I SA/Po 649/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont as. sąd. WSA Karol Pawlicki(spr.) Protokolant: sekr. sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi Syndyka Spólki A sp. zo.o. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości pobranego a nie wypłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłat wynagrodzeń za styczeń i luty 2002 rok. 1.Uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] o nr [...] 2. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego Syndyka Spółki A kwotę [...] zł() tytułem zwrotu kosztów postępowania 3.Orzeka, że decyzje wymienione w punkcie pierwszym nie podlegają wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K. Pawlicki /-/ M. Skwierzyńska /-/ Wł. Zygmont Decyzją z dnia [...] Pierwszy Urząd Skarbowy orzekł o odpowiedzialności Spółki A sp. z o.o. w upadłości w [...] jako płatnika za zobowiązania podatkowe, określając wysokość pobranego , a nie wpłaconego podatku dochodowego od wypłat wynagrodzeń za styczeń i luty 2002r. w łącznej kwocie [...] zł . W odwołaniu od powyższej decyzji Syndyk Spółki A sp. z o.o. wniósł o uchylenie w/w decyzji w części dotyczącej oznaczenia płatnika , którego decyzja dotyczy . W uzasadnieniu wskazano ,że postanowieniem z dnia [...] Sąd Rejonowy w Wydział XV Gospodarczy Spraw Upadłościowych i Układowych ogłosił upadłość Spółki A . Mając powyższe na uwadze Syndyk stwierdził ,iż zobowiązanie podatkowe, którego dotyczy decyzja , powstało przed ogłoszeniem upadłości . W związku z tym niedopuszczalne jest oznaczenie w treści decyzji masy upadłości jako odpowiedzialnego za to zobowiązanie. Według Syndyka z masy upadłości mogą być zaspokojone tylko wierzytelności osobiste w stosunku do upadłego i tylko takie wierzytelności podlegają zgłoszeniu w trybie art. 150 Prawa upadłościowego z 1934r. Z kolei wierzytelności powstałe przed ogłoszeniem upadłości i przysługujące do upadłego mogą zostać zaspokojone wyłącznie w drodze zgłoszenia ich sędziemu – komisarzowi i podziału funduszów masy . Decyzją z dnia [...] Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego niedopełnienie przez płatnika obowiązku wpłacenia pobranych zaliczek obliguje organy podatkowe- zgodnie z art. 30 Ordynacji podatkowej – do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika. Wydana w takiej sytuacji decyzja ma charakter deklaratoryjny. Nie tworzy nowych praw i obowiązków – wskazuje tylko kiedy i w związku z wystąpieniem jakich okoliczności powstało z mocy prawa zobowiązanie podatkowe. Dlatego też zanim organ podatkowy zgłosi w postępowaniu upadłościowym roszczenie wynikające z niezapłacenia należnego podatku , jest zobowiązany do uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania. Wydanie takiej decyzji nie narusza wyłączności postępowania upadłościowego – umożliwia wręcz zgłoszenie przez organy podatkowe roszczenia w tym postępowaniu. Ponadto w rozporządzeniu Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934r. – Prawo upadłościowe , brak jest stwierdzenia , iż postępowanie upadłościowe może odbywać się z pominięciem norm prawnych określonych w przepisach prawa podatkowego. W skardze wniesionej do Ośrodka Zamiejscowego NSA w Poznaniu zarzucono decyzji Izby Skarbowej naruszenie art. 8 Ordynacji podatkowej oraz art. 150 i art. 204 - Prawa upadłościowego przez błędne określenie podmiotu odpowiedzialnego za zobowiązanie podatkowe. Skarżący podkreślił, iż nie kwestionuje zasadności decyzji w zakresie istnienia zobowiązania podatkowego, jego wysokości , czy też konieczności jej wydania celem umożliwienia dochodzenia należności Skarbu Państwa w postępowaniu upadłościowym. Istotą sporu jest wyłącznie określenie jako podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku spółki A w upadłości w stosunku do zobowiązań, które powstały przed ogłoszeniem upadłości. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 150 Prawa upadłościowego tylko zgłoszenie wierzytelności osobistej do masy jest jedyną drogą dochodzenia jej podczas postępowania upadłościowego. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa zwróciła uwagę ,że zarzut skargi oznacza ,iż syndyk bezpodstawnie łączy sprawę określenia zaległości z samym trybem dochodzenia wierzytelności po dniu ogłoszenia przez sąd upadłości , a określonym w art. 150 i 204 – Prawa upadłościowego . Zaskarżona decyzja została skierowana do upadłego , a nie - jak wywodzi syndyk do masy upadłości. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. –Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz.1269), sąd sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Jednocześnie na podstawie art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) , Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przedmiotowej sprawie stan faktyczny nie budził wątpliwości . Z akt sprawy wynika ,że w dniu [...] ogłoszono upadłość Spółki A Sp. z o.o. w[...]. Bezsporne jest ,że postanowieniem z dnia [...] orzeczono o odpowiedzialności A w upadłości jako płatnika za zobowiązania podatkowe określając wysokość pobranego , a nie wpłaconego podatku dochodowego od wypłat wynagrodzeń. Istota sporu sprowadza się do tego , czy po ogłoszeniu upadłości organy podatkowe mogą prowadzić postępowanie i wydać decyzje administracyjne , a w okolicznościach niniejszej sprawy , czy mogą orzekać o odpowiedzialności płatnika za zobowiązania powstałe przed dniem ogłoszenia upadłości. Z treści art. 204 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934r. – Prawo upadłościowe ( tj. Dz. U. z 1991r. Nr 118, poz. 512 ze zm. ) wynika, że ustawodawca przewidział odrębną kolejność zaspokojenia wierzytelności z masy upadłości łącząc je w grupy według zasady pierwszeństwa. Z treści przepisu wynika też, że po ogłoszeniu upadłości wierzyciele , w tym również organy podatkowe, nie mogą samodzielnie realizować swoich wierzytelności poza kolejnością ustanowioną w postępowaniu upadłościowym. W tym miejscu skład orzekający zwraca uwagę na tezę zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 czerwca 2004r. o sygn. FSK 213/04 ( opubl. " Przegląd Podatkowy" z 2004r. Nr 11, s. 60, "lex" Nr 142462) : "po ogłoszeniu upadłości organy podatkowe tracą uprawnienie do korzystania z instytucji zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych w trybie określonym w przepisie art. 75 Ordynacji podatkowej , a zaległości te powinny być realizowane i podlegać regułom zaspokojenia wierzytelności publicznoprawnych wyznaczonych przepisami Prawa upadłościowego , a w szczególności przy zachowaniu kolejności wyznaczonej przepisami art. 204 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z 24 października 1934r. – Prawo upadłościowe. Przepisy prawa upadłościowego mają zatem charakter szczególny w stosunku do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa". W uzasadnieniu orzeczenia stwierdzono ,że z treści art. 150 Prawa upadłościowego wywieść można zasadę ,zgodnie z którą po ogłoszeniu upadłości wierzyciele ( w tym także wierzyciele uprzywilejowani , np. Skarb Państwa ) nie mogą samodzielnie realizować swoich wierzytelności poza postępowaniem upadłościowym . Zaległości podatkowe podlegają regułom zaspokojenia wierzytelności publicznoprawnych wyznaczonych przepisami Prawa upadłościowego , a w szczególności kolejności zaspokojenia określonej w art. 204. Powyższa teza była już wielokrotnie potwierdzona orzeczeniami Naczelnego Sądu Administracyjnego ( między innymi wyrok NSA z 26 maja 2000r. w sprawie I SA/Wr 2549/98 i z dnia 5 marca 2003r. w sprawie III SA 2326/01) Przepisy Prawa upadłościowego mają więc charakter lex specialis w stosunku do przepisów podatkowych zawartych w Ordynacji podatkowej . Powyższe rozważania odnieść można również do okoliczności niniejszej sprawy. Uznając , że zaskarżone decyzje zapadły z naruszeniem prawa materialnego na postawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" – Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153. poz. 1271 ze zm. ) Sąd orzekł jak w sentencji wyroku . O wstrzymaniu wykonania decyzji orzeczono na podstawie art. 152, a o kosztach – na podstawie art. 200 - Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi . /-/ K. Pawlicki /-/ M. Skwierzyńska /-/ Wł. Zygmont AA