I SA/Po 575/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Asesor sądowy WSA Michał Ilski Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 03 grudnia 2024 r. sprawy ze skargi Z. M. i P. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 22 lipca 2024 r. nr [...] w przedmiocie zmiany łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz pkt III decyzji Wójta Gminy [...] z dnia 28 maja 2024 roku nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego solidarnie na rzecz skarżących kwotę [...]-zł (słownie [...]) tytułem zwrotu kosztów sądowych. 1. Wójt Gminy [...] działając na podstawie art. 21 § 1 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm. – dalej w skrócie: "o.p."), art. 1, art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4, art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2024 r., poz. 1176 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.r."), Komunikatu Prezesa GUS z dnia 20 października 2021 r. w sprawie średniej ceny skupu żyta za okres 11 kwartałów będącej podstawą do ustalenia podatku rolnego na rok podatkowy 2022 (M.P. z 2021, poz. 951), art. 2 - art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 70 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.o.l.") oraz uchwały Rady Gminy [...] nr XXVII/250/2021 z dnia 19 października 2021 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2022 r. (Dz. Urz. Woj. [...]. 2021.7932), decyzją z dnia 27 stycznia 2022 r., nr [...], ustalił Z. M. i P. M. (dalej jako: "Podatnicy", "Strony" lub "Skarżący") wymiar podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości na rok 2022 w wysokości [...] zł. Z akt sprawy wynika, że we wrześniu 2023 r. do organu podatkowego zgłosił się Podatnik celem powzięcia informacji dotyczącej procedury zgłoszenia zmiany w przedmiocie opodatkowania, wynikającej z faktu częściowej likwidacji działalności gospodarczej. Został wówczas poinformowany o konieczności złożenia aktualnej informacji podatkowej na tą okoliczność. W dalszej kolejności Wójt, w ramach czynności sprawdzających, poczynił ustalenia dotyczące przedmiotów (nieruchomości) stanowiących własność Stron. Na podstawie wypisów z rejestru gruntów i budynków organ I instancji ustalił, że powierzchnia gruntów i budynków ogółem, a także zajętych na działalność gospodarczą, jest znacznie wyższa niż zgłoszona do opodatkowania na podstawie ostatnio złożonej przez Podatnika informacji w sprawie podatku od nieruchomości. Wypisy z rejestru gruntów i budynków zostały okazane Podatnikowi do weryfikacji. Strony nie zgłosiły się do urzędu gminy celem złożenia stosownej informacji podatkowej. W związku z powyższym Wójt wezwał Podatnika, pismem z dnia 9 listopada 2023 r., do złożenia informacji dotyczących podatku od nieruchomości za lata 2019, 2020, 2021, 2022 oraz 2023. W odpowiedzi na powyższe wezwanie, w dniu 14 grudnia 2023 r. do urzędu gminy wpłynęły skorygowane przez Podatników informacje na podatek od nieruchomości za lata 2019-2023, w których to wykazano powierzchnie gruntów i budynków zgodne ze stanem faktycznym. Wobec braku zastrzeżeń co do złożonych informacji, Wójt przyjął je do opodatkowania, zgodnie z oświadczeniem Podatników. 1.1. Decyzją z dnia 15 grudnia 2023 r., nr [...], Wójt Gminy [...], powołując m.in. przepis art. 254 o.p., zmienił Stronom wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 r., ustalając go na kwotę [...]zł oraz należnymi odsetkami w kwocie [...]zł naliczonymi na dzień wydania decyzji od kwoty pozostałej do zapłaty. Przy uwzględnieniu wpłat dokonanych przez Podatników w 2022 r., wynikających z decyzji wymiarowej za 2022 r. z dnia 27 stycznia 2022 r., pozostało do zapłaty [...] zł. 1.2. W wyniku odwołania Stron od powyższej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 5 lutego 2024 r., nr [...], uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując na konieczność szczegółowego uzasadnienia decyzji. 2. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wójt Gminy [...] decyzją z dnia 28 maja 2024 r., nr [...], zmienił Stronom wymiar podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości na rok 2022 i ustalając go w następujący sposób: w pkt 1) łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2022 w wysokości: [...] zł, płatne w określonych ratach i terminach, w tym podatek rolny w kwocie: [...] zł i podatek od nieruchomości w kwocie: [...] zł; w pkt 2) podatek pozostały do zapłaty w kwocie: [...] zł, płatny w terminie 14 dni od otrzymania decyzji, w pkt 3) odsetki od zaległości podatkowych wynoszące [...] zł zostały naliczone na dzień wydania decyzji, płatne w terminie 14 dni od otrzymania decyzji. 3. W odwołaniu od powyższej decyzji organu I instancji, Strony zarzuciły rażące naruszenie przepisów art. 53 § 1 w zw. z art. 51 § 1 i z art. 47 § 1 o.p. i w oparciu o powyższe wniosły o uchylenie decyzji w zaskarżonej części dotyczącej odsetek oraz o rozstrzygnięcie sprawy. 4. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 22 lipca 2024 r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję pierwszoinstancyjną z dnia 28 maja 2024 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ II instancji stwierdził, że składając pierwotną deklarację na podatek rolny i od nieruchomości Podatnicy zaniżyli podstawę opodatkowania, którą skorygowali dopiero w deklaracji korygującej z dnia 14 grudnia 2023 r., podając w niej właściwą podstawę opodatkowania. W ocenie organu odwoławczego istotne znaczenie w sprawie ma moment powstania zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i wskazano na regulację zawartą w art. 6 ust. 1 u.p.o.l. dotyczącą obowiązku podatkowego. Przytaczając treść art. 6 ust. 6 u.p.o.l. wyjaśniono, że na podatniku ciąży obowiązek złożenia właściwemu organowi podatkowemu informacji o nieruchomościach obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości. Niedopełnienie tego obowiązku może rodzić odpowiedzialność odsetkową, w przypadku niedokonania zgłoszenia w odpowiednim czasie. 5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Strony zaskarżyły powyższą decyzję SKO w [...] w części dotyczącej określenia kwoty odsetek za zwłokę. Skarżący powtórzyli argumentację zawartą w treści odwołania i wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego oraz o zasądzenie na ich rzecz kosztów postępowania. 6. W odpowiedzi na skargę SKO w [...] wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył, co następuje: 7. Skarga jako zasadna, zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 – dalej w skrócie: "P.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Uznanie skargi za zasadną następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź uchybienia prawu materialnemu (art. 145 § 1 P.p.s.a.). Badając zaskarżoną decyzję według opisanych powyżej kryteriów, Sąd stwierdza obrazę prawa materialnego, która stanowi podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego rozstrzygnięcia, jak i decyzji organu I instancji w części ujętej w pkt 3 dotyczącej odsetek. 7.1. Istota sporu w niniejszej sprawie koncentruje się wokół odsetek od zaległości podatkowych. Strony, składając odwołanie od decyzji Wójta Gminy [...] z dnia 28 maja 2024 r., zaskarżyły powyższe rozstrzygnięcie w części dotyczącej naliczenia odsetek na dzień wydania decyzji w kwocie [...]zł. Wobec powyższego decyzja organu I instancji w zakresie ustalenia zobowiązania pieniężnego za 2022 r. (pkt 1 i 2) stała się ostateczna i obecnie Sąd bada legalność decyzji wyłącznie w zaskarżonej części, czyli co do zasadności naliczenia odsetek. Z akt sprawy wynika jednoznacznie, że SKO w [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, podzielając stanowisko Wójta Gminy [...] w przedmiocie naliczenia odsetek od zaległości podatkowej, która miała powstać w terminach płatności poszczególnych rat w 2022 r. Powodem takiego rozstrzygnięcia był fakt, że Podatnicy nie złożyli prawidłowej informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych w zakreślonym terminie, a zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Organy obu instancji stoją na stanowisku, że obowiązek podatkowy powstał w 2022 r., co wynika ze złożonej informacji, której organ nie kwestionuje. W oparciu o powyższe uznano, że już w 2022 r. istniała zaległość podatkowa. Organ I instancji jako podstawę prawną naliczenia odsetek od 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada 2022 r. powołał art. 53 § 1 i art. 53a § 1 w związku z art. 47 o.p. 7.2. W ocenie Sądu stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji oraz w poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w zaskarżonej części (pkt 3) jest nieprawidłowe, co skutkuje stwierdzeniem niezgodności z prawem powyższych rozstrzygnięć. Kluczowe, na kanwie niniejszej sprawy, jest rozróżnienie obowiązku podatkowego od zobowiązania podatkowego, czego organy obu instancji nie dokonały. Brak rozróżnienia powyższych instytucji oraz brak powstania zaległości podatkowej stał się źródłem wadliwości powyższych rozstrzygnięć w zakresie odsetek. Stosownie do art. 4 o.p. obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Przepis art. 5 o.p. definiuje zaś zobowiązanie podatkowe, w myśl tego przepisu zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 21 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem: 1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania; 2) doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania. Dokonując wykładni powyższych regulacji należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy sygnalizuje jedynie obowiązek zapłaty podatku, natomiast konkretyzacja tego obowiązku następuje w procesie wymiarowym (ustalającym). W zakresie podatku od nieruchomości przepis art. 6 ust. 1 u.p.o.l. stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Z kolei przepis art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wyznacza moment powstania obowiązku podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości od osób fizycznych na rok podatkowy, jak wynika z art. 6 ust. 7 u.p.o.l., ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Tym samym zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje, zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 o.p., dopiero wskutek doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego podatku. Nie ulega wątpliwości, że na osobach fizycznych ciąży obowiązek złożenia informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych. Stosownie bowiem do ust. 6 art. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3. Powyższe informacje składa się raz co do określonego przedmiotu, z zastrzeżeniem że w przypadku zmian podatnik jest obowiązany dokonać aktualizacji złożonych informacji. Na podstawie powyższej informacji organ co roku ustala aktualne zobowiązanie podatkowe w drodze decyzji. Złożona informacja podlega jednak weryfikacji organu. W przypadku ujawnienia błędów, czy niezgodności organ w postępowaniu podatkowym może dokonać stosownych ustaleń. Wspomniana informacja jest bowiem tylko dowodem w sprawie, który winien być poddany ocenie i konfrontacji z ewidencjami (danymi w rejestrach gruntów i budynków). 7.3. Istotnym w sprawie jest, że podstawą zapłaty podatku od nieruchomości przez osobę fizyczną jest wyłącznie decyzja ustalająca wysokość podatku, którego termin zapłaty wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej podatek. Dopiero podatek ustalony decyzją i niezapłacony w tym terminie staje się zaległością podatkową, jak stanowi art. 51 § 1 o.p. Z kolei stosownie do art. 53 § 1 o.p. od zaległości podatkowej, z zastrzeżeniem art. 52 § 1 pkt 2 i 54, naliczane są odsetki. W związku z powyższym dopóki organ nie ustali podatku od nieruchomości należnego od osób fizycznych, dopóty nie ma zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji nie może powstać zaległość podatkowa, nawet jeśli podatnik złożył nierzetelną informację do organu. W niniejszej sprawie podatek rolny i podatek od nieruchomości na rok 2022 został ustalony, w wysokości [...] zł, dopiero decyzją z dnia 28 maja 2024 r. i wówczas też Skarżący dowiedzieli się o podatku pozostałym do zapłaty w kwocie: [...] zł. Wobec powyższego po stronie Skarżących nie mogła powstać zaległość podatkowa już w 2022 r. W konsekwencji organy podatkowe w niniejszej sprawie nie były uprawnione do ustalenia odsetek naliczonych na dzień wydania decyzji od daty poszczególnych rat płatności podatku od nieruchomości za 2022 r. Rację mają zatem Strony, że nie ma podstaw prawnych do nałożenia na nich obowiązku zapłaty odsetek od zaległości podatkowych, o których nie mieli wiedzy w 2022 r. 7.4. Reasumując powyższe rozważania, zdaniem Sądu, zachodzą podstawy do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji SKO w [...] oraz decyzji organu I instancji w pkt. 3, w części dotyczącej odsetek od zaległości podatkowych. Jednocześnie Sąd zauważa, że z akt sprawy nie wynika, aby organ I instancji wszczął postępowanie w sprawie naliczenia odsetek, w związku z tym uchylenie decyzji w powyższym zakresie, kończy postępowanie administracyjne w przedmiotowej sprawie. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., orzeczono jak w pkt I sentencji. W przedmiocie kosztów sądowych orzeczono, w oparciu o art. 200 P.p.s.a.