I SA/Po 554/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant referent stażysta Artur Iwiński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2019 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o. o. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia i zabezpieczenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją z dnia [...] stycznia 2019 r., nr [...], określił dla [...] Sp. z o.o. w [...] (dalej jako: "spółka" lub "skarżąca") przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm. - w skrócie: "ustawa o PTU") za lipiec 2017 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji w wysokości [...] zł oraz dokonał zabezpieczenia na majątku spółki ww. kwot. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że przeprowadzona w spółce kontrola podatkowa wykazała, że spółka w dniu [...] lipca 2017 r. sprzedała [...] Sp. z o.o. zabudowaną nieruchomość gruntową o pow. [...] ha. W związku z dokonaną transakcją spółka wystawiła fakturę na kwotę netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...]zł. Organ zwrócił uwagę, że nabywca nieruchomości ([...]), reprezentowana przez T. P., jest od [...] maja 2017 r. udziałowcem spółki [...]. Udziały te [...] nabyła od [...] Sp. z o.o. również reprezentowanej przez T. P.. Ponadto ustalono, że T. P. przez okres niespełna miesiąca pełnił funkcję prezesa spółki [...], a rezygnację z tej funkcji złożył w dniu [...] lipca 2017 r. Uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników [...] Sp. z o.o. z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...], powołano zaś na stanowisko prezesa zarządu [...] Sp. z o.o. M. N.. W 8 dni później, tj. [...] lipca 2017 r. spółka przeniosła własność nieruchomości na spółkę [...], godząc się na spłatę należności w ratach rozłożonych aż do 2036 r., a pierwsze raty miały być płatne dopiero od stycznia 2018 r. Nabywca nieruchomości nie uiścił żadnej raty należnej. Ponadto ustalono, że w lipcu 2017 r. spółka dokonała również odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT zaliczka z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...]/2017 o wartości netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...]zł wystawionej przez [...] Sp. z o.o., której udziałowcem jest m.in. M. N. będący jednocześnie prezesem spółki [...]. Z faktury tej wynika, że przedmiotem transakcji była "budowa w oparciu o zamówione prace B+R innowacyjnej zautomatyzowanej linii technologicznej zgodnie z umową z dnia [...] lipca 2017 r.". Do faktury dołączono zapytanie ofertowe, ofertę złożoną przez [...] Sp. z o.o. oraz umowę z dnia [...] lipca 2017 r. na dostawę maszyn i urządzeń zawartą pomiędzy [...] Sp. z o.o. a [...] Sp. z o.o. Zgodnie z § 4 ww. umowy dostawca zobowiązał się do dostarczenia przedmiotu umowy najpóźniej do dnia [...] sierpnia 2018 r. Spółka, na zakup linii technologicznej wystawiła w dniu [...] lipca 2017 r. weksel na kwotę [...]zł, wskazując datę jego wykupu na dzień [...] grudnia 2018 r. Z wyjaśnień spółki wynika, że nie doszło do realizacji zlecenia, i ma być dokonana zmiana terminu realizacji zlecenia z powodu rozbudowy całej linii o dodatkową możliwość lakierowania. W deklaracji [...] za lipiec 2017 r. spółka nie uwzględniła ww. transakcji, wykazując zarówno podatek naliczony jak, i podatek należny w wysokości [...] zł. Dopiero po podjęciu czynności kontrolnych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] wobec [...] spółka w dniu [...] października 2017 r. złożyła korektę deklaracji [...], w której wykazała podatek naliczony w kwocie [...]zł oraz podatek należny w kwocie [...]zł, a także kwotę podatku do wpłaty na rachunek urzędu skarbowego w wysokości [...] zł. Podatku tego spółka nie wpłaciła. Zdaniem organu I instancji wszystkie zgromadzone dowody wskazują, że ww. faktury są nierzetelne, gdyż nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych. Organ zakwestionował racjonalność działań spółki, która zbywa nieruchomość stanowiącą jedyny majątek będący jej własnością, godząc się na otrzymywanie wynagrodzenia z tytułu tej sprzedaży w ratach płatnych do [...] grudnia 2036 r. i jednocześnie mogąc skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT tejże nieruchomości godzi się na jej opodatkowanie i wystawia jedną fakturę VAT na całą kwotę, zobowiązując się tym samym do zapłaty wysokiego podatku VAT w dniu zakupu. Ponadto organ I instancji wskazał, że spółka, która ma trudności finansowe (zadłużenie u dostawców mediów, zadłużenie wobec ZUS) zgadzając się na spłatę kwoty sprzedaży nieruchomości w tak wielu ratach pozbawia się środków finansowych na wykup z końcem 2018 r. weksla z dnia [...] lipca 2017 r. wystawionego w związku z zakupem linii technologicznej. W związku z powyższym, organ I instancji uznał, że skoro w lipcu 2017 r. spółka wystawiła na rzecz [...] fakturę, na kwotę netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...]zł, a faktura ta nie dokumentuje rzeczywistych transakcji gospodarczych, gdyż sporządzenie aktu notarialnego i dokonanie wpisu w księdze wieczystej prowadzonej dla tejże nieruchomości miało jedynie uwiarygodnić sprzedaż - to tym samym spółka zobowiązana była, stosownie do art. 108 ustawy o PTU, do zapłaty wykazanego na fakturze podatku należnego. Jednocześnie organ stwierdził, że z uwagi na fakt, iż również kontrahent spółki - [...] Sp. z o.o. nie wykonał prac widniejących na wystawionej przez niego fakturze, tym samym spółka, stosownie do art. 86 ustawy o PTU, nie nabyła prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, wynikającego z faktury wystawionej przez [...] Sp. z o.o. o wartości netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...]zł. Uwzględniając powyższe organ I instancji stwierdził, że w sprawie ziściły się przesłanki z art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. - w skrócie: "O.p."), albowiem zachodzi uzasadniona obawa, że ciążące na spółce zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez nią wykonane. Jako przyczyny uzasadniające niewykonanie zobowiązania podatkowego organ podał: brak siedziby spółki oraz miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, wprowadzanie do obrotu nierzetelnych faktur, brak składania sprawozdań finansowych, istniejące zobowiązania wobec innych podmiotów (m.in. ZUS, Burmistrz Miasta i Gminy [...]), a także brak majątku. Zdaniem organu, powołane wyżej okoliczności mogą wskazywać na możliwość zaniechania przez spółkę uregulowania należności wynikających z ustaleń organu podatkowego. W odwołaniu z dnia [...] lutego 2019 r. spółka wniosła o uchylenie powyższej decyzji, zarzucając organowi I instancji naruszenie art. 33 O.p. poprzez brak dokonania właściwej oceny sytuacji ekonomicznej spółki. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] maja 2019 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie ziściły się przesłanki z art. 33 § 1 O.p., dające podstawy do zastosowania zabezpieczenia na majątku spółki. Na zagrożenie niewykonania obowiązku podatkowego (braku możliwości ściągnięcia ostatecznie określonego podatku) może przede wszystkim wskazywać porównanie wysokości potencjalnego podatku (z odsetkami) do wartości dochodów i zobowiązań cywilnoprawnych oraz całego mienia spółki. W tym kontekście podniesiono, że spółka nie posiada nieruchomości, adresem jej siedziby jest tzw. biuro wirtualne, przy czym [...] Sp. z o.o. oferująca usługę tzw. wirtualnego biura, w dniu [...] kwietnia 2018 r. rozwiązała ze spółką umowę na prowadzenie tej usługi bez zachowania okresu wypowiedzenia, spółka nie figuruje także w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Odnosząc się do twierdzeń spółki, że przysługuje jej wierzytelność od [...], a w związku z tym samym posiada majątek wielokrotnie przewyższający kwotę dokonanego zabezpieczenia, organ II instancji zwrócił uwagę, że nawet gdyby przyjąć, że wartość majątku spółki jest znaczna i wystarcza na pokrycie jej zobowiązań, to spółka nie wykonuje swoich zobowiązań w prawidłowych wysokościach, a zatem istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązania określone w przyszłości decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] również nie będą wykonane. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że organ I instancji ustalił zarówno aktualną sytuację majątkową spółki, jak i ocenił rzetelność spółki w wywiązywaniu się z obowiązków fiskalnych podważając składane przez nią deklaracje podatkowe. W skardze z dnia [...] czerwca 2019 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów sądowych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła, że została ona wydana na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego oraz z naruszeniem prawa, w szczególności art. 33 O.p. W uzasadnieniu skargi spółka podniosła, że rejestracja działalności pod adresem tzw. "wirtualnego biura" nie jest niczym nieprawidłowym i nie może być argumentem obciążającym spółkę. Rozbicie zapłaty z tytułu sprzedaży nieruchomości na raty, nie jest nielegalne i nie stoi w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa. Odnośnie rzekomej pozorności transakcji zakupu usługi w postaci wykonania linii technologicznej skarżąca zarzuciła, że organ nie wykazał pozorności tej transakcji i jednocześnie stwierdziła, że w toku trwającego postępowania kontrolnego wykaże, iż transakcja ta dotyczyła faktycznych czynności. Odnośnie swojej sytuacji ekonomicznej skarżąca wskazała, że wierzytelność to także element majątku, a wobec tego teza o braku posiadania przez nią majątku jest błędna. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał zawarte w niej zarzuty za nieuzasadnione i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów i treści skargi, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych co do zastosowania w sprawie art. 33 § 1 i 2 O.p., uzasadniającego, w ustalonych przez organy okolicznościach faktycznych, dokonanie zabezpieczenia na majątku skarżącej przewidywanej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2017 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji w kwocie [...]zł Skarżąca zarzucając organom podatkowym niewłaściwe zastosowanie ww. przepisu stwierdziła, że brak jest podstaw do przyjęcia, iż istnieje uzasadniona obawa, że nie wykona ona zobowiązania podatkowego, albowiem posiada majątek (wierzytelność z tytułu sprzedanej nieruchomości u [...]), którego łączna wartość znacznie przewyższa wartość przewidywanego zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę. Polemizując ze stanowiskiem organu odwoławczego skarżąca zwróciła uwagę, że argumentacja zawarta w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w znacznej mierze odnosi się do okoliczności, które nie mają żadnego znaczenia w kontekście wystąpienia przesłanek z art. 33 O.p. Zdaniem organów podatkowych w sprawie zachodzi uzasadniona obawa, iż ciążące na skarżącej zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez nią wykonane, gdyż: spółka nie ma siedziby oraz miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, wprowadziła do obrotu nierzetelne faktury, nie składa sprawozdań finansowych, posiada zobowiązania wobec innych podmiotów (m.in. ZUS, Burmistrz Miasta i Gminy [...]), a także nie posiada majątku. W ocenie Sądu, zaskarżone postanowienie, wbrew zarzutom skarżącej, jest zgodne z prawem. Zgodnie z art. 33 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W myśl art. 33 § 2 O.p. zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji: 1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; 2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego; 3) określającej wysokość zwrotu podatku. Jak stanowi art. 33 § 3 O.p. w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, że zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego służy ochronie interesów wierzyciela podatkowego. Celem tego zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Zabezpieczenie to nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane. Celem postępowania zmierzającego do wydania decyzji o zabezpieczeniu jest ustalenie, czy istnieją przesłanki zabezpieczenia, a w przypadku zabezpieczenia dokonywanego w trybie art. 33 § 2 O.p. także określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, które ma być zabezpieczone. Decyzje zabezpieczające mają charakter tymczasowy i akcesoryjny. Nie mogą one uzyskać charakteru samoistnego, ponieważ same w sobie nie kształtują obowiązków adresata jako podatnika i powiązane są z toczącym się postępowaniem, prowadzącym do wydania decyzji wymiarowej. Ich byt prawny musi kończyć się z chwilą doręczenia decyzji wymiarowej, która wywołuje trwałe skutki, rozstrzygając kwestie faktyczne i prawne, rozpatrywane wcześniej przy wydaniu wygasłej decyzji zabezpieczającej (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1980/16 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Podstawową przesłanką wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego w trybie art. 33 § 1 i 2 O.p. jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Ustawodawca nie wyjaśnił jednak, co należy rozumieć przez "uzasadnioną obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane". Wskazał jedynie dwie szczegółowe przesłanki, które mogą taką obawę uzasadniać, a mianowicie gdy "podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Katalog okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania jest zatem otwarty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot "w szczególności". W judykaturze podnosi się, że "uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane" wymaga wykazania, ale przedmiotem tego procesu nie musi być udowodnienie, że na pewno, z całą pewnością, podatnik danego zobowiązania nie wykona. Przedmiotem tych dowodów powinno być natomiast wykazanie, że organ podatkowy miał podstawy, do czego odwołuje się orzecznictwo, aby żywić taką uzasadnioną obawę (por. wyrok NSA z dnia 12 października 2016 r., sygn. akt I FSK 756/15). Ponadto podkreślić należy, że w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia należności podatkowych nie prowadzi się klasycznego postępowania dowodowego. Przedmiotem procesu w sprawie zabezpieczenia nie musi być udowodnienie, że na pewno, z całą pewnością, podatnik danego zobowiązania nie wykona. Przedmiotem tych dowodów musi być wykazanie, że organ miał podstawy, aby żywić taką uzasadnioną obawę. Wskazanie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego nie jest efektem "pełnego" postępowania podatkowego, gdyż postępowanie to nie zastępuje postępowania wymiarowego. Postępowanie podatkowe, w którym organ zmierza do wydania decyzji z art. 33 § 1 O.p. jest specyficzne i powinno być prowadzone szybko (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 2058/14; wyrok WSA w Gdańsku z 8 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1125/16). Ocenę, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Uznanie to obejmuje ocenę (w rozsądnym zakresie) istnienia ustawowych przesłanek oraz, przede wszystkim, skorzystanie bądź nieskorzystanie z zabezpieczenia w razie ich stwierdzenia. Decyzja o zabezpieczeniu może być wydana np. wówczas, gdy podatnik nierzetelnie prowadzi księgę przychodów i rozchodów, gdy dokonuje oszustw podatkowych, np. w zakresie nieuprawnionego zwrotu podatku VAT, gdy nierzetelnie prowadzi ewidencje służące do kontroli wykonania przez niego obowiązków podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 2058/14). W ramach tego uznania organ podatkowy ocenia istnienie ustawowych przesłanek oraz odnosi kwotę zaległości do sytuacji finansowej podatnika (jego aktualnych dochodów i stanu majątkowego), te działania organu mogą (ale nie muszą) uprawdopodobnić nieściągalność zobowiązania (zaległości). Sformułowana na tej podstawie ocena nie może być domyślna, ale powinna być uprawdopodobniona w sposób jasny i czytelny dla podatnika. W postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia należności podatkowych organy mogą wykazywać ziszczenie się przesłanek ustawowych zabezpieczenia przy użyciu wszelkich dostępnych i możliwych środków, a także w oparciu o wszelkie okoliczności faktyczne uprawdopodobniające możliwość niewykonania zobowiązania podatkowego. A zatem, organy podatkowe mogą sięgać po wszelkie dowody i ustalenia faktyczne, uzasadniające zaistnienie "uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego. Wskazówką istnienia "obawy" może być sytuacja finansowa i majątkowa podatnika, świadcząca o tym, że nie dysponuje on odpowiednimi aktywami dla uiszczenia ewentualnego podatku dobrowolnie lub przymusowo (por. powołany wyżej wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1980/16; wyrok NSA z dnia 8 września 2016 r., sygn. akt I FSK 349/15; wyrok WSA w Krakowie z dnia 18 października 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 254/16). W orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości dopuszczalność wydawania decyzji zabezpieczających w sytuacji nierzetelnego prowadzenia przez podatnika ksiąg handlowych, czy też zaniżania dochodów będących przedmiotem opodatkowania, jeżeli wywołują te fakty uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego. Mogą one stanowić podstawę do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Okolicznością świadczącą o możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji, stanowiącą przesłankę zabezpieczenia, jest unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnianie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych. W tym kontekście przyjmuje się także, że wystawianie i przyjmowanie tzw. pustych faktur oraz wykorzystywanie ich w rozliczeniu podatku od towarów i usług przez dłuższy czas (np. przez okres kilkunastu miesięcy) uprawnia organy podatkowe do uznania, że powstała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych (art. 33 § 1 O.p.) oraz podstawa faktyczna do wydania decyzji zabezpieczającej, o której mowa w art. 33 § 4 tej ustawy (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 1541/16). Wychodząc z powyższych założeń Sąd uznał, że dokonana przez organy podatkowe ocena ujawnionych w sprawie okoliczności, uzasadnia istnienie obawy, o której mowa w art. 33 § 1 O.p. Odnośnie faktury z dnia [...] lipca 2017 r., którą skarżąca udokumentowała transakcję sprzedaży spółce [...] zabudowanej nieruchomości gruntowej, wskazać należy, że Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] zakwestionował jej rzetelność z uwagi na poczynione w toku kontroli podatkowej ustalenia prowadzące do wniosku o braku racjonalności podjętych przez spółkę działań w związku z przeprowadzoną transakcją. W tym zakresie wskazano, że spółka zbyła nieruchomość stanowiącą jedyny majątek będący jej własnością, godząc się na otrzymywanie wynagrodzenia z tytułu tej sprzedaży w ratach płatnych od [...] stycznia 2018 r. do [...] grudnia 2036 r., a jednocześnie pomimo możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży tejże nieruchomości godzi się na jej opodatkowanie i wystawia jedną fakturę VAT na całą kwotę, zobowiązując się tym samym do zapłaty wysokiego podatku VAT w dniu zakupu. Organ I instancji wskazał także, że spółka, która ma trudności finansowe (zadłużenie u dostawców mediów, wobec ZUS) zgadzając się na spłatę kwoty sprzedaży nieruchomości w tak wielu ratach pozbawia się środków finansowych na wykup z końcem 2018 r. weksla z dnia [...] lipca 2017 r. wystawionego w związku z zakupem linii technologicznej. Ponadto organ I instancji obszernie przedstawił fakty, zdarzenia i okoliczności związane z szerokim kontekstem funkcjonowania spółek: [...], [...], [...] i [...] i ich powiązań wynikających z piastowania funkcji organów w tych spółkach przez T. P. i M. N. oraz transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi w toku kontroli podatkowej fakturami. Powyższe okoliczności doprowadziły organ I instancji do przekonania, że wystawiona przez skarżącą w dniu [...] lipca 2017 r. faktura nie dokumentuje rzeczywistej transakcji gospodarczej, a sporządzenie aktu notarialnego i dokonanie wpisu w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości będącej przedmiotem transakcji, miało jedynie uwiarygodnić sprzedaż - to tym samym spółka zobowiązana była, stosownie do art. 108 ustawy o PTU, do zapłaty wykazanego na fakturze podatku należnego. Jednocześnie organ stwierdził, że z uwagi na fakt, iż również kontrahent skarżącej - spółka [...] nie wykonała prac widniejących na wystawionej przez nią fakturze, tym samym skarżąca nie nabyła prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, wynikającego z faktury wystawionej przez [...]. W tym miejscu Sąd zaznacza, że ustalenia organów podatkowych w zakresie przeprowadzonych przez spółki [...], [...], [...] i [...] transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi w toku kontroli podatkowej fakturami, a także powiązań tych spółek wynikających z piastowania funkcji organów w tych spółkach przez T. P. i M. N., nie są przedmiotem kontroli sądowej w niniejszym postępowaniu sądowym. Jednocześnie Sąd wskazuje, że powyższej przytoczone wątpliwości organów, co do rzetelności kontrolowanych transakcji stanowiły w rozpoznawanej w niniejszym postępowaniu sprawie, podstawę do określenia skarżącej przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2017 r. W ocenie Sądu, ustalenia te uzasadniają twierdzenie o istnieniu dużego prawdopodobieństwa określenia skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2017 r. bez uwzględnienia w rozliczeniu zakwestionowanych faktur, co w konsekwencji prowadzić będzie do powstania zobowiązania podatkowego po stronie skarżącej w wysokości określonej w decyzji organu I instancji. Zdaniem Sądu, organy podatkowe dokonały prawidłowych ustaleń, co do możliwości nie wykonania przez skarżącą ww. zobowiązania, które oparły na analizie okoliczności obrazujących sytuację finansową i majątkową skarżącej. Jak ustaliły organy podatkowe, skarżąca na dzień orzekania nie posiadała żadnego majątku - nieruchomości i ruchomości, nie mówiąc już o majątku, którego wartość znacznie przewyższałaby wartość zabezpieczonego zobowiązania. Bezspornie organy ustaliły, że siedziba spółki do dnia [...] kwietnia 2018 r. mieściła się przy [...] [...] w [...]. Co istotne, wskazany adres jest adresem spółki [...] Sp. z o.o., która oferuje usługi tzw. "wirtualnego biura", co w efekcie oznacza udostępnianie adresu do zarejestrowania działalności gospodarczej oraz świadczenie usług biurowych polegających na odbiorze korespondencji. W dniu [...] kwietnia 2018 r. [...] rozwiązała ze skarżącą umowę na świadczenie usług wirtualnego biura bez zachowania okresu wypowiedzenia, zobowiązując skarżącą m.in. do poinformowania stosownych organów o zmianie adresu siedziby spółki. Skarżąca, pomimo rozwiązania z nią ww. umowy, nadal wskazuje jako adres swojej siedziby [...] [...] w [...]. Podkreślenia wymaga, że skarżąca w skardze w ogóle nie odniosła się do kwestii wypowiedzenia jej umowy na świadczenie usługi biura wirtualnego, a jedynie stwierdziła, że rejestracja działalności pod adresem tzw. wirtualnego biura nie jest niczym nieprawidłowym, a korzystanie z tego typu biura pozwala zredukować koszty. Odnosząc się do tego twierdzenia Sąd zauważa, że organ wskazując, iż siedziba spółki mieści się w tzw. "wirtualnym biurze", nie negował braku legalności korzystania z tego rodzaju usług, a jedynie w ten sposób wykazał, że spółka nie dysponuje własnym majątkiem w postaci nieruchomości. Badając sytuację majątkową spółki organy ustaliły także, że skarżąca nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Ponadto ustaliły, że skarżąca nie składa sprawozdań finansowych oraz posiada zobowiązania publicznoprawne wobec innych podmiotów (m.in. ZUS, Burmistrz Miasta i Gminy [...]). Zestawiając powyższe ustalenia, z których jednoznacznie wynika, że spółka nie dysponuje żadnym majątkiem, z faktem wprowadzenia do obrotu przez nią nierzetelnej faktury nie potwierdzającej rzeczywistej transakcji gospodarczej (która to okoliczność będzie dalej weryfikowana przez organy w toku kontroli podatkowej), zasadnie organy uznały, że istnieje uzasadniona obawa, o której mowa w art. 33 § 1 O.p., a spółka nie ureguluje zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2017 r. Sąd stwierdza, że dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma istotnego znaczenia akcentowany przez skarżącą fakt posiadania przez nią wierzytelności wobec [...], której wartość wielokrotnie przewyższa wartość zobowiązania określonego i zabezpieczonego zaskarżoną decyzją. W tym kontekście należy wskazać, że w toku postępowania kontrolnego organy zakwestionowały sprzedaż przez skarżącą nieruchomości spółce [...], a okoliczności i przebieg tej transakcji będą przedmiotem ustaleń w toku kontroli podatkowej. Tym samym, na obecnym etapie postępowania skarżąca nie może skutecznie zwalczać zaskarżonej decyzji powołując się na wierzytelność, której istnienie, wobec dotychczasowych ustaleń organów podatkowych (rozłożenie płatności na raty na 18 lat oraz brak uregulowania przez [...] wymagalnych już rat), jest co najmniej wątpliwe. Sąd uznał, że w sprawie zostały przeprowadzone prawidłowo czynności dowodowe i zgromadzony został materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia. Organy podatkowe nie naruszyły zasad postępowania podatkowego, ponieważ działały w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 i art. 187 O.p. W toku postępowania organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Organ odwoławczy odniósł się do wszystkich twierdzeń skarżącej. Sąd nie dopatrzył się naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, została poparta przekonującą argumentacją. Organy nie uchybiły zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 O.p., gdyż w sprawie nie zaistniały istotne dla rozstrzygnięcia niejasności, czy wątpliwości dotyczące stanu faktycznego, które zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Okoliczność, że skarżąca nie zgodziła się z przyjętym w sprawie rozstrzygnięciem, nie oznaczała, że doszło do naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 178/15). Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że organy podatkowe nie dopuściły się naruszeń przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.