I SA/Po 58/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 maja 2022 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań - Nowe Miasto postanowieniem z dnia 22 lipca 2021 r., na podstawie art. 34 § 2 pkt 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 6 lit. c oraz ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm. – dalej: "u.p.e.a."), oddalił zarzuty T. G. w sprawie egzekucji administracyjnej, prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych z [...] września 2020 r., w łącznej kwocie należności głównej [...] zł. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że wobec strony prowadzone jest postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] z dnia [...] września 2020 r., obejmujących zaległości wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Nowe Miasto z 31 grudnia 2019 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego Prezesa Zarządu T. G. za zaległości podatkowe "F. " Sp. z o. o. z tytułu podatku od towarów i usług za okres od I do IV kwartału 2014 r. oraz podatku do zapłaty wymierzonego, na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2014 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego. W celu wyegzekwowania należności, organ egzekucyjny, w oparciu o powyższe tytuły wykonawcze, zawiadomieniami z [...] września 2020 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego odpowiednio: w A. S.A. oraz w B. S.A. Zawiadomienia wraz z odpisami tytułów wykonawczych zostały doręczone stronie [...] września 2020 r. Wcześniej odebrali zawiadomienia o zajęciu dłużnicy zajętej wierzytelności - banki w dniu [...] września 2020 r., zatem egzekucja administracyjna została wszczęta [...] września 2020 r. Pismem z [...] września 2020 r., uzupełnionym pismem z [...] września 2020 r., strona wniosła zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej dotyczącej zajęcia rachunku bankowego w M. S.A. dokonanego na podstawie powyższych tytułów wykonawczych. Zobowiązany wskazał na brak wymagalności obowiązku dochodzonego w postępowaniu egzekucyjnym, określonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Nowe Miasto z dnia 31 grudnia 2019 r. nr [...], czyli zarzut określony w art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. oraz zarzucił brak uprzedniego doręczenia tytułów wykonawczych, a co za tym idzie czynności niezbędnej do zainicjowania postępowania egzekucyjnego, wskazując na przepis z art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań - Nowe Miasto wskazał, że decyzja orzekająca o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego Prezesa Zarządu, T. G., za zaległości "F. " Sp. z o. o. stanowiąca podstawę przedmiotowych tytułów wykonawczych została uznana za doręczoną stronie w dniu [...] stycznia 2021 r., w trybie art. 150 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2020 r. poz. 1325 – dalej: "O.p."). Strona nie wniosła odwołania od powyższego rozstrzygnięcia, wskutek czego decyzja ta stała się ostateczna. Na wniosek strony wznowiono postępowanie zakończone powyższą decyzją ostateczną, z uwagi na przesłankę stanowiącą o tym, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeśli strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania, decyzją z 17 lutego 2021 r. odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej z 31 grudnia 2019 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego Prezesa Zarządu T. G. za zaległości "F. " Sp. z o.o. W wyniku złożonego od powyższej decyzji z 17 lutego 2021 r. odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia 6 lipca 2021 r. nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Nowe Miasto z 17 lutego 2021 r. nr [...] W zażaleniu z [...] sierpnia 2021 r. strona zarzuciła naruszenie: 1) art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie, polegające na wskazaniu, jako podstawy prawnej obowiązku egzekucyjnego decyzji, która nie została nigdy doręczona zobowiązanemu, a tym samym nie weszła do obrotu prawnego i nie może stanowić podstawy wydania tytułu wykonawczego; 2) art. 33 § 2 pkt 6 lit. c w zw. z art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. w związku oraz art. 13 § 2 pkt 2 ustawy z 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2019 r., poz. 1553 z dnia 19 sierpnia 2019 r.) poprzez ich niezastosowanie, polegające na wydaniu tytułów wykonawczych i wszczęcie postępowań egzekucyjnych w oparciu o decyzję, która nigdy nie została doręczona dłużnikowi, a tym samym nie wywołuje ona skutków w obrocie prawnym i nie podlega egzekucji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z dnia 22 lipca 2021 r., na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm. – dalej: "K.p.a."), art. 18, art. 33 § 2 pkt 6 lit. c oraz art. 34 § 3 u.p.e.a., utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że decyzja z 31 grudnia 2019 r. orzekająca o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego Prezesa Zarządu T. G., stanowiła podstawę do wydania tytułu wykonawczego podatkowego do celów wykonania tego obowiązku w drodze postępowania egzekucyjnego w administracji. Zyskała ona walor ostateczności z uwagi na niezłożenie odwołania przez stronę. Ponadto w wyniku przeprowadzenia postępowania w oparciu o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. stanowiącą, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy brała udział w postępowaniu, organ podatkowy dokonał analizy danych adresowych i w oparciu o art. 245 § 1 pkt 2 O.p. decyzją z 17 lutego 2021 r. nie znalazł podstaw do uchylenia w całości decyzji ostatecznej z 31 grudnia 2019 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego Prezesa Zarządu T. G. za zaległości "F. " Sp. z o.o. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, po rozpoznaniu odwołania, utrzymał w mocy powyższą decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań- Nowe Miasto decyzją z dnia 6 lipca 2021 r. Skoro zatem decyzja stanowiąca podstawę wystawionych tytułów wykonawczych była ostateczna, znaczy to, że obowiązek wynikający z takiej decyzji był i jest wymagalny. Decyzja ostateczna stanowi natomiast podstawę wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W przedmiotowej sprawie nie zostało wydane również postanowienie o wstrzymaniu wykonania decyzji. Z uwagi na powyższe, wierzyciel podatkowy miał nie tylko prawo, ale i obowiązek domagać się efektywnego wykonania ciążącego na podatniku zobowiązania podatkowego. Organ zaznaczył, że pomimo upływu terminu płatności, zobowiązany nie wykonał ciążącego na nim obowiązku, nie uregulował w terminie zaległości wynikających z ostatecznej decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności byłego Prezesa Zarządu za zaległości Spółki. Organ egzekucyjny zatem prawidłowo i we właściwym czasie przystąpił do wszczęcia i prowadzenia wobec zobowiązanego postępowania egzekucyjnego. Wystawione zostały w dniu [...] września 2020 r. tytuły wykonawcze obejmujące wskazane w decyzji należności. Organ stwierdził, że nie można było uznać za zasadne zarzutów strony opartych o przepis art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. Zdaniem organu nie można również poddawać szczegółowemu rozpoznaniu kwestii ostateczności decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułów wykonawczych. Ta kwestia oraz kwestia skuteczności doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Nowe Miasto z 31 grudnia 2019 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego Prezesa Zarządu, T. G. za zaległości podatkowe "F. " Sp. z o.o. była już bowiem przedmiotem rozpoznania w odrębnym postępowaniu podatkowym. Ostateczność powyższej decyzji została już rozstrzygnięta, a decyzja uznana za doręczoną stronie [...] stycznia 2020 r. (pierwsze awizo z [...] stycznia 2020 r. oraz drugie awizo z [...] stycznia 2020 r.). Czyli decyzja stanowiąca źródło obowiązku została prawidłowo doręczona. Rozpoznawanie takiego zarzutu byłoby w myśl art. 34 § 2 pkt 3 niedopuszczalne. Odnosząc się do zarzutu strony, podnoszącego naruszenie art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a., zarzutu braku uprzedniego doręczenia tytułów wykonawczych oraz zarzutu niezastosowania art 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., organ podkreślił, że te zarzuty nie mogą być rozpatrywane w przedmiotowym trybie. Odnoszenie się do tych kwestii byłoby wykroczeniem poza zakres postępowania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że zarzut braku wymagalności obowiązku, na podstawie art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. należało oddalić. W skardze z dnia [...] grudnia 2021 r. skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi drugiej instancji, a także o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania w tym opłaty sądowej oraz kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: - art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie, polegające na wskazaniu, jako podstawy prawnej obowiązku egzekucyjnego decyzji, która nie została nigdy doręczona zobowiązanemu, a tym samym nie weszła do obrotu prawnego i nie może stanowić podstawy wydania tytułu wykonawczego; - art. 33 § pkt 2 pkt 6 lit. c w zw. z art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. oraz art. 13 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2019 r., poz. 1553 z dnia 19 sierpnia 2019 r.) poprzez ich niezastosowanie, polegające na wydaniu tytułów wykonawczych i wszczęcie postępowań egzekucyjnych w oparciu o decyzję, która nigdy nie została doręczona dłużnikowi, a tym samym nie wywołuje ona skutków w obrocie prawnym i nie podlega egzekucji; - art. 33 § pkt 2 pkt 6 lit. c w zw. z art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. przez jego błędną interpretację i przyjęcie, że aktualnie zarzut braku wymagalności obowiązku dochodzonego tytułem wykonawczym należy do grupy zarzutów formalnych skierowanych przeciwko treści tytułu wykonawczego i nie może być przedmiotem zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy zaznaczyć, że sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. - dalej: "P.p.s.a."). Sądy administracyjne, dokonują oceny zgodności zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi, przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 pkt 3 P.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie. Zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej stanowią podstawowy środek służący ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Zauważyć należy, że w aktualnym stanie prawnym, ukształtowanym w ramach nowelizacji postępowania egzekucyjnego w administracji z dnia 11 września 2019 r. (Dz.U. 2019 r., poz. 2070), która weszła w życie z dniem 30 lipca 2020 r., przepis art. 33 § 1 u.p.e.a. stanowi, że zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Jak stanowi art. 33 § 1 u.p.e.a., w brzmieniu obowiązującym od 30 lipca 2020 r. zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Zgodnie z art. 33 § 2 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej może być: 1) nieistnienie obowiązku; 2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z: a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4, b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1, c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu; 3) błąd co do zobowiązanego; 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane; 5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części; 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b. W myśl art. 34 § 2 u.p.e.a. wierzyciel wydaje postanowienie, w którym: 1) oddala zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej; 2) uznaje zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej: a) w całości, b) w części i w pozostałym zakresie oddala ten zarzut; 3) stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli: a) zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym, b) zobowiązany kwestionuje w całości albo w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługuje środek zaskarżenia. Powyższe wyliczenie ma charakter enumeratywny, a więc zamknięty, co ogranicza uprawnionego do wniesienia zarzutów tylko w zakresie podstaw przewidzianych w art. 33 u.p.e.a. Oznacza to, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej mogą być tylko i wyłącznie okoliczności ściśle określone przez ustawodawcę w tym przepisie. Według art. 33 § 5 u.p.e.a., zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej wnosi się nie później niż: 1) w terminie 30 dni od dnia wyegzekwowania w całości obowiązku, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych; 2) do dnia wykonania w całości obowiązku o charakterze niepieniężnym lub zapłaty w całości należności pieniężnej, odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych; 3) w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w całości albo w części. Na postanowienie w sprawie zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej przysługuje zażalenie (art. 34 § 3 u.p.e.a.). Instytucja zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej jest podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Treść zarzutu wnoszonego przez zobowiązanego reguluje art. 33 § 4 u.p.e.a., zgodnie z którym zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej powinien określać istotę i zakres żądania oraz dowody uzasadniające to żądanie. Celem stosowania przepisu jest usprawnienie rozpatrywania zarzutów poprzez usystematyzowanie ich treści oraz wyjaśnienie wątpliwości zobowiązanego co do zakresu informacji, które powinny być wskazane w zarzucie. Z ciążącego na zobowiązanym w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym obowiązku jasnego i niebudzącego żadnych wątpliwości sprecyzowania zarzutu, wyprowadzić należy obowiązek rozpatrzenia zarzutu. Rozpatrzenie zarzutu odbywać się ma jednak wyłącznie w odniesieniu do złożonego przez zobowiązanego zarzutu (w zakresie złożonego zarzutu i w jego granicach), nie zaś jak co do zasady odbywa się to w jurysdykcyjnym postępowaniu administracyjnym, w granicach całej sprawy. Inaczej mówiąc, złożenie przez zobowiązanego zarzutu w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym, na jednej z podstaw wymienionych wart. 33 § 2 u.p.e.a., legitymuje organ administracyjny do rozpatrzenia zarzutu, aczkolwiek czyni to wyłącznie w odniesieniu do tej podstawy, która dookreślona została w złożonym przez zobowiązanego środku zaskarżenia. W rozpatrywanej sprawie podstawą prawną wydania zaskarżonego postanowienia były przepisy art. 18 i art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a., w brzmieniu obowiązującym od dnia 30 lipca 2020 r. Przepisy te wyznaczyły granice rozpoznawania sprawy, które winny być respektowane przez organ egzekucyjny. Prowadzenie bowiem egzekucji to proces, na którego poszczególnych etapach uczestnikom, w tym zobowiązanemu, ustawodawca zagwarantował odpowiednie środki ochrony prawnej i z których w niniejszej sprawie skarżący skorzystał. Tym samym inne kwestie podnoszone przez skarżącego, wykraczające poza zakres "zarzutów" w sprawie prowadzenia egzekucji, wykraczają tym samym poza przedmiot niniejszego postępowania, jego bowiem zakres i kierunek rozstrzygania określają zarzuty podniesione przez skarżącego, czyli znajdujący zastosowanie w badanej sprawie art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. Podkreślić należy, że w postępowaniu egzekucyjnym organ administracyjny nie jest uprawniony do merytorycznego badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, a dopuszczalny ustawą zakres badania przez organ egzekucyjny tytułu wykonawczego wskazuje, że badanie to ma tylko charakter formalny. Postępowanie wywołane zarzutami w trybie art. 33 u.p.e.a. nie może bowiem prowadzić do podważenia ostatecznych merytorycznych rozstrzygnięć organów, wydanych w toku postępowania administracyjnego - jako postępowania rozpoznawczego, a więc poza postępowaniem egzekucyjnym, które ma charakter postępowania wykonawczego, zmierzającego do realizacji obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym (por. wyrok WSA w Szczecinie z 26 marca 2020 r. sygn. akt II SA/Sz 13/20). W rozpatrywanej sprawie decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 grudnia 2019 r. orzekająca o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego Prezesa Zarządu T. G., która stanowiła podstawę prawną obowiązku dochodzonego w przedmiotowym postępowaniu, z uwagi na przymiot ostateczności stanowiła, w myśl art. 3 u.p.e.a., podstawę do wydania tytułu wykonawczego podatkowego do celów wykonania tego obowiązku w drodze postępowania egzekucyjnego w administracji. Zyskała bowiem walor ostateczności z uwagi na niezłożenie odwołania przez stronę. Ponadto zostało wszczęte wobec tej decyzji postępowanie w trybie nadzwyczajnym, zainicjowane wnioskiem zobowiązanego o wznowienie postępowania w trybie art. 243 § 1 O.p. W wyniku przeprowadzenia postępowania w oparciu o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. stanowiącą, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udział w postępowaniu, organ podatkowy dokonał analizy danych adresowych i w oparciu o art. 245 § 1 pkt 2 O.p. decyzją z 17 lutego 2021 r. nr [...] odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej z 31 grudnia 2019 r. nr [...] orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego Prezesa Zarządu T. G. za zaległości "F. " Sp. z o.o. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w P., po rozpoznaniu odwołania, utrzymał w mocy ww. decyzję NUS Poznań - Nowe Miasto decyzją z 6 lipca 2021 r. nr [...] Skoro zatem decyzja stanowiąca podstawę wystawionych tytułów wykonawczych była ostateczna, oznacza to, że obowiązek wynikający z takiej decyzji jest wymagalny. Jak wynika bowiem z art. 239e O.p., decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. Decyzja ostateczna stanowi natomiast podstawę wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W przedmiotowej sprawie nie zostało wydane również postanowienie o wstrzymaniu wykonania decyzji. Z uwagi na powyższe, wierzyciel podatkowy miał nie tylko prawo, ale i obowiązek domagać się efektywnego wykonania ciążącego na podatniku zobowiązania podatkowego. Zobowiązaniem podatkowym (art. 5 O.p.) jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie do uiszczenia na rzecz Państwa świadczenia pieniężnego zwanego podatkiem. Zgodnie z powszechnie przyjętymi poglądami doktryny, przez wymagalność należy rozumieć taką cechę obowiązku administracyjnego, która zezwala wierzycielowi domagać się od zobowiązanego wykonania obowiązku i w razie odmowy, wystąpić do organu egzekucyjnego o zastosowanie przymusu egzekucyjnego. Natomiast w myśl art. 6 § 1 u.p.e.a. w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku, wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. W przedmiotowym przypadku, pomimo upływu terminu płatności, skarżący nie wykonał ciążącego na nim obowiązku, nie uregulował w terminie zaległości wynikających z ostatecznej decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności byłego Prezesa Zarządu za zaległości Spółki. Organ egzekucyjny zatem prawidłowo i we właściwym czasie przystąpił do wszczęcia i prowadzenia wobec skarżącego postępowania egzekucyjnego. Wystawione zostały [...] września 2020 r. tytuły wykonawcze obejmujące wskazane w decyzji należności. Obowiązek ten był również wymagalny w toku tego postępowania i jest też wymagalny nadal. Odnośnie zatem zarzutu braku wymagalności obowiązku (wszczęcie postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuły wystawione na podstawie nieprawomocnej decyzji), prawidłowo organ wskazał, że ta wymagalność oznacza istnienie stanu, w którym zobowiązany powinien już wykonać ciążącą na nim skonkretyzowaną powinność, a mimo to uchyla się od jej wykonania, a właściwe organy mają wobec takiej postawy zobowiązanego możliwość żądania przymusowego spełnienia ciążącej na nim powinności. Stwierdzenie, że obowiązek nie jest wymagalny, oznacza, że obowiązek istnieje i jego egzekucja będzie dopuszczalna w przyszłości, ale nie może on być egzekwowany w danym momencie ze względu na odroczenie terminu wykonania obowiązku, czy rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych (lit. a i b). Ponadto, o braku wymagalności obowiązku decydują także inne okoliczności. Przepis używa sformułowania "brak wymagalności obowiązku z innego powodu" (lit. c). Usytuowanie tego zapisu w art. 33 § 2 u.p.e.a. wskazuje, że podstawą zarzutu mogą być też inne zdarzenia, które powodują, że zobowiązanie nie może być egzekwowane. Niewątpliwie muszą one mieć charakter tego rodzaju, co pozostałe wymienione w tym przepisie. Mogą to być: wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej, przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji ostatecznej, uchylenie postanowienia nadającego rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji wymiarowej, otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego oraz ogłoszenie upadłości. Podkreślić należy, że dochodzony w niniejszym postępowaniu egzekucyjnym obowiązek wynika z decyzji, która bezsprzecznie zyskała walor ostateczności, i która to ostateczność nie została skutecznie podważona nawet w postępowaniu przeprowadzonym w trybie nadzwyczajnym, czyli w wyniku wznowienia postępowania. Nie ulega wątpliwości, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego może nastąpić jedynie wtedy, gdy egzekwowany obowiązek jest wymagalny. W przedmiotowej sprawie jednakże nie zaszły przesłanki uzasadniające brak wymagalności obowiązku, jak twierdził skarżący. Obowiązek objęty tytułem wykonawczym był wymagalny, a wierzyciel był zobligowany do dochodzenia przedmiotowych należności. Niezasadne okazało się zatem twierdzenie skarżącego, że egzekucja była prowadzona wobec obowiązku niewymagalnego, skoro był on określony w ostatecznej decyzji organu podatkowego. Podkreślić więc należy, że nie można było uznać za zasadne zarzutów skarżącego opartych o przepis art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. Nie można również poddawać szczegółowemu rozpoznaniu kwestii ostateczności decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułów wykonawczych. Ta kwestia oraz kwestia skuteczności doręczenia decyzji NUS Poznań - Nowe Miasto z 31 grudnia 2019 r. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego Prezesa Zarządu T. G. za zaległości podatkowe "F." Sp. z o. o. była już bowiem przedmiotem rozpoznania w odrębnym postępowaniu podatkowym. Jak wynika z akt sprawy, ostateczność powyższej decyzji została już ostatecznie rozstrzygnięta, a decyzja uznana za doręczoną stronie [...] stycznia 2020 r. w trybie art. 150 § 1 i 4 O.p. Taki zarzut byłby zatem w myśl art. 34 § 2 pkt 3 niedopuszczalny. W zaskarżonym postanowieniu zasadnie organ stwierdził, że podnoszone zarzuty naruszenia art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a., niezastosowania przepisu art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., nie mieszczą się w katalogu zarzutów z art. 33 u.p.e.a., zawartym w ustawie, więc nie mogą być rozpatrywane w przedmiotowym trybie. Odnoszenie się do tych kwestii byłoby wykroczeniem poza zakres postępowania. W obecnym stanie prawnym przepisy regulujące podstawy zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej - art. 33 § 2 u.p.e.a. - nie zawierają już okoliczności wskazanych przez skarżącego. W wyniku nowelizacji ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z 30 lipca 2020 r. środki zaskarżenia przysługujące zobowiązanemu uporządkowano, dzieląc je na dotyczące dochodzonej należności (zarzuty) oraz odnoszące się do postępowania egzekucyjnego (skarga). W wyniku tych zmian podstawą wniesienia zarzutu nie może być już prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ, braki formalne tytułu wykonawczego oraz zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Formułując zarzut, zobowiązany musi określić istotę i zakres żądania oraz wskazać uzasadniające to dowody. Zarzut dotyczący braku wymagalności obowiązku z uwagi na niezastosowanie przepisów z art. 27 u.p.e.a., czyli odnoszący się do elementów tytułu wykonawczego, należało zatem uznać za brak formalny wystawionego tytułu wykonawczego, a ponieważ został on wykreślony przez ustawodawcę z katalogu określającego istotę wniesienia zarzutu i nie określa on istoty i zakresu żądania uzasadniającego prowadzenie egzekucji, nie może stanowić podstawy merytorycznego rozpoznawania jako zarzutu, uregulowanego obecnymi przepisami w art. 33 § 2 u.p.e.a. Po zmianie obowiązujących przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zakresie zarzutów, dokonano zatem zmian, głównie polegających na uporządkowaniu i uściśleniu środków zaskarżenia. Kwestie związane z dokonaniem czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy znalazły swoje miejsce w trybie określonym przepisami art. 54 u.p.e.a. (skarga na czynności egzekucyjne), kwestie dotyczące niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. znalazły z kolei usytuowanie w art. 59 u.p.e.a. (przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego). Tak więc nie mogą one stanowić podstawy zarzutów wnoszonych w oparciu o przepis art. i 33 u.p.e.a. bowiem zawiera on katalog zarzutów, które mogą być rozpatrywane w tym trybie i katalog ten nie może być traktowany rozszerzająco. Stwierdzić zatem należało, że organy obu instancji wydały swoje rozstrzygnięcia w oparciu o obowiązujące przepisy prawa. W aktach rozpoznawanej sprawy znajdują się bowiem niebudzące zastrzeżeń dokumenty potwierdzające zarówno doręczenie stronie zobowiązanej odpisów tytułów wykonawczych, jak też doręczenie dłużnikom zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności. Brak było zatem podstaw do kwestionowania skuteczności wszczęcia egzekucji w stosunku do strony. Co przy tym istotne, wierzyciel rozpatrując zarzut nie jest uprawniony do rozpatrywania zastrzeżeń podnoszonych przez zobowiązanego, które nie są związane z samym postępowaniem egzekucyjnym. Zarzuty oraz inne środki odwoławcze przysługujące w ramach postępowania egzekucyjnego nie mogą być wykorzystywane do weryfikacji decyzji administracyjnej stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Zmiana lub uchylenie takiej decyzji może nastąpić wyłącznie w ramach jednego z trybów szczególnych unormowanych w Kodeksie postępowania administracyjnego. Prawidłowo zatem organy stwierdziły, że zarzut braku wymagalności obowiązku na podstawie art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. należało oddalić. Reasumując Sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienie zostało wydane w zgodzie z wymogami przepisów procedury egzekucyjnej, co znalazło swoje odpowiednie odzwierciedlenie w jego uzasadnieniu. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.