I SA/Po 688/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędziowie NSA Stanisław Małek NSA Włodzimierz Zygmont(spr.) Protokolant sekr. sąd. Magdalena Rossa- Śliwa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2007 r. sprawy ze skargi M.G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. oddala skargę /-/ W.Zygmont /-/ S. Zapalska /-/ S. Małek Dnia [...]. M. G. złożył w Urzędzie Skarbowym w S. wniosek o zwrot zapłaconego podatku od przychodów jak i od wypłat pracowników za okres objęty prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą tj. od października 1997 r. do grudnia 1997 r. W uzasadnieniu podał, że dnia [...]. w Sądzie Rejonowym w Szamotułach zapadł prawomocny wyrok, z którego wynika fikcyjność jego firmy. Tymczasem za powyższy okres uiścił podatek od przychodu jak i od wypłat na rzecz pracowników. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...]. na podstawie art. 207 § 1 i § 2 w związku z art. 79 § 2 O.p. odmówił podatnikowi prawa złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za 1997r. przyjmując ocenę , że prawo podatnika w tym zakresie uległo przedawnieniu. Z treści wyroku Sądu Rejonowego w Szamotułach z dnia [...]. [...] wynika, że M. G. założył firmę "Handel obwoźny" a następnie pod pozorem świadczenia pracy zatrudnił w niej J. K. i J. K. przyznając im wynagrodzenie w wysokości nieadekwatnej do osiąganych przez firmę obrotów (...). Z cytowanego fragmentu wynika , że sąd karny nie kwestionował faktu prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej i osiągania z tego tytułu obrotów. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...]. wydaną na podstawie art. 233 § 2 O.p., po rozpatrzeniu odwołania podatnika, uchylił powyższą decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez organ, który wydał decyzję. W uzasadnieniu stwierdził, że organ podatkowy pierwszej instancji nie poinformował podatnika o prawie do czynnego udziału w postępowaniu, ani też nie wyznaczył siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów, stanowi naruszenie prawa, które mogło mieć wpływ na wynik postępowania. Wskazał, iż przy ponownym rozpatrywaniu sprawy należałoby zwrócić uwagę na treść przepisu art. 79 § 2 O.p. wprowadzającego instytucję wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w kontekście dyspozycji przepisu art. 165a O.p. Rozważenia wymaga bowiem, czy wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie stanowi uzasadnienia dla odmowy wszczęcia postępowania w tym zakresie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], na podstawie art. 165a § 1 w związku z art. 79 § 1 O.p. ( tekst jednolity Dz. U. z 2005r., poz. 60 ze zm.), po ponownym rozpoznaniu sprawy, odmówił podatnikowi wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Organ podatkowy ustalił co następuje: Według zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej Nr [...], wydanym przez Urząd Miasta i Gminy w O. podatnik od [...] r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem był handel obwoźny artykułów spożywczo- przemysłowych pochodzenia krajowego. Podatnik osiągnął w roku podatkowym 1997, przychód z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, opodatkowany według stawki 3,3 %. Zgodnie z treścią § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14.XII.1995r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów ewidencjonowanych oraz niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ( Dz. U. Nr 148, poz. 719 z 1995 r. ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1997r., opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych zwanym dalej "ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych" z zastrzeżeniem § 3 podlegały przychody uzyskane przez osoby fizyczne z prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej złożył następujące deklaracje: PIT 4 za X/97 - złożony w dniu [...] r., PIT 4 za XI/97 - złożony w dniu [...]., PIT 4 za XII/97 - złożony w dniu [...] r., PIT 27 za okres od I do VI/ 98 - złożony w dniu [...] r., PIT 28 za rok 1997 - złożony w dniu [...] r. Fakt niedotrzymania przez podatnika terminu, o którym mowa w art. 79 § 2 pkt 2 i 3 O.p. nie budzi żadnych wątpliwości. Zgodnie z art. 75 § 2 pkt 2 lit. b i c O.p. uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku przysługuje płatnikom lub inkasentom, jeżeli w złożonej deklaracji wykazali oraz wpłacili podatek w wysokości większej od należnej, jak również nie będąc zobowiązanymi do składania deklaracji wykazali i wpłacili podatek w wysokości większej od należnej. Stosownie do art. 79 § 2 pkt 2 i 3 O.p. prawo złożenia takiego wniosku wygasa z mocy prawa z upływem 5 lat od dnia złożenia deklaracji, w której wykazano kwestionowane zobowiązanie podatkowe, a w sytuacji, gdy podatnik nie będąc zobowiązany do składania deklaracji, wpłacił podatek w wysokości wyższej od należnej- z upływem 5 lat od dnia, w którym dokonano wpłaty podatku. Stanowisko podatnika sugerujące, że bieg terminu powinien być liczony z dniem uprawomocnienia się wyroku Sądu Rejonowego w Szamotułach, pozbawione jest podstaw prawnych. Wygaśniecie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty stanowi negatywną przesłankę do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie z wniosku podatnika o nadpłatę. Zgodnie z brzmieniem art. 165a § 1 O.p., jeżeli żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W zażaleniu podatnik domagał się uchylenia powyższego postanowienia. Powołując się na treść wyroku skazującego z dnia [...] Sadu Rejonowego w Szamotułach, twierdził, że przepisy 0rdynacji podatkowej regulujące kwestie zwrotu nadpłaty nie maja zastosowania. Wyrok karny w sposób niepodważalny potwierdza, że kwoty wpłacone przez niego do Urzędu Skarbowego kwoty nie są podatkiem, stąd twierdzenie o podatku należnego czy też nienależnego nie mogą stanowić o wyniku spornej sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia [...]r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. postanowienie organu I instancji utrzymał w mocy. Uzasadniając rozstrzygnięcie stwierdził, co następuje: nie potwierdza się aby działalność gospodarcza M. G. opierała się całkowicie na fikcji. Wyrok karny odnosi się do okoliczności " wynagrodzenia w wysokości nieadekwatnej do osiągniętych przez firmę obrotów'". O ile konieczność deklarowania podatku od rzekomo wypłaconego wynagrodzenia wynikała z chęci wyłudzenia zasiłków chorobowych, o tyle uzasadnienia takiego nie można się dopatrzyć w przypadku zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, który jak wynika z akt sprawy został przez podatnika za rok 1997 uiszczony w kwocie [...] zł. Pozostaje zatem potraktowanie wpłaconych należności jako zobowiązań podatkowych odpowiadających określonym deklaracjom, bowiem tylko w takim ujęciu możliwe byłoby odniesienie się do kwestii ewentualnej nadpłaty. Przepis art. 79 § 2 pkt 2 i 3 O.p. wskazuje na pięcioletni okres od dnia złożenia zeznania (deklaracji) lub od dnia, w którym dokonano wpłaty podatku, przy czym jest to termin nie podlegający modyfikacji w kontekście możliwych przyczyn jego przedłużenia. Bez wpływu na wynik sprawy pozostaje data uprawomocnienia się wyroku Sadu Rejonowego w Szamotułach. Złożony po 9 latach wniosek narusza normę prawna zawarta w przepisie art. 79 O.p., co w konsekwencji stanowi przesłankę do uznania, iż w sprawie nie został spełniony warunek umożliwiający skuteczne wszczęcie postępowania zmierzającego do oceny, czy w sprawie występuje nadpłata, z jakiego tytułu oraz jej zwrotu. Podatnik w skardze nie precyzując czego żąda od sądu, podał, że twierdzenie organów podatkowych o prowadzeniu działalności gospodarczej uznać należy za pozbawione podstaw, wobec sprzeczności z prawomocnymi wyrokami: - Sądu Rejonowego w Szamotułach z [...]., sygn. [...] - Sądu Okręgowego w Poznaniu z [...]., sygn. [...] Powyższe stwierdzenie stało się podstawą odmowy zwrotu przez wpłaconych kwot nazwanych podatkiem, a które w świetle powyższych wyroków, nigdy nimi nie były. Sądy stwierdziły, co następuje: - "....W tym celu zarejestrował prowadzenie zyskownej działalności gospodarczej, która w rzeczywistości nie miała miejsca....", (str. 1 uzasadnienia Wyroku Sądu Rejonowego w Szamotułach z [...]., sygn. [...]); - "..prowadził ewidencję i dokumentacji deklarowanej (a nie wykonywanej) działalności gospodarczej oraz rozliczał się z urzędami państwowymi, tak jakby działalność tą prowadził i osiągał dochody oraz wypłacał wynagrodzenia....", (str. 1 uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w Szamotułach z [...]., sygn. [...]); - "....działalność M. G. była jedynie zgłoszona celem uzyskania świadczeń z ubezpieczenia społecznego, a nie faktycznie wykonywana.", (str. 3 uzasadnienia Wyroku Sądu Rejonowego Szamotułach z [...]., sygn. [...]); - "....Natomiast za niewiarygodne Sąd uznał dokumenty obrazujące rzekomą działalność gospodarczą. Zostały one bowiem stworzone i uzyskane przez oskarżonego M. G. w celu nadania pozorów temu, że rzeczywiście prowadził działalność gospodarczą. Są one jednakże sprzeczne z wiarygodnymi dowodami, które przeczą temu faktowi....", (str. 14 uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w Szamotułach z [...]., sygn. [...]); - "....Dokumenty zaś, jak uznał Sąd, zostały tak spreparowane, aby nadać pozory prowadzeniu tej działalności...", (str. 15 uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w Szamotułach z [...]., sygn. [...]). Podatnik podsumowaniu stwierdził, że nie może w demokratycznym, praworządnym państwie urząd państwowy wydawać orzeczeń, których uzasadnienia są sprzeczne z wyrokami sądów. Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, w świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych , stwierdzić należy, iż wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie lub stwierdzenie jej nieważności. Organy podatkowe obu instancji prawidłowo uznały objęte wnioskiem o nadpłatę należności, za zapłacone zobowiązania podatkowe, odpowiadające określonym deklaracjom podatkowym. Poza sporem pozostaje bowiem zawarte we wniosku o nadpłatę twierdzenie podatnika, że żąda zwrotu podatku uiszczonego za okres od X 1997 r. do XII 1997 r. od przychodu jak i od wypłat pracowników. Podatek ten odpowiadał zobowiązaniom wynikającym z deklaracji PIT - 28 oraz P1T- 4. Zatem sam podatnik zainicjował postępowanie o zwrot podatku, a nie jakiegoś bliżej nieokreślonego świadczenia z jego strony na rzecz Skarbu Państwa. Nieuprawnione jest domaganie się nadpłaty w zryczałtowanym podatku za rok 1997r. (w kwocie [...] zł) z powołaniem się na prawomocny wyrok z dnia [...] Sądu Rejonowego w Szamotułach sygn. [...]. W aktach sprawy znajduje się odpis tego wyroku , a z tego dokumentu organy podatkowe mogły przeprowadzić dowód bez udziału podatnika (udział strony jest zastrzeżony dla dowodu z przesłuchania świadków, dowodu z oględzin oraz dowodu z przesłuchania biegłego - art. 189 O.p.). Jak wynika z tego wyroku skarżący stanął pod zarzutem , że w okresie od listopada 1997r. do lutego 1998r. w O. działając wspólnie i w porozumieniu z J. K. i J. K. w celu osiągnięcia korzyści majątkowej usiłował doprowadzić Inspektorat ZUS do niekorzystnego rozporządzenia mieniem o wartości[...] zł z tytułu wypłaty zasiłków chorobowych w ten sposób, że założył firmę "A" a następnie pod pozorem świadczenia pracy zatrudnił w niej J. K. i J. K. przyznając im jednocześnie wynagrodzenie w wysokości nieadekwatnej do osiągniętych przez firmę obrotów a stanowiących podstawę wypłaty zasiłków po czym zarówno M. G. jak i jego dwie pracownice systematycznie korzystali ze zwolnień lekarskich z powodu niezdolności do pracy lecz zamierzonego celu nie osiągnął z powodu wydania w dniu [...] przez Inspektorat ZUS w O. decyzji o braku prawa do świadczeń pieniężnych z ubezpieczenia społecznego i podstaw do przyznania zasiłku chorobowego tj o czyn z art. 13 §1 w zw. z art.286§ 1 kk i za to został skazany z art. 13 § 1 w zw. z art.286§ 1 kk. Wyrok ten nie rozstrzyga kwestii podatkowych ograniczając się jedynie do potwierdzenia, że podjął działania zmierzające do wyłudzenia określonych świadczeń z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Przepis art. 286 § 1 kk określa odpowiedzialność za wprowadzenie w błąd (zwane oszustwem "czynnym"), który to występek polega na tym, że sprawca własnymi podstępnymi zabiegami doprowadza pokrzywdzonego do mylnego wyobrażenia o określonym stanie rzeczy. Przedmiotem wykonawczym oszustwa jest mienie w znaczeniu szerokim, obejmującym zarówno uszczerbek majątkowy (damnum emergens), jak i utracone korzyści (lucrum cessans), jeżeli są następstwem niekorzystnego rozporządzenia mieniem przez pokrzywdzonego. Oszustwo jest przestępstwem kierunkowym, w którym celem działania sprawcy jest uzyskanie szeroko pojętej korzyści majątkowej. Dążenie sprawcy może obejmować zarówno korzyść dla siebie, jak i dla kogo innego. Organ podatkowy pozostaje związany ustaleniami sentencji prawomocnego wyroku skazującego, wydanego w postępowaniu karnym. Natomiast uzasadnienie wyroku nie ma mocy wiążącej, ponieważ jest jedynie przejawem dochodzenia do rozstrzygnięcia. Także sąd administracyjny na mocy art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), pozostaje związany ustaleniami sentencji prawomocnego wyroku skazującego, wydanego w postępowaniu karnym. Oznacza to, że organ podatkowy nie może dokonywać tych samych ustaleń, których dokonał sąd karny co do popełnienia przestępstwa. Nie może także sąd administracyjny podważać samego zawinionego działania podatnika , który za to został prawomocnie skazany. Sentencja zawiera bowiem ustalenia faktyczne, które nie mogą być w różny sposób ocenione. Organy podatkowe nie są związane także motywami pisemnego uzasadnienia wyroku z dnia [...]. Sądu Okręgowego Poznaniu sygn. akt [...]. Uzasadnienia powyższych wyroków pozostają bez wpływu na wynik sprawy o nadpłatę. W szczególności nie mogły powodować odroczenia, zawieszenia czy przerwy biegu terminu do złożenia wniosku o nadpłatę. Tylko w ujęciu, że podatnik zainicjował postępowanie o zwrot podatku możliwe było odniesienie się przez organy podatkowe do wniosku podatnika. Jednakże zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 i 3 O.p., prawo do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty wygasa jednak po upływie 5 lat, od dnia złożenia zezna (deklaracji) lub od dnia, w którym dokonano wpłaty podatku. Tymczasem podatnik wniosek o zwrot zryczałtowanego podatku 1997r. złożył w dniu [...]. W świetle wyżej powołanego przepisu fakt złożenia wniosku po 9 latach uprawniał do uznania, iż nie zachodzą żadne warunki do wszczęcie postępowania zmierzającego do merytorycznej oceny, czy w sprawie występuje nadpłata, z jakiego tytułu oraz jej zwrotu. Regulacja art. 79 O.p. nie przewiduje żadnych odstępstw od ustanowionej w tym przepisie reguły. Zatem termin do zwrotu nadpłaty powstałej 1997r. upłynął w 2002r., i wniosek podatnika nie mógł odnieść zamierzonego skutku. Z tych powodów sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz.1240 ) orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ St. Małek /-/ S. Zapalska /-/ W. Zygmont