruszył jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego, zawartą w art. 121 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazuje m.in., że decyzja jest niesłuszna i wydana z naruszeniem przepisów prawa, tj. art. 116 Ordynacji podatkowej. Błędnie przyjęto bowiem, że ciężar wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Na potwierdzenie swego stanowiska wskazuje treść wyroku WSA z dnia 27 października 2009 roku, sygn. akt I SA/Łd 678/09, z którego wynika, że w sytuacji, gdy twierdzenia strony w danej kwestii nie są poparte według organu stosownymi dokumentami, to odmówienie wiarygodności takim twierdzeniom nie powinno nastąpić bez uprzedniego ich ustalenia i w efekcie potwierdzenia ich wykluczenia, przy współudziale obu stron prowadzonego postępowania. Skarżąca podnosi, że w toku postępowania wskazała mienie spółki z o.o. J. K. "A." , z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych, w postaci wierzytelności przysługującej tej spółce względem spółki "N." S.A. Oznacza to, że skarżąca wywiązała się z obowiązku nałożonego na nią przez ustawodawcę. Wskazanie majątku stanowić winno bodziec dla dalszego postępowania prowadzonego przez organ podatkowy. Tymczasem organ podatkowy nie wszczął żadnego postępowania w celu umożliwienia prowadzenia egzekucji ze wspomnianej wierzytelności. Na marginesie skarżąca wskazuje, że organ podatkowy w zaskarżonej decyzji odwołał się do domniemania, wskazując, że "może bowiem okazać się, że podobnie jak w przypadku wskazanej przez skarżącego wierzytelności od M. J., kwota wierzytelności okaże się nieściągalna". Organ podatkowy winien rzetelnie przeanalizować sprawę, a nie wywiązał się z obowiązku czynnego udziału w postępowaniu. Skarżąca podnosi również, że organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję błędnie przyjął, iż spełniona została przesłanka bezskuteczności egzekucji prowadzonej z majątku spółki. W orzecznictwie zaś panuje pogląd, że z przesłanką bezskuteczności egzekucji mamy do czynienia jedynie w przypadku umorzenia egzekucji z powodu jej bezskuteczności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje: Zgodnie z treścią art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę m.in. działalności administracji skarbowej i stosuje środki przewidziane w tejże ustawie, Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest przy tym tylko i wyłącznie do zbadania, czy w konkretnej sprawie organy podatkowe nie naruszyły materialnego i procesowego prawa podatkowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje po nadto w szerokim zakresie zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie w postanowieniach przepisu art. 134 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z powyższą zasadą, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawna. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich istotnych naruszeń prawa, a przede wszystkim mającego zastosowanie w niniejszej sprawie ogólnego prawa podatkowego zawartego w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa ( t. j. Dz. U. z 2005 ., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Wniesiona skarga B. W. w sprawie pociągnięcia jej do odpowiedzialności jako jedynego członka zarządu spółki z o.o. J. K. " A." za zaległości podatkowe wynikające ze złożonych deklaracji podatkowych VAT-7 za miesiące od maja 2004 r. do sierpnia 2004 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd na wstępie uznaje za konieczne przedstawienie właściwego rozumienia treści norm prawnych ustanawiających odpowiedzialność osób trzecich, w tym członków zarządów spółek posiadających osobowość prawną za zaległości podatkowe podatników. I tak należy podnieść to, iż odpowiedzialność podatkowa osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika ma zawsze charakter posiłkowy. Oznacza to m.in., że aby podjąć działania zmierzające do orzeczenia i wyegzekwowania należności od osoby trzeciej ( np. członka zarządu spółki mającej osobowość prawną), organ podatkowy ma obowiązek najpierw podjąć stosowne środki działania przymusowego wynikające z władztwa publicznego wobec podatnika, a dopiero w dalszej kolejności w przypadku ich bezskuteczności wobec osoby trzeciej odpowiadającej za cudzy dług podatkowy. Odpowiedzialność osób trzecich za cudzy dług podatkowy ukształtowana przy tym jest jako odpowiedzialność solidarna, gdyż organ podatkowy ma prawo dochodzenia roszczeń Skarbu Państwa jednocześnie, zarówno wobec podatnika, jak i osoby trzeciej. Odpowiedzialność osób trzecich jest przy tym zwykle ukształtowana jako odpowiedzialność osobista, całym majątkiem tejże osoby. Uzasadnieniem wprowadzenia przez ustawodawcę owej odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jest z reguły zachodzący związek pomiędzy podatnikiem a tą osobą trzecią, przejawiający z uzyskiwaniu przez nią lub jego rodzinę korzyści ekonomicznych z pokrzywdzeniem interesów wierzyciela podatkowego. Osoby trzecie nie ponoszą odpowiedzialności podatkowej z mocy prawa. Zgodnie bowiem z art. 108§ 1 Ordynacji podatkowej o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich orzeka organ podatkowy w odrębnej decyzji, która ma charakter konstytutywny, gdyż tworzy zarówno nowe stosunki prawne jeżeli chodzi o podmioty zobowiązane, jak i zakres obowiązków tychże podmiotów. Istnieje przy tym wiele przesłanek negatywnych, które ograniczają czy uniemożliwiają wydanie takiej decyzji. I tak art. 108 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej uzależnia możliwość wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej od tego, czy uprzednio zostały dokonane stosowne czynności w stosunku do podatnika. I tak postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej może być wszczęte m.in. wtedy, jeżeli podatnikowi doręczono decyzję z której wynika wysokość należności, za którą miałaby odpowiadać osoba trzecia i upłynął termin płatności tej należności albo też wysokość należności, za którą ma odpowiadać osoba trzecia wynika z deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, przy czym w stosunku do podatnika wszczęto już postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w oparciu o tę deklarację. Rozwinięcie tej ostatniej sytuacji ma ponadto swoje szczegółowe uzasadnienie tetyczne w brzmieniu art. 3a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm.) , który przewiduje stosowanie egzekucji administracyjnej do zobowiązań podatkowych powstałych w przypadkach określonych w art. 8 O.p. i art. 21 § 1 pkt.1 O.p. także w sytuacjach , gdy wysokość zobowiązania wynika z deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika lub z zeznania złożonego przez podatnika lub płatnika. Pociągnięcie do odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika czy płatnika może nastąpić tylko i wyłącznie w sytuacjach określonych w art.110-117a Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy, wydając decyzję o odpowiedzialności w innych przypadkach i w stosunku do innych osób , niż tam przewidziano, działa bez podstawy prawnej, a więc tego rodzaju decyzja jest nieważna od samego momentu jej wydania. Niedopuszczalne jest także orzekanie o odpowiedzialności konkretnej osoby prawnej na podstawie wykładni systemowej czy celowościowej. W okresie powojennym odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółek posiadających osobowość prawną przez członków zarządów za okres pełnienia ich obowiązków i w przypadku bezskutecznej egzekucji była przewidziana kolejno: art. 20 dekretu z 16 maja 1946 r. o zobowiązaniach podatkowych ( Dz. U. Nr 47, poz. 173) czy w dekrecie z dnia 20 października 1950 r. o zobowiązaniach podatkowych ( Dz. U. Nr 49, poz. 452). W obecnym stanie prawnym przesłanki odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółek kapitałowych posiadających osobowość prawną uregulowana w art. 116 Ordynacji podatkowej nawiązują do rozwiązań prawnych z 1946 r. i są podobne do uregulowań dotyczących długów prywatno –prawnych przewidzianych przez art. 299 kodeksu spółek handlowych. I tak w myśl przepisu art. 116 §2 Ordynacji podatkowej – członkowie zarządu odpowiadają za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Zgodnie za z brzmieniem art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej członkowie zarządu spółki mogą być pociągani do odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jedynie wówczas, gdy egzekucja należności podatkowych okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Wobec braku kryteriów normatywnych przesłanki bezskuteczności egzekucji, w orzecznictwie sądów administracyjnych jednolicie jednak przyjmuje się, iż nie jest w tej materii możliwe wydawanie formalnego rozstrzygnięcia stwierdzającego " bezskuteczność egzekucji " z uwagi na brak tego rodzaju regulacji prawnych. Dla stwierdzenia bezskuteczności egzekucji nie jest wymagane również jego umorzenie . Przesłanka bezskuteczności na gruncie art. 116 Ordynacji podatkowej jest spełniona także wówczas, kiedy w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w trakcie postępowania egzekucyjnego nie ulega wątpliwości, że zaspokojenie z majątki spółki jest niemożliwe. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Gdyby zatem pod wydaniu decyzji o odpowiedzialności członka zarządu pojawiła się możliwość wyegzekwowania należności podatkowych z majątku spółki – egzekucja w stosunku do członka zarządu będzie mogła by prowadzona tylko, o ile ponowna egzekucja z majątku spółki nie przyniosła rezultatu ( art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej). Ustawodawca polski sformułował ponadto dodatkowe przesłanki (egzoneracyjne) uwalniające członków zarządu od odpowiedzialności. I tak mimo, że egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, członek zarządu jest uwolniony od odpowiedzialności podatkowej, jeżeli wykaże ,że we właściwym czasie zgłosił wniosek o upadłość lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości ( postępowanie układowe) nastąpiły bez winy członka zarządu lub też członek zarządu wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z jasnego brzmienia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, a w szczególności użytych słów " ... chyba, że członek zarządu wykaże, że..." wynika wyraźnie, że przepis powyższy obarcza członka zarządu ciężarem udowodnienia, że zachodzi któraś z okoliczności powodujących uwolnienie go od odpowiedzialności. Taka osoba trzecią nie może przerzucać narzuconych na niego przez ustawodawcę obowiązków i domagać się ich wykonywania przez organy podatkowe, żądać by to organy podatkowe prowadziły szerokie poszukiwania przesłanek egzoneracyjnych uwalniających od ponoszenia odpowiedzialności". Sąd nie dopatrzył się, by organy podatkowe wydające konstytutywne decyzję o pociągnięciu do odpowiedzialności jedynego członka zarządu B. W. za zaległości podatkowe spółki z o.o. J. K. "A." w podatku od towarów i usług wynikające ze złożonych przez spółkę deklaracji podatkowych VAT-7 za okres od maja 2004 r. do sierpnia 2004 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami dopuściły się naruszenia obowiązującego i cytowanego powyżej prawa podatkowego powszechnie obowiązującego w zakresie orzekania o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za cudzy dług podatkowy. W niniejszej sprawie niespornym bowiem jest to, iż spółka z o.o. J. K. "A." posiadała zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od maja 2004 do sierpnia 2004 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami. Z wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego dokonanego postanowieniem Sądu Rejonowego w Poznaniu, XXI Wydział Gospodarczy z dnia 9 maja 2003 r. wynikało natomiast, iż od [...] stycznia 2003 r. uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników skarżąca została powołana na dyrektora zarządu podatnika – jedynego członka zarządu. Funkcję członka zarządu pełniła do dnia [...] maja 2006 r., co zostało uwidocznione w dniu [...] sierpnia 2006 r. w KRS postanowieniem Sądu Rejonowego w Poznaniu, sygn. akt [...]. Ponieważ zaległość podatkowa spółki wynikała z niezakwestionowanych przez organ przez organ podatkowy deklaracji VAT-7 - Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. był uprawniony do wystawienia na wszystkie zaległości cztery tytuły wykonawcze ( SM [...] za 5/2004 r., wystawiony w dniu [...] września 2004 r. i doręczony adresatowi dnia [...] października 2004 r.; SM [...] za 6/2004 r. , wystawiony w dniu [...] września 2004 r. i doręczony adresatowi w dniu [...] października 2004 r.; SM [...] za 7/2004 r. wystawiony w dniu [...] października 2004 r. i doręczony adresatowi w dniu [...] lipca 2005 r.; SM [...] za 8/2004 r., wystawiony w dniu [...] listopada 2004 r. i doręczony adresatowi w dniu [...] grudnia 2004 r.). Prowadzone na podstawie powyższych tytułów wykonawczych postępowanie egzekucyjne na przestrzeni lat 2004-2010 wobec spółki z o.o. J. K. "A." okazało się w całości bezskuteczne (zajęte konto bankowe spółki było puste , a zajęte ruchomości zostały w dniu [...] listopada 2009 r. sprzedane łącznie zaledwie za kwotę [...] zł i zaliczone na pokrycie ułamka należnych kosztów związanych z egzekucją dochodzonych zaległości podatkowych VAT za 2004 r. Uzyskana natomiast w latach 2004-2010 w toku postępowania egzekucyjnego z mienia spółki łączna kwota [...] zł odnosi się do bardzo wielu tytułów wykonawczych i wielu wierzycieli oraz nie pokrywa nawet kosztów egzekucyjnych tychże postępowań wynoszących [...] zł. Łączna wartość tytułów wszystkich tytułów wykonawczych realizowanych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. wobec spółki z o.o. J. K. "A." wyniosła przy tym na dzień [...] listopada 2009 r. kwotę aż [...] zł. W ramach prowadzonej egzekucji administracyjnej nie została zmniejszona nawet o złotówkę kwota zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące maj-czerwiec 2004 r. Zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji miały wszelkie podstawy prawne i faktyczne do przyjęcia, iż członek zarządu B.W. nie wskazała mienia spółki z o.o. J. K. "A." z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości w podatku od towarów i usług za cztery miesiące 2004 r. w znacznej części. I tak wskazane przez skarżącą udziały spółki w "Market Z.G." sp. z o.o. w P., przy ul . [...] okazały się być fikcyjne, bowiem spółka o takiej nazwie i adresie nie figurowała w Krajowym Rejestrze Sądowym. Skarżąca natomiast w żaden inny sposób nie udokumentowała faktu istnienia wskazywanych przez nią udziałów w spółce "Market Z. G.". Także wskazana przez skarżącą cywilnoprawna wierzytelność spółki zasądzona wyrokiem sądu powszechnego od M. J. uległa przedawnieniu na skutek jej nieegzekwowania przez samego wierzyciela, także w okresie gdy była ona jedynym członkiem zarządu spółki. Z przedawnionej wierzytelności nie sposób chociażby w części zaspokoić zaległości podatkowe spółki. Również nie może stanowić przesłanki uwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za długi podatkowe spółki wskazanie bliżej nieokreślonej i niesprecyzowanej co do wielkości, tytułu i terminu oraz miejsca spełnienia hipotetyczna wierzytelność należna podatnikowi od PW "N." S.A. z siedzibą w K. Brakuje bowiem podstaw prawnych do tego, by organy podatkowe mogły z takich niesprecyzowanych wierzytelności i wzajemnych spornych roszczeń cywilnoprawnych pomiędzy spółkami zaspakajać w drodze przymusowej egzekucji zaległości podatkowe jednej z nich. Nic jednak nie stoi na przeszkodzie, by po sfinalizowaniu na drodze postępowania przed sądem powszechnym owych roszczeń, po uprawomocnieniu się wyroków – B. W. powołała się na nie przed właściwym organem podatkowym. W ten sposób organy podatkowe będą zobowiązane najpierw do prowadzenia egzekucji z wierzytelności wynikających z prawomocnych wyroków sądowych przesądzających o istnieniu owych spornych wierzytelności, z uwagi na subsydiarny charakter odpowiedzialności osób trzecich. Sądowi nie tylko z akt niniejszej sprawy, ale i ze znanej z urzędu sprawy o sygn. akt I SA/Po 1996/10 wiadomo o niezakończonych i toczących się sporach cywilnoprawnych spółek J. K. "A." ze spółką "N." S.A. Organy podatkowe nie mogą żadną miarą wyręczać osób prawnych w tym, by dbały one o swe własne interesy majątkowe i dochodziły przez sądami powszechnymi swych roszczeń cywilnoprawnych. Z tych zatem względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 13270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji wyroku. R. Wiatrowski M. Jaśniewicz J. Małecki