I SA/Po 620/14

Dnia 15 stycznia 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant: st.sekr.sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2015 roku sprawy ze skargi [...] Spółka jawna na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. określił P. W. R. J. – P. K., Spółka Jawna, wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń 2008r. w wysokości [...] zł, za miesiąc maj 2008r. w wysokości [...] zł oraz za miesiąc listopad 2008r. w wysokości [...] zł, a także wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za miesiące: luty 2008r. w wysokości [...] zł; marzec 2008r. w wysokości [...]zł; kwiecień 2008r. w wysokości [...]zł; czerwiec 2008r. w wysokości [...]zł; lipiec 2008r. w wysokości [...]zł; wrzesień 2008r. w wysokości [...]zł; październik 2008r. w wysokości [...]zł; grudzień 2008r. w wysokości [...]zł. W tej samej decyzji określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2008r. w wysokości: [...]zł. Decyzją tą określono także na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatek od towarów i usług za miesiące: styczeń 2008r. w wysokości [...]zł; luty 2008r. w wysokości [...]zł; marzec 2008r. w wysokości [...]zł; kwiecień 2008r. w wysokości [...]zł; maj 2008r. w wysokości [...]zł; czerwiec 2008r. w wysokości [...]zł; lipiec 2008r. w wysokości [...] zł; sierpień 2008r. w wysokości [...]zł; wrzesień 2008r. w wysokości [...]zł; października 2008r. w wysokości [...]zł; listopad 2008r. w wysokości [...]zł; grudzień 2008r. w wysokości [...]zł. Jak stwierdził organ kontroli skarbowej w motywach wydanej przez siebie decyzji skarżąca nie prowadziła w 2008r. wobec swoich kontrahentów rzeczywistego obrotu zbożami, w części w której towary zostały dalej "odsprzedane" przez te podmioty do Spółek P. lub A. W ocenie tego organu, przedmiotowe transakcje sprzedaży nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Wspólnicy skarżącej spółki dla potrzeb uzyskania finansowania swojej działalności gospodarczej wykorzystali stworzony przez siebie mechanizm działania, w którym to rzekomo sprzedawali towary (zboża) do innych podmiotów, a ci z kolei cały zakupiony towar odsprzedawali tylko do firm wskazanych im przez właścicieli skarżącej spółki do Spółek z o.o. P. i A. Następnie towar w większości był rzekomo odsprzedawany z powrotem do skarżącej spółki. Powyższe możliwe było, gdyż R. J. i P. K. bezpośrednio lub pośrednio zarządzali Spółkami z o.o. P. i A. oraz skarżącą spółką. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że ww. kontrahenci Spółki nie podejmowali samodzielnych decyzji gospodarczych (np. odsprzedawali towary do wskazanych im przez skarżącą spółkę podmiotów, zakładali odrębne rachunki bankowe dla wybranych transakcji ze Sp. z o.o. P. oraz skarżącą spółką i umożliwiali do nich dostęp Panu R. J.). Ponadto, w trakcie postępowania ustalono, że w zakresie podatku naliczonego, w miesiącu grudniu 2008r., w rejestrze zakupów VAT została zaewidencjonowana faktura VAT nr [...] z dnia [...] - kwota netto [...] podatek VAT [...] zł. Faktura ta nie została wystawiona na rzecz skarżącej, lecz na rzecz P. Sp. z o.o., w związku z tym organ kontroli skarbowej uznał, że skarżąca zawyżyła podatek naliczony za miesiąc grudzień 2008r. o kwotę wynikającą z ww. faktury tj. [...] zł. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie z dnia [...], w którym zakwestionowała rozstrzygnięcie organu I instancji, stwierdzając, że transakcje były prawidłowe i przeprowadzone zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał, że nie ulega wątpliwości, że skarżąca w 2008r. wystawiała na rzecz podmiotów wskazanych w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej faktury, które miały jedynie potwierdzać sprzedaż zboża do tych podmiotów, które to transakcje w rzeczywistości w ogóle nie zaistniały. Transakcje wynikające z wystawionych przez skarżącą faktur VAT na rzecz kontrahentów nie miały faktycznie miejsca, zatem nie wystąpiła opisana na tych fakturach dostawa towarów. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w P., organ I instancji prawidłowo zastosował w sprawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, stwierdzając, że skarżąca nie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu, a jedynie wystawiała puste faktury, co zrodziło u niej obowiązek zapłaty kwot podatku wykazanych na tych dokumentach. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w P. organ pierwszej instancji dokonał wszechstronnej oceny wszystkich zgromadzonych dowodów i orzekł w sposób obiektywny, logiczny, przy wykorzystaniu wiedzy w zakresie prawa podatkowego i rachunkowości. Z akt sprawy wynika jakie dowody stanowiły przedmiot badania i co było podstawą dokonania ustaleń. W toku postępowania podjęto niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy oraz ustalenia stanu faktycznego. Wyżej wymieniona ostateczna decyzja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w P. stanowi przedmiot skargi kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której to skarżąca domaga się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenia postępowania w stosunku do niej względnie zaś o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania a także o obciążenie organu wydającego zaskarżoną decyzję kosztami postępowania z uwzględnieniem kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Skarżąca zaskarżonej decyzji zarzuca: - naruszenie przepisów art. 181 ustawy z dnia 29.08.1997 r. ordynacja podatkowa poprzez błędne jego zastosowanie i niewłaściwą interpretację w szczególności poprzez niezaliczenie w poczet dowodów ksiąg rachunkowych skarżącej, które to księgi zostały uznane za księgi prowadzone w sposób rzetelny oraz poprzez oparcie wydanej decyzji na nieprawomocnym wyroku Sądu karnego, - naruszenie przepisów art. 193 ustawy z dnia 29.08.1997 r. ordynacja podatkowa poprzez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie i dokonanie dowolnej oceny zebranych w sprawie materiałów dowodowych, niezaliczenie w poczet dowodów ksiąg rachunkowych, które jak uznano prowadzone były rzetelnie i w sposób niewadliwy, - naruszenie przepisów art. 7 ust. 1 w związku z art. 22 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. 11 . 177.1054), - naruszenie przepisu art. 187 ustawy z dnia 29.08.1997 r. ordynacja podatkowa poprzez nie zebranie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, nieuznanie rzetelnie prowadzonych ksiąg rachunkowych za dowodu na to, co jest w nich stwierdzone, - naruszenie przepisu art. 200a ustawy z dnia 29.08.1997 r. ordynacja podatkowa poprzez nie przeprowadzenie rozprawy, - naruszenie przepisów art. 191 ustawy z dnia 29.08.1997 r. ordynacja podatkowa poprzez dokonanie dowolnej oceny zebranych w sprawie materiałów dowodowych, bezpodstawne uznanie, że skarżąca nie dokonywała dostaw towarów w części, w której towary te zostały dalej odsprzedane firmie P. Sp. z o.o. lub A. Sp. z o.o., uznanie za dowód w sprawie nieprawomocnego orzeczenia Sądu karnego zapadłego przeciwko wspólnikom skarżącej Spółki, - naruszenie przepisów art. 2 pkt 6, art. 5, art. 7 i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez ich niezastosowanie w niniejszej sprawie. Jak wskazano w uzasadnieniu skargi, podstawą wydania zaskarżonej decyzji było uznanie, przez organ kontrolny za nierzeczywiste dostawy towarów jakie miały miejsce na rzecz P. Spółki z o.o. oraz A. Spółki z o.o. z uwagi na to, iż sprzedaż tych towarów odbywała się bez fizycznego przemieszczenia sprzedanych towarów. Taki stan faktyczny organ orzekający ustalił na podstawie przesłuchania świadków oraz poprzez ustalenie, że towar nie był fizycznie przemieszczony do jego nabywców przed jego dalszą odsprzedażą. Jak wskazano w dalej podstawą do nieuprawnionego przyjęcia przez organ takiego stanowiska było w głównej mierze przesłuchanie świadków i dokonanie nieprawidłowej oceny ich zeznań przy jednoczesnym całkowitym pominięciu pozostałych wniosków z dokumentów oraz dowodu z ksiąg rachunkowych, które zostały uznane za rzetelne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej; ustawa o PTU), w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o PTU, przez dostawę towarów rozumie się, w szczególności, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast na mocy art. 15 ust.1 ustawy o PTU, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o PTU działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Należy także wyjaśnić, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Natomiast na mocy art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten zawiera zasadę swobodnej oceny dowodów, w myśl której ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego. W świetle tej normy prawnej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie z art. 192 Ordynacji podatkowej okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny - zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej - znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Mając na uwadze powołane powyżej przepisy ustawy o PTU należy stwierdzić, że zasadnie ustaliły organy obu instancji, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, że rzekome transakcje pomiędzy skarżącą a podmiotami J. M., P.Ch., Pa. Ch. i A.T. Sp. z o.o. nie miały miejsca. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organy obu instancji prawidłowo wywiodły, że wskazani w fakturach nabywcy nie mieli elementarnej wiedzy na temat rzekomych transakcji. Nie dysponowali niezbędną infrastrukturą w handlu zbożem, a także środkami finansowym pozwalającymi na ich nabycie. Ze znajdujących się w aktach sprawy protokołów zeznań świadków wynika, że rzekomi nabywcy towarów od skarżącej spółki nie wykonywali żadnych czynności gospodarczych. Przykładowo, J. M., zeznając w dniu [...] i [...], stwierdził, że kupował zboże od skarżącej spółki i dalej je odprzedawał do wskazanych przez R. J. i P. K. podmiotów, tj. do spółek P. i A., a także, że wystawiał na ich rzecz faktury sprzedaży, które przekazywał bezpośrednio P. K. lub też wysyłał pocztą na adres tych firm. Przedmiotu transakcji nigdy nie widział, nie zajmował się transportem towaru, nie posiadał własnych środków na regulowanie płatności za wystawione na jego firmę faktury, a zapłaty na rzecz skarżącej spółki dokonywał dopiero wtedy, kiedy otrzymał zapłatę od spółki P. lub A.. P. Ch., zeznając w dniu [...] i [...], oświadczył, że pod koniec [...] lub na początku [...] skontaktowali się z nim R. J. i P. K., którzy zaproponowali współpracę polegającą na kupnie od nich zboża, które następnie miał odprzedawać do spółki P.. Przedmiotu transakcji jednak nigdy nie widział, nie zajmował się transportem i magazynowaniem towaru, gdyż uzgodnił ze wspólnikami skarżącej spółki, że cały towar będzie odprzedawał dalej do spółki P.. Płatności dokonywał dopiero po otrzymaniu na rachunek bankowy płatności za towar od spółki P., gdyż nie miał na ten cel własnych środków. Zaznaczył, że wspólnicy skarżącej spółki wiedzieli o jego trudnej sytuacji finansowej. Wyjaśnił, że początkowo sam regulował płatności, później jednak udostępnił dane potrzebne do obsługiwania rachunków wspólnikom skarżącej spółki, którzy sami dokonywali płatności. Pa. Ch., zeznając w niu [...], wskazała, że nie znała osobiście wspólników skarżącej spółki, a transakcjami zajmował się jej mąż P. Ch.. Płatności za faktury sprzedaży, wystawione na jej firmę przez skarżącą spółkę, uzależnione były od wpływów ze spółki P. Do regulowania płatności specjalnie założyła rachunek, a dostęp do niego przekazała swojemu mężowi P. Ch., który z kolei przekazał ten dostęp R. J.. Prezes Zarządu A. T. Sp. z o.o. W. M., zeznał w dniu [...], że w ramach działalności spółka A. T. przywoziła kukurydzę z [...] i podczas jednego z transportów świadek poznał R. J.. Zakupy od skarżącej spółki dotyczyły przede wszystkim nabycia kukurydzy i były dalej odprzedawane do wskazanej przez R. J. spółki P.. Zdaniem świadka, R. J. wiedział, że spółka A.T. nie posiada własnych środków na zapłatę za zakupiony towar i płatności będą dokonywane dopiero wtedy, gdy na konto spółki A.T. wpłyną środki od odbiorców. Mając na uwadze treść powyższych zeznań stwierdzić należy, że zasadnie wywiodły organy obu instancji, że transakcje wskazane w spornych fakturach w rzeczywistości nie miały miejsca. Wykreowany został jedynie obrót na potrzeby prowadzonej dokumentacji podatkowej, który nie odzwierciedlał przebiegu rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podkreślenia wymaga, że wymienione powyżej podmioty stanowiły wyłącznie ogniwo w łańcuchu transakcji pomiędzy skarżącą a powiązanymi z nią podmiotami: P. sp. z o.o. i A. sp. z o.o. Działając na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, organy obu instancji ustaliły, że w 2008r. odbiorcami towarów handlowych rzekomo zakupionych od skarżącej spółki przez: J. M., P. Ch., Pa. Ch. i A.T. Sp. z o.o. miały być: P. Sp. z o.o. i A. Sp. z o.o. Z akt sprawy wynika, że P. Sp. z o.o. została założona w [...] przez P. K. (Prezesa Zarządu) i R. J. (Zastępcę Prezesa Zarządu). Osoby te były jedynymi udziałowcami spółki. Z zeznań złożonych przez H. S. w dniu [...] wynika, że w [...] za namową R. J. i P. K. nabyła od nich (bez dokonania zapłaty) wszystkie udziały Spółki z o.o. P. Z jej zeznań wynika jednak, że faktycznie nie przejęła tej spółki. Od dnia nabycia udziałów pełniła funkcję Prezesa Zarządu, udzielając jednocześnie pełnomocnictwa do działania w imieniu spółki P. R. J. i P. K.. W rzeczywistości osoby te nadal kierowały tą spółką. H. S. nie znała szczegółów rzekomych transakcji na rzecz spółki P., gdyż tymi sprawami zajmowali się R. J. i P. K.. Nie podejmowała decyzji w spółce P., której była Prezesem i jedynym udziałowcem i nie potrafiła wskazać jej kontrahentów. H. S. nie dokonywała żadnych płatności za rzekomo zakupione towary handlowe. Podpisywała jedynie dostarczane jej w tym celu przez wspólników skarżącej spółki dokumenty, w tym faktury sprzedaży kupowanego zboża. Ponadto organy ustaliły, że w 2008r. P. K. był pracownikiem P. Sp. z o.o. zatrudnionym na cały etat na podstawie umowy o pracę. W marcu 2012r. H. S. sprzedała całość udziałów spółki P. R. J., który od [...] został powołany na stanowisko prezesa tej spółki. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w spółce A. jedynymi udziałowcami byli R. J. (Prezes Zarządu) i P. K. (Zastępca Prezesa Zarządu). H. S. była natomiast zatrudniona w tej spółce na stanowisku zootechnika. W świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego znajduje zatem uzasadnienie twierdzenie organów obu instancji, że rzekomy obrót zbożami pomiędzy skarżącą spółką a podmiotami J. M., P. Ch., Pa. Ch. i A. T. Sp. z o.o., a następnie pomiędzy tymi podmiotami a P. Sp. z o.o. i A. Sp. z o.o. był wykreowany w dokumentacji fiskalnej i nie istniał w rzeczywistości. Jego uzasadnienie można znaleźć w słowach R. J., który na pytanie kontrolujących, dlaczego A. nie dokonała bezpośredniego zakupu towarów z firmy P. W. R. J. – P. K tylko poprzez pośredników, wyjaśnił, że "A. z racji powiązań kapitałowych z P. W. R. J. – P. K nie była przyjmowana przez instytucje finansowe jako kontrahent w umowach factoringowych. Ponieważ cykl produkcyjny w rolnictwie wymaga finansowania produkcji w dłuższym okresie czasu, a takie finansowanie można było uzyskać w usługach factoringowych, wtedy uzasadnione było aby prowadzić sprzedaż na potrzeby produkcyjne do A. przez firmę pośredniczącą która była przyjęta do umowy factoringu przez instytucje finansowe". Należy również zwrócić uwagę na fakt, że sporne transakcje pomiędzy skarżącą spółką a spółką A.T. były przedmiotem kontroli sądowej w postępowaniu, w którym stroną była spółka A.T. Badając prawidłowość wywiązywania się przez ten podmiot z zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. (mimo innego okresu podatkowego, stan faktycznym będący podstawą rozstrzygnięcia w odniesieniu do spółki A.T. był analogiczny do stanu faktycznego ustalonego przez organy w niniejszym postępowaniu), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 2 października 2014 r., I SA/Łd 495/14 (wyrok dostępny w bazie orzeczeń: orzeczenia.nsa.gov.pl), zaaprobował ustalenia zawarte w zaskarżonej decyzji, z której wynikało, że rzekome transakcje miały wyłącznie charakter fikcyjny. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd stwierdził m.in., że "decyzje organów obu instancji obszernie i szczegółowo opisują mechanizm działania podmiotów zaangażowanych w fakturowy obrót towarami, który co do zasady, polegał na hurtowym, papierowym obrocie różnymi towarami handlowymi (ziemniakami, kukurydzą, węglem, nawozami) w celu finansowania tych transakcji (na określonym szczeblu obrotu) przez firmy factoringowe i banki, w trybie factoringu zwrotnego (pełnego bądź niepełnego) poprzez m.in. cesję wierzytelności. W tym celu został stworzony łańcuszek podmiotów gospodarczych (w którym uczestniczyła także Spółka A.T.) "papierowo" obracających towarem. Dodać należy przy tym, że dwóch kontrahentów skarżącej (spółki z o.o.: P. M. i P.) w istocie nie prowadziło żadnej własnej działalności, zaś ich byt prawny był wykorzystywany do działalności osób objętych aktem oskarżenia. Stan taki jednoznacznie wynika z zeznań prezesów tych spółek (B. J. i H. S.), reprezentujących je wyłącznie formalnie. Zatem już choćby z tego powodu należy stwierdzić, że faktury potwierdzające transakcje zawarte przez skarżącą z tymi podmiotami, nie odzwierciedlały rzeczywistych czynności." Biorąc pod uwagę powyższe, w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w pełni uzasadniona jest konkluzja zawarta w zaskarżonej decyzji, że skarżąca spółka nie dokonywała dostaw towaru - zbóż na rzecz: J. M., P. Ch., Pa. Ch. i A.T. Sp. z o. o., w części w której towary te zostały przez te podmioty dalej "odprzedane" do P. Sp. z o.o. lub A. Sp. z o.o. Strona nie prowadziła w tym zakresie działalności gospodarczej, a wystawiała jedynie puste faktury, które nie dokumentowały faktycznie dokonanych dostaw zboża. Zasadnie zatem stwierdził w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy, że zgromadzony materiał dowodowy świadczy jednoznacznie o tym, że dokonane przez skarżącą spółkę czynności, polegające na wystawieniu faktur, na rzecz swoich kontrahentów, nie odzwierciedlają rzeczywistych czynności. Nie było wobec tego podstaw do zastosowania art. 7 ust. 1 ustawy o PTU, gdyż czynności nie stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu, określonych w art. 5 ustawy o PTU, a co za tym idzie procederu realizowanego przez skarżącą spółkę nie można uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU. Prawidłowe były ustalenia organów obu instancji, że skarżąca spółka w [...] wystawiała na rzecz rzekomych kontrahentów faktury, które miały jedynie potwierdzać sprzedaż zboża do tych podmiotów, które to transakcje w rzeczywistości w ogóle nie zaistniały. Transakcje wynikające z tych faktur nie miały faktycznie miejsca, zatem nie wystąpiła opisana na tych fakturach dostawa towarów. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że nie znajdują uzasadnienia podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 181, art. 187, art. 191, art. art. 193 i art. 200a Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do tych zarzutów podkreślenia wymaga, że organy ustaliły, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, stan faktyczny sprawy w zakresie niezbędnym do wydania rozstrzygnięcia podatkowego. Organy nie uchybiły art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez błędne jego zastosowanie i niewłaściwą interpretację, w szczególności poprzez niezaliczenie w poczet dowodów ksiąg rachunkowych skarżącej, które to księgi zostały uznane za księgi prowadzone w sposób rzetelny oraz poprzez oparcie wydanej decyzji na nieprawomocnym wyroku Sądu karnego. Zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Wbrew twierdzeniom skarżącej spółki przepis art. 181 Ordynacji podatkowej nie wyklucza posługiwania się przez organy podatkowe dowodem w postaci nieprawomocnego wyroku. Podkreślenia wymaga, że rozstrzygnięcie sprawy zostało podjęte na podstawie całego materiału dowodowego, między innymi zeznań świadków, a nie tylko na podstawie powyższego wyroku Sądu. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji bezspornie wynika, że organy oceniły zgromadzony w sprawie materiał dowodowy przez pryzmat zasady swobodnej oceny materiału dowodowego. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego pominięcia ksiąg rachunkowych skarżącej wskazać należy, że organ I instancji w uzasadnieniu decyzji stwierdził, że w świetle zgromadzonych i przedstawionych w niniejszym protokole dowodów, znano że transakcje sprzedaży pomiędzy skarżącą spółką a J. M., P. Ch., Pa. Ch. i A.T. Sp. z o. o. są transakcjami fikcyjnymi, a faktury VAT dokumentujące je nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wobec powyższego zapisy w rejestrach sprzedaży za miesiące od [...] do [...] [...]r. z uwagi, iż zostały dokonane na podstawie faktur VAT sprzedaży wystawionych na rzecz kwestionowanych podmiotów uznano za nierzetelne i w konsekwencji na podstawie art. 193 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa księgę podatkową (rejestry sprzedaży od [...] do [...] [...] roku i rejestr zakupu za miesiąc [...] [...]r.) w części odpowiadającej przedmiotowym zapisom nie uznano za dowód tego, co z tych zapisów wynika. Z uzasadnienia tej decyzji jasno wynikają motywy, jakimi kierował się organ, a dokonane przez organ ustalenia faktyczne znajdują odzwierciedlenie w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W związku z tym nie jest zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 181 oraz art. 193 Ordynacji podatkowej. Nie znajduje uzasadnienia także zarzut dotyczący naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, nieuznanie rzetelnie prowadzonych ksiąg rachunkowych za dowodu na to, co jest w nich stwierdzone. Podkreślenia wymaga, że zaskarżona decyzja wydana została na podstawie obszernego i wszechstronnie ocenionego materiału dowodowego. Ustalenia faktyczne poczynione przez organy obu instancji zapadły na podstawie dowodów ocenionych przez pryzmat zasady swobodnej oceny materiału dowodowego. Stan faktyczny został ustalony w zakresie niezbędnym do wydania rozstrzygnięcia podatkowego. Tym samym nie zasługuje na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie ma także podstaw do uwzględnienia zarzutu dotyczącego naruszenia art. 200a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, organ odwoławczy przeprowadzi w toku postępowania rozprawę: 1) z urzędu - jeżeli zachodzi potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin, lub sprecyzowania argumentacji prawnej prezentowanej przez stronę w toku postępowania; 2) na wniosek strony (§ 1) Na mocy art. 200 a § 2 Ordynacji podatkowej strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy uzasadnia potrzebę przeprowadzenia rozprawy, wskazuje jakie okoliczności sprawy powinny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie. Natomiast art. 200a § 3 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ odwoławczy może odmówić przeprowadzenia rozprawy, jeżeli przedmiotem rozprawy mają być okoliczności niemające znaczenia dla sprawy albo okoliczności te są wystarczająco potwierdzone innym dowodem. Odnosząc się do tego zarzutu zwrócić należy uwagę, że trafnie zauważył organ w odpowiedzi na skargę, że z akt sprawy nie wynika, by skarżąca spółka w toku postępowania złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy. Ze skargi natomiast nie wynika, jakie okoliczności sprawy winny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być podczas niej dokonane. Zarzut ten nie jest zatem zasadny zwłaszcza, że z akt sprawy nie wynika, że organ odwoławczy winien przeprowadzić rozprawę z urzędu, z uwagi na to, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na ustalenie stanu faktycznego w sposób niebudzący wątpliwości w zakresie niezbędnym do wydania decyzji. W konsekwencji nie znajdują uzasadnienia zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 7 ust. 1 w związku z art. 22 ust. 1 pkt. 3 ustawy o PTU oraz art. 2 pkt 6, art. 5, art. 7 i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o PTU poprzez ich niezastosowanie w sprawie. Jak trafnie stwierdził organ podatkowy w odpowiedzi na skargę, zgromadzony materiał dowodowy świadczy jednoznacznie o tym, że wyżej przytoczone przepisy nie znajdą zastosowania w niniejszej sprawie. Z ustalonego stanu faktycznego wynika bowiem, że dokonane przez skarżącą spółkę czynności, polegające na wystawieniu faktur, na rzecz wskazanych powyżej kontrahentów, nieodzwierciedlających rzeczywistych czynności (tzw. pustych faktur), nie spełniają przesłanek określonych w art. 7 ust. 1 ustawy o PTU, tym samym nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu, określonych w art. 5 ustawy o PTU, a co za tym idzie procederu realizowanego przez skarżącą spółkę nie można uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.