I SA/Po 563/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Barbara Rennert po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 listopada 2019 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. o nr [...] w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne oraz odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec R. B. (dalej jako: "zobowiązany" lub "skarżący") i jego żony R. B. na podstawie tytułów wykonawczych Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2018 r., o nr [...] i [...], obejmujących zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2015 r., w kwocie należności głównej [...] zł plus odsetki. Zawiadomieniami z dnia [...] i [...] grudnia 2018 r. organ egzekucyjny dokonał zajęć wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego w [...] S.A. oraz w [...] S.A. Powyższe zawiadomienia wraz z odpisami tytułów wykonawczych zostały doręczone zobowiązanemu i jego żonie [...] grudnia 2018 r. Pismem z dnia [...] grudnia 2018 r. zobowiązany wniósł zarzut na prowadzone postępowanie egzekucyjne, a jako podstawę prawną podał art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm. - w skrócie: "u.p.e.a."), tj. nieistnienie obowiązku. W argumentacji wniesionego zarzutu zobowiązany wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] w decyzjach z dnia [...] i [...] sierpnia 2017 r., o nr [...] i [...], przychylnie wyraził się o częściowym zwrocie podatku naliczonego nad należnym za maj i czerwiec 2015 r., podkreślając w treści decyzji, że w każdym przypadku częściowy zwrot podatku podyktowany został podjęciem ustaleń potwierdzających zasadność zwrotu. Z uwagi na powyższe zobowiązany wniósł o uchylenie tytułów wykonawczych. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z dnia [...] lutego 2019 r., nr [...], uznał wniesiony przez zobowiązanego zarzut nieistnienia obowiązku za bezzasadny oraz odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a. uzyskał stanowisko wierzyciela zawarte w postanowieniu z dnia [...] stycznia 2019 r., nr [...], w którym Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] uznał złożony przez zobowiązanego zarzut nieistnienia obowiązku za bezzasadny. Wierzyciel wskazał, że zobowiązany w deklaracjach [...] za maj i czerwiec 2015 r. wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w nieprawidłowych kwotach (zawyżył ich wysokość odpowiednio o kwoty [...]zł i [...] zł), co jednoznacznie wynika z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r., nr [...] i z dnia [...] sierpnia 2017 r., nr [...] Z uwagi na wcześniej otrzymane zwroty zobowiązany miał obowiązek zwrócić kwoty w wysokości przekraczającej przysługujący mu zwrot. Obowiązek ich zwrotu przez zobowiązanego powstał z chwilą doręczenia ww. decyzji, w których wyraźnie wskazano, w jakiej wysokości dokonane zwroty uznano za należne. Biorąc pod uwagę wypowiedź wierzyciela, wiążącą dla organu egzekucyjnego, zarzut zobowiązanego w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] listopada 2018 r., o nr [...] i [...], organ egzekucyjny uznał za nieuzasadniony. Odnosząc się natomiast do wniosku zobowiązanego o uchylenie tytułów wykonawczych organ egzekucyjny wskazał, że przepisy u.p.e.a. nie przewidują możliwości uchylenia tytułu wykonawczego. Przepis art. 34 § 4 u.p.e.a. stanowi, że organ egzekucyjny postanawia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wyłącznie w przypadku orzeczenia o zasadności wniesionych zarzutów. Uwzględniając zaś, że zgłoszony przez zobowiązanego zarzut został uznany za bezzasadny organ egzekucyjny stwierdził brak podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego. W zażaleniu z dnia [...] marca 2019 r. zobowiązany wniósł o uchylenie powyższego postanowienia. W uzasadnieniu żalący się zarzucił, że podstawą wystawienia tytułów wykonawczych z dnia [...] listopada 2018 r. była zaległość podatkowa, gdy tymczasem decyzje z dnia [...] i [...] sierpnia 2017 r. określają w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu. Zdaniem zobowiązanego w decyzjach tych nie został określony obowiązek kwot do wpłaty. Z powyższego wywiódł, że prawidłowa ocena materiału dowodowego powinna doprowadzić do zastosowania w sprawie art. 52 § 1 pkt 2 w zw. z art. 52 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 - w skrócie: "O.p."). Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy za bezzasadny uznał zarzut zobowiązanego, co do nieistnienia obowiązku, w przypadku gdy istnieje zaległość podatkowa, wynikająca z otrzymania przez zobowiązanego częściowych zwrotów podatku od towarów i usług na podstawie deklaracji [...] za maj i czerwiec 2015 r., w których wysokość zwrotów została wyliczona w nieprawidłowych wysokościach, a które to zwroty zostały wskazane w decyzjach Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r., nr [...] i z dnia [...] sierpnia 2017 r., nr [...], określających w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za maj i czerwiec 2015 r. W związku z tym za błędne uznano stanowisko zobowiązanego sugerujące, że Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] nieprawidłowo wszczął postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych, w których jako podstawę prawną obowiązku wskazano ww. decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. Zdaniem organu odwoławczego, w sprawie nie ma zastosowania art. 52 § 3 O.p., albowiem przepis ten nie dotyczy sytuacji zobowiązanego, z uwagi na to, że decyzje określające w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za maj i czerwiec 2015 r. wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] są ostateczne. W skardze z dnia [...] czerwca 2019 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu R. B. wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej i uznanie za bezzasadne tytułów wykonawczych z dnia [...] listopada 2018 r., o nr [...] i [...] W uzasadnieniu skargi skarżący powielił argumentację podniesioną uprzednio w zarzutach i w zażaleniu na postanowieniu organu I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a"). W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych przez skarżącego, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organu egzekucyjnego w kwestii uznania za bezzasadny zarzutu nieistnienia obowiązku dochodzonego w drodze postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec skarżącego. Zgodnie z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie m.in. art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu wypowiedzi wierzyciela, przy czym wypowiedź ta, zawarta w postanowieniu, jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Jeżeli wierzyciel odpowie na zapytanie organu egzekucyjnego, że obowiązek podatkowy istnieje, to do organu egzekucyjnego należy dalsze prowadzenie egzekucji. Organ ten nie może podważyć wypowiedzi wierzyciela, gdyż wówczas musiałby przeprowadzić pełną kontrolę istniejących decyzji, na podstawie których wystawiono tytuły wykonawcze, do czego żadnym przepisem organ egzekucyjny nie jest uprawniony. Wniesiony na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. zarzut nieistnienia obowiązku wymaga zbadania sprawy. Jednakże w sytuacji, gdy egzekucja prowadzona jest na wniosek wierzyciela, organ egzekucyjny bada z urzędu tylko dopuszczalność egzekucji administracyjnej. Organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Brak uprawnienia do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym oznacza, że zarzut zobowiązanego oparty na twierdzeniu, że obowiązek nie istnieje (art. 33 § 1 pkt 1), nie może być uwzględniony przez organ egzekucyjny w sytuacji, gdy wierzyciel w wypowiedzi udzielonej w trybie art. 34 § 1 u.p.e.a. nie potwierdził tego zarzutu, a brak jest innych podstaw merytorycznych do uwzględniania zarzutu z urzędu. Jakkolwiek organ egzekucyjny jest związany, na podstawie art. 34 § 1 u.p.e.a. stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutów, o jakich mowa w art. 33 § 1 pkt 1-7 u.p.e.a., to sąd administracyjny jest zobowiązany w sprawie ze skargi na postanowienie w przedmiocie zarzutów zobowiązanego zbadać legalność stanowiska wierzyciela, jako wydanego w granicach tej samej sprawy. Innymi słowy przy sądowej ocenie postanowienia organu egzekucyjnego i organu odwoławczego nie można oderwać się od oceny zgodności z prawem stanowiska wierzyciela, które wiążąco oddziałuje na postanowienie organu egzekucyjnego. Skuteczną kontrolę legalności postanowienia wierzyciela gwarantuje w tym względzie art. 135 P.p.s.a., który stanowi, że sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga (zob. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2024/17 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Tym samym Sąd, rozpoznając skargę na postanowienie organu egzekucyjnego, musi dokonać samodzielnej oceny zgłoszonych przez skarżącego zarzutów i zbadać, czy wierzyciel prawidłowo uznał, że art. 52 § 1 pkt 1 i § 2 O.p. miał zastosowanie w sprawie. Wychodząc z powyższych założeń Sąd stwierdza, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] w postanowieniu z dnia [...] stycznia 2019 r., nr [...], wskazał, iż otrzymane przez skarżącego częściowe zwroty podatku naliczonego nad należnym wykazane w deklaracjach [...] za maj i czerwiec 2015 r. (odpowiednio w kwotach [...]zł i [...] zł) okazały się - po przeprowadzeniu postępowania podatkowego i wydaniu decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r., nr [...] i z dnia [...] sierpnia 2017 r., nr [...], określających w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za maj 2015 r. w kwocie [...]zł i za czerwiec 2015 r. w kwocie [...]zł - zawyżone o kwoty odpowiednio [...] zł i [...] zł. Co istotne obowiązek zwrotu przez skarżącego nienależnie otrzymanych kwot zawyżonego podatku naliczonego powstał w wyniku doręczenia skarżącemu ww. decyzji, na podstawie art. 52 § 1 pkt 1 i § 2 O.p. Z treści tych przepisów wynika bowiem, że zwrotowi bez wezwania organu podatkowego podlega uprzednio zwrócony przez organ podatkowy wraz z oprocentowaniem zwrot podatku wykazany nienależnie, a kwoty podlegające zwrotowi traktuje się jako zaległości podatkowe. Skoro zatem skarżący nie uregulował ww. kwot zaległości podatkowych to zasadnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wystawił tytuły wykonawcze, wskazując w nich, jako podstawy prawne obowiązku, decyzje: odpowiednio za maj 2015 r. - o nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. oraz za czerwiec 2015 r. - o nr [...] z dnia [...] sierpnia 2017 r. W ocenie Sądu, zestawienie kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do zwrotu ujętych w złożonych przez skarżącego deklaracjach [...] za maj i czerwiec 2015 r. z kwotami tych nadwyżek wykazanymi w decyzjach z dnia [...] i [...] sierpnia 2017 r. jednoznacznie dowodzi, że skarżący otrzymał nienależne zwroty podatku naliczonego nad należnym za maj i czerwiec 2015 r. w kwotach odpowiednio [...] zł i [...] zł. Tym samym skarżący nie może skutecznie podnosić zarzutu nieistnienia obowiązku podlegającego egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., albowiem obowiązek ten - mający postać zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2015 r. - istnieje i jest wymagalny. Na marginesie Sąd zauważa, że wprawdzie Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] w decyzjach z dnia [...] i [...] sierpnia 2017 r. nie wskazał wprost, że z uwagi na dokonany na rzecz skarżącego wcześniejszy zwrot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za maj i czerwiec 2015 r. w kwotach wyższych niż to wynika z obecnie wydanych decyzji, skarżący jest zobowiązany do zwrotu różnicy zawyżonych kwot, to jednak okoliczność ta nie ma żadnego wpływu na obecnie rozpoznawaną sprawę, której przedmiotem jest wyłącznie kwestia zgłoszonego zarzutu nieistnienia obowiązku podlegającego egzekucji. Ewentualne zastrzeżenia, co do uzasadnienia ww. decyzji skarżący winien zgłaszać w odwołaniach od tych decyzji. Natomiast obowiązek podlegający egzekucji, co już wyżej wykazano, istnieje, a zatem zgłoszony przez skarżącego zarzut nieistnienia obowiązku wierzyciel prawidłowo uznał za bezzasadny. W kontekście powyższych rozważań Sąd stwierdza, że skoro postanowienie Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] stycznia 2019 r., nr [...], wyrażające stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu i uznające zarzut nieistnienia obowiązku za bezzasadny odpowiada prawu, a stanowisko to, na mocy art. 34 § 1 u.p.e.a., jest wiążące dla organu egzekucyjnego, to w realiach rozpoznawanej sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] prawidłowo postanowieniem z dnia [...] lutego 2019 r., nr [...], uznał wniesiony przez skarżącego zarzut nieistnienia obowiązku za bezzasadny oraz odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.