I SA/Po 583/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 listopada 2019 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] maja 2019 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. z [...] marca 2019 r. w sprawie nałożenia na R. N. (skarżącego) kary porządkowej w wysokości [...] zł, w związku z bezzasadnym nieudostępnieniem w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...]. [...] stycznia 2019 r. wszczął kontrolę podatkową u skarżącego – Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2017 r. W toku rozmowy telefonicznej pracownika organu ze skarżącym [...] stycznia 2019 r. skarżący poinformował, że pisemne wyjaśnienia dotyczące różnic w zakresie przychodów i rozchodów oraz obrotów z tytułu działalności komorniczej wykazanych w rejestrze dostaw VAT oraz dokumenty stanowiące podstawę zapisu w księgach podatkowych prowadzonych przez biuro rachunkowe (dokumenty pozbawione "danych wrażliwych" dotyczące stycznia 2017 r.) dostarczy do siedziby organu [...] stycznia 2019r. Pismem z [...] stycznia 2019 r. przesłanym pocztą elektroniczną [...] stycznia 2019r. skarżący poinformował, że opłaty egzekucyjne należne komornikowi, które uprawomocniły się przed [...] października 2015 r., są zwolnione z VAT, stąd różnica pomiędzy przychodem wykazanym dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego a kwotą sprzedaży wynikającą z ewidencji VAT. Stwierdził również, że w okresie będącym przedmiotem kontroli znacząca różnica dotyczyła m.in. stycznia i maja 2017 r., w których realizowane były plany podziałów kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w sprawie o sygn. akt sądowych I Co [...]. W związku z powyższym organ pismem z [...] stycznia 2019 r. wezwał skarżącego, wyznaczając termin 5 dni od dnia doręczenia wezwania wraz z pouczeniem o możliwości nałożenia kary porządkowej, do złożenia pisemnych wyjaśnień oraz dokumentów związanych z przedmiotem kontroli. W wezwaniu zażądał m.in.: . informacji dotyczącej realizacji poszczególnych etapów egzekucji z nieruchomości w sprawie, na którą podatnik powołał się skarżący, tj. daty egzekucji sprzedaży nieruchomości, daty uprawomocnienia się postanowienia sądu rejonowego o przysądzeniu własności nieruchomości, daty wydania postanowienia o zatwierdzeniu planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji, daty uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu planu podziału, daty i kwot przekazanych przez sąd, z wyszczególnieniem wynagrodzenia komornika sądowego oraz daty uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu postępowania egzekucyjnego lub umorzenia postępowania egzekucyjnego w sprawie egzekucyjnej. . informacji dotyczącej wyjaśnienia pozostałych różnic między przychodem wykazanym do podatku dochodowego a kwotą sprzedaży wynikającą z ewidencji VAT, tj. sygnatury akt, sumy przychodu i rozchodu, stawki opłaty egzekucyjnej, kosztów egzekucyjnych - opłaty, data wydania . uprawomocnienia się oraz sygnatury postanowienia w sprawie zakończenia postępowania egzekucyjnego lub postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (w przypadku niezakończenia postępowania egzekucyjnego poprosił o informację "sprawa w toku"), . przedłożenia księgi pieniężnej za luty-grudzień 2017 r., rejestrów sprzedaży VAT prowadzonych przez kancelarię komorniczą za okres luty-grudzień 2017 r., . kart rozliczeniowych o wskazanych sygnaturach akt. W odpowiedzi z [...] stycznia 2019 r. na powyższe wezwanie, doręczone skarżącemu [...] stycznia 2019 r., skarżący poinformował, że: . zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz ewidencji sprzedaży VAT dokonywane są przez biuro rachunkowe na podstawie zestawień sporządzanych w ujęciu miesięcznym z księgi pieniężnej i dokumenty te są generowane we wskazanym programie komputerowym . podatek VAT od dnia [...] sierpnia 2017 r. obliczany jest metodą w stu, jednak nie dotyczy to opłat egzekucyjnych należnych komornikowi, które zostały ściągnięte lub uprawomocniły się przed tą datą. . zgodnie z przepisami jeżeli opłata należna komornikowi uprawomocniła się przed [...] października 2015 r. (doszło do wykonania usługi egzekucyjnej), wówczas opłaty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, o czym wypowiedziało się Ministerstwo Finansów w Broszurze informacyjnej z [...] września 2015 r. . w zakresie wskazanych dokumentów zostaną one udostępnione po przedłożeniu stosownego postanowienia o zwolnieniu z zachowania tajemnicy służbowej zgodnie z art. 20 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz.U. z 2016 r., poz. 1138 ze zm., zwanej dalej u.k.s.e.) i art. 27 ustawy z 25 kwietnia 2018 r. o komornikach sądowych (Dz.U. z 2018 r., poz. 771 ze zm., zwanej dalej u.k.s.). Pismem z [...] lutego 2019 r. organ ponownie wezwał skarżącego, wskazując termin realizacji do 5 dni od doręczenia wezwania i pouczając o możliwości nałożenia kary porządkowej, w zakresie zbieżnym z poprzednim wezwaniem, wskazując jednocześnie, że wezwanie to winno być zrealizowane z wyłączeniem danych osobowych objętych tajemnicą. W odpowiedzi na powyższe wezwanie skarżący zakwestionował kompetencje organu egzekucyjnego do rozstrzygania, które dane są lub nie są objęte tajemnicą służbową i że żądane dokumenty zostaną udostępnione po przedłożeniu postanowienia o zwolnieniu z zachowania tajemnicy służbowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...]. postanowieniem z [...] marca 2019 r. nałożył na skarżącego karę porządkową w wysokości [...] zł, w zw. z bezzasadnym nieudostępnieniem w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach. W uzasadnieniu wskazał, że naczelnik urzędu skarbowego jako organ podatkowy przeprowadza kontrolę podatkową u podatników celem sprawdzenia, czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, a żądane informacje odnoszą się do działalności komornika podlegającej opodatkowaniu – tym samym podlegają weryfikacji przez organy podatkowe. Dokumenty, o które wnioskował organ, nie naruszają tajemnicy zawodowej, a w wezwaniu wyraźnie zaznaczono, że z udostępnionych dokumentów należy wyłączyć dane osobowe objęte tajemnicą. Pouczono również skarżącego o możliwości nałożenia kary porządkowej. Skarżący, nie przedstawiając dokumentacji rachunkowej, utrudnia prowadzenie kontroli podatkowej, wydłuża jej termin i generuje dodatkowe koszty prowadzenia czynności kontrolnych. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżący stwierdził, że ani organ podatkowy ani sam skarżący nie mają kompetencji do oceniania, które dane są objęte tajemnicą zawodową i organ wzywa skarżącego do działań niezgodnych z brzmieniem przepisów – zwłaszcza art. 27 u.k.s.. Nie można przyjąć, że żądane dane stanowią dokumentację księgową. Wydłużanie terminu zakończenia kontroli i generowanie kosztów leży wyłącznie po stronie organu, albowiem mógł wystąpić do właściwego organu z wnioskiem o zwolnienie z zachowania tajemnicy służbowej. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] maja 2019 r. wskazanym we wstępie utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu przytoczył art. 155 § 1, art. 159 § 1, art. 286 § 1 ust. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, zwanej dalej O.p.), a także art. 3 pkt 4 oraz art. 120, art. 121, art. 122, art. 181, art. 187, art. 262 § 1 O.p. i art. 28 i art. 69 u.k.s.e., art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.), a także powołał się na interpretację ogólną Ministra Finansów z 9 czerwca 2015 r. i uchwałę NSA z 6 marca 2017 r., sygn. akt I FSP 8/16. Stwierdził, że zarówno księga pieniężna, jak i karta rozliczeniowa stanowiły w kontrolowanym okresie księgi podatkowe, a pozostałe dokumenty wymienione w wezwaniach ściśle wiążą się z przedmiotem kontroli oraz prawidłowym określeniem zobowiązań podatkowych. W ocenie organu odwoławczego w sprawie nie zachodzi zagrożenie naruszenia art. 27 u.k.s., ponieważ zgodnie z art. 281 § 2 O.p. celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Ustawodawca dał organom określone uprawnienia służące realizacji tego celu, w tym prawo do żądania ksiąg podatkowych oraz dokumentów stanowiących podstawę zapisów dokonywanych w tych księgach. Zamiarem ustawodawcy nie było wyłączenie komorników sądowych spod kontroli podatkowej. Organ podatkowy nie posiada natomiast obowiązku ani uprawnienia do wystąpienia do Ministra Sprawiedliwości z wnioskiem o zwolnienie komornika sądowego z obowiązku zachowania tajemnicy zawodowej. Ponadto organ zaznaczył, że wezwanie dotyczyło dokumentacji z wyłączeniem danych osobowych w nim zawartych. Organ zauważył również, że skarżący przekazał dane za styczeń 2017 r. pracownikowi biura rachunkowego (który przekazał te dane kontrolującym), natomiast odmówił organowi przekazania analogicznych danych za pozostałe okresy. W skardze na powyższe postanowienie skarżący wniósł o jego uchylenie wraz z postanowieniem je poprzedzającym oraz zwrot kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie art. 7 K.p.a. w zw. z art. 77 K.p.a. poprzez nieuwzględnienie specyfiki podatnika, którego jako organ egzekucyjny obowiązują szczególne regulacje prawne, a w szczególności obowiązek zachowania tajemnicy służbowej. W uzasadnieniu stwierdził, że podtrzymuje stanowisko wyrażone w zażaleniu. Ponadto poinformował, że nie ma dostępu do wskazanych danych, w związku z zawieszeniem skarżącego w czynnościach. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu. Spór w niniejszej sprawie dotyczy nieudostępnienia przez skarżącego – komornika sądowego – żądanych przez organ danych w toku kontroli podatkowej, wobec twierdzenia, że są one objęte tajemnicą służbową. W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że jak zasadnie wskazał organ w odpowiedzi na skargę, kontrola podatkowa prowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego toczy się w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., zwanej dalej O.p.), a nie ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U.2018 poz. 2096 z późn. zm., dalej zwanej K.p.a.). Zarzut naruszenia przez organy przepisów K.p.a. tym samym nie może być zasadny. Zgodnie jednak z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej jako p.p.s.a.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Analogiczne regulacje w zakresie zasad postępowania unormowanych w art. 7 i 77 K.p.a. zostały sformułowane w art. 120, 122 i 187 § 1 O.p. Zgodnie z tymi przepisami: organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), a w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Ponadto organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.). Należy jednak stwierdzić, że także naruszenia tych przepisów postępowania przez organy Sąd nie stwierdził. W wezwaniu z [...] lutego 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał skarżącego do: . przedłożenia księgi pieniężnej za miesiące od lutego do grudnia 2017 r., rejestrów sprzedaży VAT prowadzonych przez kancelarię komorniczą w [...] za okres od lutego do grudnia 2017 r. z wyłączeniem danych osobowych objętych tajemnicą, . złożenia wyjaśnień dotyczących realizacji poszczególnych etapów egzekucji z nieruchomości w sprawie o sygn. akt sądowych: I Co [...]/2, na którą kontrolowany powołał się w przesłanych drogą mailową w dniu [...] stycznia 2019 r. wyjaśnieniach, tj. daty egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości, daty uprawomocnienia się postanowienia sądu rejonowego o przysądzeniu własności nieruchomości, daty wydania przez komornika sądowego postanowienia o zatwierdzeniu planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji, daty uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu planu podziału, dat i kwot przekazanych przez sąd, z wyszczególnieniem wynagrodzenia komornika sądowego oraz daty uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu postępowania egzekucyjnego lub umorzenia postępowania egzekucyjnego w ww. sprawie egzekucyjnej, z wyłączeniem danych osobowych objętych tajemnicą, . pisemnego wyjaśnienia pozostałych różnic (nie objętych zakresem wskazanym w punkcie wyżej) między przychodem wykazanym do podatku dochodowego a kwotą sprzedaży wynikającą z ewidencji VAT za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2017 r., tj. sygnatura akt, suma przychodu i rozchodu, stawka opłaty egzekucyjnej, koszty egzekucyjne - opłaty, data wydania i uprawomocnienia się oraz sygnatura postanowienia w sprawie zakończenia postępowania egzekucyjnego lub postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Organ podatkowy wskazał ponadto, o załączenie uwierzytelnionych kopii, prawomocnie zakończonych przed [...] października 2015 roku, postanowień o umorzeniu lub zakończeniu postępowania egzekucyjnego wraz z dowodem doręczenia postanowienia stronom, z wyłączeniem danych osobowych objętych tajemnicą, . kart rozliczeniowych sygnatury akt: Km [...]; Km [...]; Km [...]; Km [...]; Km [...]; km [...], z wyłączeniem danych osobowych objętych tajemnicą]. Zgodnie z art. 286 § 1 pkt 4 i 5 O.p. kontrolujący, w zakresie wynikającym z upoważnienia, są w szczególności uprawnieni do żądania udostępniania akt, ksiąg i wszelkiego rodzaju dokumentów związanych z przedmiotem kontroli oraz do sporządzania z nich odpisów, kopii, wyciągów, notatek, wydruków i udokumentowanego pobierania danych w formie elektronicznej (pkt 4) oraz zbierania innych niezbędnych materiałów w zakresie objętym kontrolą (pkt 5). W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zeszyt dłużników zawierający dane dotyczące dłużników oraz informacje dotyczące zakupów i sprzedaży towarów handlowych mieści się w pojęciu wszelkiego rodzaju dokumentów związanych z przedmiotem kontroli. Ponadto zgodnie z art. 286 § 3 O.p. przeglądanie akt postępowania przygotowawczego i sądowego, akt spraw sądowych, a także dokumentów zawierających informacje niejawne lub stanowiące tajemnicę zawodową oraz sporządzanie z nich odpisów i notatek następuje z zachowaniem właściwych przepisów. W doktrynie podkreśla się przy tym, że kontrolujący, korzystając ze swoich uprawnień realizowanych w trakcie kontroli, nie mogą naruszać przepisów szczególnych, chroniących dane zawarte w dokumentach, aktach, ewidencjach itd., znajdujących się w obszarze zainteresowania kontroli podatkowej. Z tego też względu w § 3 analizowanego przepisu wskazano, że przeglądanie akt postępowania przygotowawczego i sądowego, akt spraw sądowych, a także dokumentów zawierających informacje niejawne lub stanowiące tajemnicę zawodową oraz sporządzanie z nich odpisów i notatek następuje z zachowaniem właściwych przepisów. Kontrolowany nie może odmówić kontrolującemu udostępnienia jakichkolwiek dokumentów, wskazując na szczególną ochronę danych w nich zawartych. Z drugiej strony kontrolujący, który naruszy regulacje chroniące dane, z których korzysta, podlega sankcjom zawartym w tych regulacjach (zob. M. Popławski, Komentarz do art. 286 [w:] L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, 2017). Zauważa się również, że powyższa norma (do końca 2002 r. oznaczona jako art. 284 § 1 pkt 4) znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA. W wyroku NSA w Warszawie z 15.11.2000 r., III SA 2417/99, Prz. Pod. 2001/5, s. 61, sąd ten stwierdził, że "faktury i ich kopie są – zgodnie z art. 24 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. Nr 121, poz. 591) – dowodami księgowymi i powinny być przechowywane w sposób umożliwiający sprawdzalność ksiąg rachunkowych [pogląd ten jest nadal aktualny – przyp. aut.]. Zapewnienie dostępności ksiąg do badania przez organy kontroli to zarówno obowiązek podatnika wynikający z art. 11 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy [obecnie kwestię tę reguluje art. 11a pkt 2 u.r. – przyp. aut.], jak i zagwarantowane ustawowo uprawnienie organu przeprowadzającego kontrolę (art. 284 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (...) [obecnie kwestię tę reguluje art. 286 § 1 pkt 4 o.p. – przyp. aut.]). Dlatego w sytuacji, gdy z winy podatnika nie można skontrolować, czy wywiązał się on z obowiązku dokumentowania działalności, uprawniony jest wniosek, że go nie dopełnił" (zob. M. Niezgódka-Medek, Komentarz do art. 286 [w:] S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, 2019). Jak zasadnie wskazały organy, w myśl art. 3 pkt 4 O.p. ilekroć w ustawie jest mowa o księgach podatkowych - rozumie się przez to księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci. Zgodnie z art. 69 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz.U. z 2016 r. poz. 1138 ze zm., zwanej dalej u.k.s.e.), obowiązującej w 2017 r., Minister Sprawiedliwości, po zasięgnięciu opinii Krajowej Rady Komorniczej określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe przepisy o biurowości i ewidencji operacji finansowych kancelarii komorniczych, uwzględniając potrzeby szczegółowej ewidencji spraw prowadzonych w kancelarii, uwidocznienia przebiegu czynności, zapewnienia przejrzystości wpisów oraz odzwierciedlenia wszystkich operacji finansowych dokonywanych przez komornika, a także stwarzania możliwości kontroli poprawności dokonywanych operacji finansowych. Tym rozporządzeniem było rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 20 grudnia 2005 r. w sprawie określenia szczegółowych przepisów o biurowości i ewidencji operacji finansowych kancelarii komorniczych (Dz.U. z 2014 poz. 1625). W myśl § 28 ust. 1 pkt 1 ww. aktu urządzeniami do ewidencji operacji finansowych kancelarii komorniczych była m.in. księga pieniężna. Zgodnie z § 38 ust. 1 pkt 6 powołanego rozporządzenia w rubryce 17 księgi pieniężnej komornik zobowiązany był księgować sumy podatku VAT, jeżeli istniał obowiązek jego uiszczenia (wzór księgi pieniężnej stanowił załącznik nr [...] do rozporządzenia). Z kolei wzór karty rozliczeniowej stanowiący załącznik nr [...] do rozporządzenia określał m.in. kolumnę nr [...] - VAT. Zarówno zatem księga pieniężna, jak i karta rozliczeniowa stanowiły w kontrolowanym okresie księgi podatkowe w rozumieniu art. 3 pkt 4 O.p. Pozostałe dokumenty również wiązały się ściśle z przedmiotem kontroli i prawidłowym określeniem zobowiązań podatkowych. Skarżący odmawiał przekazania żądanych przez organ dokumentów, wskazując na art. 27 ustawy z 25 kwietnia 2018 r. o komornikach sądowych (Dz.U. z 2018 r., poz. 771 ze zm., zwanej dalej u.k.s.). Zgodnie z tym przepisem: 1. Komornik jest obowiązany zachować w tajemnicy okoliczności sprawy, o których powziął wiadomość ze względu na wykonywane czynności. 2. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, trwa także po odwołaniu komornika z zajmowanego stanowiska albo wygaśnięciu powołania na stanowisko komornika z mocy prawa. 3. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, ustaje, gdy komornik składa zeznanie jako świadek lub strona przed sądem lub prokuratorem, chyba że ujawnienie tajemnicy zagraża dobru państwa. W tym przypadku od obowiązku może zwolnić komornika Minister Sprawiedliwości. 4. W postępowaniu dyscyplinarnym oraz postępowaniu o odwołanie komornika z zajmowanego stanowiska w trybie przewidzianym w art. 19 ust. 2 przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio. Sąd, jak i organy, nie neguje obowiązku komornika do zachowania w tajemnicy okoliczności sprawy, o których powziął wiadomość ze względu na wykonywane czynności. Należy jednak podkreślić, że tajemnica zawodowa nie jest prawem osób wykonujących zawody zaufania publicznego, ale ich obowiązkiem. Obowiązek ten ustanowiono w interesie klientów, a nie prawniczych zawodów regulowanych. Nie może być on postrzegany jako wyraz uprzywilejowania grupy zawodowej, lecz jako obowiązek związany z wykonywaniem zawodu (zob. J. Kurek, Tajemnice zawodów prawniczych. Tajemnica komornika [w:] Monitor Prawniczy 2014, Nr 2, s. 107). W tym zakresie należy stwierdzić, że nie sposób uznać, by wskutek udostępnienia żądanych dokumentów w postaci zanonimizowanej, tj. z wyłączeniem danych osobowych, naruszono by tajemnicę zawodową. Żadna działalność gospodarcza nie może wymykać się spod kontroli podatkowej. Organ zgodnie z art. 155 § 1 O.p. wezwał podatnika do przedłożenia dokumentów, które pozwoliły organowi na skontrolowanie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług. Dokumenty wskazane w wezwaniu były związane z przedmiotem kontroli. Zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2a O.p. organ nałożył karę porządkową na stronę postępowania, z uwagi na bezzasadną odmowę okazania dokumentów. Mając powyższe na uwadze, nałożona na skarżącego na podstawie art. 262 § 1 pkt 2a O.p. kara porządkowa, została nałożona zasadnie. W konsekwencji Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.