I SA/Po 574/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekretarz sądowy Katarzyna Fornalik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2017 r. sprawy ze skargi JW na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi w podatku rolnym za 2015 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...] z dnia [...] r., o nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] - zł ( [...] złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wójt Gminy K. decyzją z dnia [...] listopada 2015 r. n [...], na podstawie art. 13c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1381 ze zm. – dalej: "u.p.r."), art. 1 i 5, art. 37 ustawy z dnia 10 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t.j. Dz.U. z 2007 r., Nr 59, poz. 404 ze zm.), rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 352 z 24 grudnia 2013 r., str. 1) odmówił J. W. przyznania ulgi w podatku rolnym polegającej na zaniechaniu poboru podatku rolnego za 2015 r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że pismem z dnia [...] września 2015 r. podatnik zwrócił o przyznanie ulgi w podatku rolnym, polegającej na zaniechaniu poboru tego podatku za rok 2015, w związku ze zniszczeniem w dniu [...] marca 2015 r. przez wichurę budynków wchodzących w skład zabytkowego folwarku (szopa dla maszyn, przechowalnia warzyw, dwie obory, stodoła). Organ I instancji wskazał na art. 13c u.p.r. oraz powołał regulacje ustawy z dnia 18 kwietnia 2002 r. o stanie klęski żywiołowej (Dz.U. z 2014 r., poz. 333), przytaczając, zawarte w tym ostatnim akcie, definicje "katastrofy naturalnej" oraz "awarii technicznej". Organ ustalił, że na dzień złożenia wniosku podatnik figuruje jako dzierżawca gruntów z Agencji Nieruchomości Rolnych w ewidencji podatkowej podatku rolnego o powierzchni gospodarstwa [...] ha fizycznych tj. [...] ha przeliczeniowych. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że J. W. wraz z żoną był właścicielem gospodarstwa rolnego, w którym zaistniała szkoda, do [...] kwietnia 2015 r. Zniszczone przez silne wiatry budynki były w dniu [...] marca 2015 r. własnością M. B.-W. i J. W.. Na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] kwietnia 2015 r. właściciel sprzedał grunty rolne zabudowane (wraz ze zniszczonymi budynkami), czyli na dzień złożenia wniosku nie był właścicielem zniszczonych budynków, choć przedstawił rachunki za uporządkowanie terenu, za utylizację materiałów konstrukcyjnych zawierających azbest, wystawione z datą po dokonaniu sprzedaży. Zdaniem organu zdarzenie z dnia [...] marca 2015 r., na które powoływał się wnioskodawca, nie stanowiło klęski żywiołowej, gdyż stan klęski żywiołowej nie został ogłoszony przez Radę Ministrów. W odwołaniu z dnia [...] listopada 2015 r. podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez umorzenie podatku rolnego w zakresie określonym we wniosku albo uchylenie decyzji o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Uzasadniając podniesione zarzuty odwołujący nie zgodził się z organem I instancji jakoby nie wystąpiły przesłanki do przyznania ulgi z powodu nie ogłoszenia stanu klęski żywiołowej przez Radę Ministrów. Powołując się na ekspertyzę z Instytutu Meteorologii i Gospodarki Wodnej - Państwowy instytut Badawczy, Dział Służby Pomiarowo-Oberwacyjnej w P. podatnik wskazał, że wystąpienie zdarzenia określanego jako klęska żywiołowa jest niewątpliwe. Podniósł również, że wystąpienie klęski żywiołowej zostało potwierdzone w protokole oszacowania zakresu i wysokości szkód wydanym przez Urząd Gminy w [...] w dniu [...] lipca 2015 r. i w decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r., nakazującej wykonanie robót rozbiórkowych i zabezpieczających. W decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] wskazano, że chodziło o silny wiatr "trąbę powietrzną", którą zdaniem strony, należy zakwalifikować jako klęskę żywiołową. Decyzją z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. – dalej: "O.p.") utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że J. W. w związku ze zbyciem w dniu [...] kwietnia 2015 r. nieruchomości zabudowanych położonych w W. oraz nieruchomości zabudowanych budynkami, w których wystąpiły zniszczenia spowodowane wichurą nie jest już podatnikiem podatku rolnego od tych przedmiotów opodatkowania - obowiązek podatkowy wygasł z dniem [...] kwietnia 2015 r., na podstawie art. 6a ust. 2 u.p.r. W związku z tym J. W. nie może być beneficjentem ulgi, o której mowa w art. 13c u.p.r. J. W. nie był właścicielem nieruchomości położonych w W. już w momencie złożenia wniosku, tj. w dniu [...] września 2015 r. Zdaniem organu J. W. jest co prawda podatnikiem podatku rolnego, ale ciążący na nim obowiązek podatkowy wynika z faktu, że jest dzierżawcą gruntów od Agencji Nieruchomości Rolnych. Zatem okoliczność ta nie ma znaczenia dla oceny wniosku. Wobec powyższych okoliczności Kolegium uznało, że Wójt Gminy K. dokonał prawidłowej wykładni art. 13c u.p.r. Zdaniem Kolegium treść art. 13c ust. 3 u.p.r., który przewiduje możliwość zastosowania ulgi w roku podatkowym następnym po wystąpieniu klęski żywiołowej, potwierdza dodatkowo, że uprawnionym do otrzymania ulgi jest podatnik, który także po wystąpieniu klęski nadal posiada status podatnika takiego podatku. Kolegium nie kwestionuje podnoszonej przez odwołującego okoliczności, że poniósł on określone szkody w związku z wystąpieniem wichury. W przedłożonym przez stronę protokole z dnia [...] lipca 2015 r. wartość strat spowodowanych przez huragan oszacowano na kwotę [...]zł. Jednakże okoliczność ta nie może być samodzielną podstawą udzielenia ulgi na podstawie art. 13c u.p.r., w sytuacji braku spełnienia pozostałych warunków (brak statusu podatnika podatku rolnego od zniszczonych przedmiotów opodatkowania). Odnośnie dołączonych do wniosku faktur VAT, które według strony mają potwierdzać poniesione wydatki na usunięcie zniszczeń dokonanych przez wichurę, Kolegium wskazało, że mogą być one podstawą ewentualnych roszczeń pomiędzy J. W. a nowymi właścicielami nieruchomości. Wobec powyższego bezzasadne byłoby prowadzenie rozważań w kwestii tego, czy dla uznania wystąpienia klęski żywiołowej, o której stanowi art. 13c u.p.r. konieczne jest ogłoszenie stanu klęski żywiołowej przez Radę Ministrów. Bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy pozostaje zarzut strony o powołaniu nieistniejącej podstawy prawnej, poprzez błędne podanie art. 323 Konstytucji RP, zamiast art. 232 Konstytucji w sytuacji, gdy Wójt Gminy K. przytoczył treść przepisu przyznającego uprawnienie Radzie Ministrów do ogłoszenia stanu klęski żywiołowej. Kolegium nie podzieliło również zarzutu naruszenia przez organ I instancji art. 210 § 4 O.p. Decyzja Wójta Gminy K. zawiera bowiem uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia, poprzez wskazanie powodów odmowy przyznania ulgi w trybie art. 13c u.p.r. Wobec odmowy przyznania wnioskowanej ulgi, bez znaczenia jest prowadzenie rozważań, czy ulga, o której mowa w art. 13c u.p.r. stanowi pomoc de minimis, czy też nie. W skardze z dnia [...] września 2015 r. skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy K. z dnia [...] listopada 2015 r. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 8 k.p.a. i art. 13c u.p.r. Skarżący zarzucił, że SKO w P. wydając decyzję nie rozpatrzyło zasadności merytorycznej wniosku o przyznanie ulgi, tj. tego, czy w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności wskazane w art. 13c u.p.r. Zdaniem strony organ odwoławczy oparł zaskarżoną decyzję wyłącznie na bezpodstawnym stwierdzeniu, że skarżący nie ma prawa do ulgi, ponieważ zbył nieruchomość, na której wyrządzona została szkoda. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Wyjaśnić należy, że kontrola sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym, a więc, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zastosowanej normy prawnej, czy normę tę właściwie zinterpretował i nie naruszył zasad ustalania określonych faktów za udowodnione. Ponadto zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo. Podstawę materialnoprawną w sprawie winien stanowić przepis art. 13c u.p.r., w brzmieniu obowiązującym w 2015 r., zgodnie z którym w razie wystąpienia klęski żywiołowej, która spowodowała istotne szkody w budynkach, ziemiopłodach, inwentarzu żywym lub martwym albo w drzewostanie, przyznaje się podatnikom ulgi w podatku rolnym przez zaniechanie jego ustalania albo poboru w całości lub w części, w wysokości zależnej od rozmiarów strat spowodowanych klęską w gospodarstwie rolnym (ust. 1). Przy przyznawaniu ulg i ustalaniu ich wysokości uwzględnia się wysokość otrzymanego odszkodowania z tytułu ubezpieczenia ustawowego (ust. 2). Ulgę przyznaje się za ten rok podatkowy, w którym klęska miała miejsce; jeżeli klęska miała miejsce po zapłaceniu podatku za dany rok, ulgę stosuje się w następnym roku podatkowym (ust. 3). Z treści powołanego przepisu wynika, że zastosowanie przedmiotowej ulgi wymaga spełnienia łącznie następujących przesłanek: 1) wystąpienia klęski żywiołowej, 2) spowodowania przez nią istotnych szkód w budynkach, ziemiopłodach, inwentarzu żywym lub martwym albo w drzewostanie. Przepis art. 13c ust. 1 i ust. 3 u.p.r. w powyższym brzmieniu obowiązywał do 31 grudnia 2015 r., bowiem na mocy art. 5 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1045) został zmieniony z dniem 1 stycznia 2016 r. uzyskując nowe brzmienie. Podkreślić należy, że w stanie prawnym do końca 2015 r. ustawodawca nie tylko nie wprowadzał odesłania do definicji klęski żywiołowej, ale jednocześnie nie odnosił się do kompetencji rady gminy w tym zakresie, określając skutki danego zdarzenia. W doktrynie przyjmowano zasadnie, że pojęcie klęski żywiołowej należy ustalać na podstawie tej ustawy (L. Etel, Komentarz do art. 13c (w:) Podatek rolny, podatek leśny. Komentarz, LEX 2012). Należało więc przyjąć, że chodziło o zdarzenie losowe (klęska żywiołowa), które spowodowało istotne szkody w budynkach, ziemiopłodach, inwentarzu żywym lub martwym albo w drzewostanie. Stan klęski żywiołowej w rozumieniu komentowanego przepisu występował wówczas, gdy skutki tego zdarzenia można było ocenić w kategoriach istotnej szkody w określonych "elementach", służących do prowadzenia działalności rolniczej, bądź też "elementach", które można było wskazać w ramach analizy definicji gospodarstwa rolnego, lecz w ujęciu funkcjonalnym (por. Paweł Barszowski, Komentarza do art. 13 c u.p.r. – System Informacji Prawnej LEX - stan prawny 01 kwietnia 2016 r.) W kwestii rozumienia pojęcia klęski żywiołowej w poprzednim stanie prawnym wskazywano ( por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 14 listopada 2007 r. o sygn. akt I SA/Sz 176/07 – dostępny na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że "za klęskę żywiołową w rozumieniu art. 13c u.p.r. uznane mogą zostać takie zdarzenia, które stanowiłyby konsekwencje zjawisk przyrodniczych (klimatycznych) odbiegających od przeciętnej normy, a o wystąpieniu tej klęski nie przesądza wprowadzenie stanu klęski żywiołowej". W praktyce pojęcie klęski żywiołowej, zawarte w komentowanym przepisie, nie musiało być rozumiane jako konsekwencja wprowadzenia stanu klęski żywiołowej. Od 1 stycznia 2016 r. ustawodawca znacząco uporządkował stan prawny w tym zakresie, wprowadzając stosowne odesłanie do ustawy o stanie klęski żywiołowej. Przyznanie ulgi jest uzależnione od wprowadzenia stanu klęski żywiołowej, o którym mowa w ustawie z dnia 18 kwietnia 2002 r. o stanie klęski żywiołowej (Dz. U. z 2014 r. poz. 333 ze zm.). Odesłanie do stanu klęski żywiołowej zdefiniowanego w ustawie w założeniu ma usunąć wątpliwości wiążące się z tym pojęciem, skutkujące trudnościami z zastosowaniem tej ulgi. Przechodząc do kolejnych, ważnych dla istoty niniejszej sprawy, rozważań, należy wyjaśnić, że w myśl art. 2 ust. 1 u.p.r. za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Z powyższej regulacji wynika, że podatek rolny obciąża jedynie grunty gospodarstwa rolnego i wiąże się z samym posiadaniem gruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne. Podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich łączna powierzchnia, określana mianem normy obszarowej. Jeżeli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu jednej osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej przekracza 1 ha użytków rolnych lub 1 ha gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, jest to gospodarstwo rolne w rozumieniu omawianego artykułu. W przypadku gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne i w konsekwencji nie będzie opodatkowany podatkiem rolnym. Zatem o tym, czy grunty sklasyfikowane jako użytki rolne stanowią gospodarstwo rolne, podlegające reżimowi ustawy o podatku rolnym decyduje: 1) powierzchnia przekraczająca 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy; 2) własność lub posiadanie przez osobę fizyczną, osobę prawną albo jednostkę organizacyjną, w tym spółkę nieposiadającą osobowości prawnej (tytuł własności lub stan posiadania). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, nie istnieje wymóg aby grunty gospodarstwa rolnego były położone na terenie jednej gminy. Nie ma także znaczenia istnienie więzi ekonomicznej między tymi gruntami, czy zorganizowanie gruntów w całość, skoro z woli ustawodawcy o opodatkowaniu podatkiem rolnym decyduje samo tylko posiadanie użytków rolnych o określonej powierzchni. Ustawowa definicja gospodarstwa rolnego dla potrzeb podatku rolnego nie zawiera wymogu wykorzystywania gruntu gospodarstwa rolnego do prowadzenia działalności rolniczej czy też produkcji rolnej, ani też wymogu tworzenia zorganizowanej całości. Nie ulega wątpliwości, że tak rozumiane gospodarstwo rolne odbiega od pojęcia gospodarstwa zawartego w kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 55 3 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz.459 ) gospodarstwo rolne to grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Przytoczona definicja nie może być jednak stosowana na gruncie podatku rolnego (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Po 619/10, LEX nr 1027400, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 29 kwietnia 2015 r. o sygn. akt I SA/Sz 186/15). Za grunty gospodarstwa rolnego uznaje się użytki rolne, stanowiące własność lub znajdujące się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej (art. 3 ust. 1 ustawy). Bezsporne jest, że na równi z własnością są traktowane grunty znajdujące się we współwłasności np. rolnika i innej osoby, czy osób. Wchodzą one zatem do normy obszarowej gruntów gospodarstwa rolnego. W świetle powyższych rozważań należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie wnioskiem z dnia [...] września 2015 r. skarżący zwrócił się do Wójta Gminy K., na podstawie art. 13c u.p.r., o przyznanie ulgi w podatku rolnym, w związku ze zniszczeniem w dniu [...] marca 2015 r. przez wichurę budynków prowadzonego przez skarżącego gospodarstwa rolnego (zabytkowego folwarku). Skarżący w powyższym piśmie wykazał, że zgodnie z treścią kosztorysu sporządzonego przez Biuro Projektowania Kosztorysowania i Nadzoru w Budownictwie wartość niezbędnych nakładów na usunięcie uszkodzeń budynków wynosi [...] zł brutto. Niezależnie od tej kwoty, wnioskodawca wydatkował blisko [...] zł na usunięcie zniszczeń dokonanych przez wichurę. Z tytułu ubezpieczenia majątkowego budynków folwarku otrzymał jedynie kwotę [...]zł. Organ I instancji odmawiając skarżącemu ulgi w podatku rolnym w postaci zaniechania poboru podatku za 2015 r., w uzasadnieniu decyzji błędnie powoływał przepis art. 13c ust. 1 u.p.r. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. powołując regulacje ustawy z dnia 18 kwietnia 2002 r. o stanie klęski żywiołowej (DZ.U. z 2014 r., poz. 333). Kolegium wskazało, że treść art. 13c ust. 3 u.p.r., który przewiduje możliwość zastosowania ulgi w roku podatkowym następnym po wystąpieniu klęski żywiołowej, potwierdza dodatkowo, że uprawnionym do otrzymania ulgi jest podatnik, który także po wystąpieniu klęski nadal posiada status podatnika takiego podatku. W ocenie Sądu organy nie ustaliły czy w 2015 r. skarżący był podatnikiem podatku rolnego i czy jego gospodarstwo spełniało wymogi wynikające z ustawy o podatku rolnym. Nie ustaliły czy gospodarstwo spełniło wymogi dotyczące obszaru gruntów, o których mowa w art. 2 u.p.r. Jak wynika z notatki urzędowej sporządzonej przez inspektora ds. wymiaru podatków i opłat w dniu [...] listopada 2015 r. (wniosek skarżącego z [...] września 2015 r.) wnioskodawca figuruje w ewidencji podatkowej podatku rolnego o wskazanej powierzchni gruntów dzierżawionych od Agencji Nieruchomości Rolnych, a ponadto figurował w ewidencji podatkowej podatku rolnego o wskazanej powierzchni gospodarstwa (własność). Notatka potwierdza, że na gruntach tych znajdują się budynki, które uległy uszkodzeniu. W świetle powyższego należy zauważyć, że decyzja organu I instancji zawiera tylko stwierdzenia, ze skarżący był w 2015 r. podatnikiem podatku rolnego w czasie gdy powstała szkoda do [...] kwietnia 2015 r., czyli sprzedaży gruntów wraz ze zniszczonymi budynkami. Organ odnotował też, że na dzień składania wniosku skarżący był dzierżawcą gruntów Agencji Nieruchomości Rolnych. Decyzja nie zawiera jednak żadnych rozważań, czy wnioskodawca był podatnikiem podatku rolnego w rozumieniu przytoczonym wyżej przez Sąd w niniejszym uzasadnieniu. Ponadto w aktach sprawy nie ma aktualnego na rok 2015 wyciągu z ewidencji gruntów i budynków, który pozwoliłby ustalić stan faktyczny sprawy. Tym samym organy zaniechały podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Dopiero po dokonaniu powyższych ustaleń organ może przejść do rozważań czy wniosek skarżącego o udzielenie wnioskowanej ulgi spełnia wymogi z art. 13c u.p.r. Sąd wyjaśnia, że właściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego, możliwe jest przy prawidłowo ustalonym stanie faktycznym sprawy. W procesie stosowania prawa organy podatkowe obowiązane są do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), do zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) oraz do jego oceny zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 O.p. (swobodną oceną dowodów). Natomiast zgodnie z art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916). Sąd zwraca także uwagę, że zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny, zgodnie z art. 210 § 4 O.p., znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób nie budzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 O.p., zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy. W świetle przywołanych regulacji zadaniem organów będzie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, ustalenie jaka norma stanowić powinna podstawę prawną rozstrzygnięcia sprawy i jaka jest jej treść, dokonanie subsumpcji ustalonego stanu faktycznego pod tę normę, a następnie określenie konsekwencji prawnych, jakie norma ta wiąże z udowodnionym stanem faktycznym. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 200 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.