I SA/Po 689/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie WSA Maciej Jaśniewicz /spr./ WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2009r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od grudnia 2001r. do kwietnia 2002r. oddala skargę /-/ K.Pawlicki /-/ J.Ruszyński /-/ M.Jaśniewicz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia 17 marca 2008 r. o nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kościanie z dnia 14 grudnia 2007 r. dotyczącą orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej J. J. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe A Spółka z o.o. w Kościanie z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2001 r. w kwocie [...] zł. oraz styczeń 2002 r. w kwocie [...] zł, luty 2002 r. w kwocie [...] zł, marzec 2002 r. w kwocie [...] zł. i kwiecień 2002 r. w kwocie [...] zł. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie łącznej [...] zł. Uzasadniając organ odwoławczy wskazał, iż w odwołaniu od decyzji organu I instancji J. J. wniosła zarzut niedokładnego zbadania postępowania upadłościowego oraz nie wzięcia pod uwagę wniosku o restrukturyzację zaległości podatkowych Spółki z o.o. A z dnia 10.11.2002 r. złożonego w Urzędzie Skarbowym w Kościanie w dniu 12.11.2002 r. i o przyjęcie tego wniosku jako dowodu podjęcia działań zapobiegających upadłości i w konsekwencji uznanie wypełnienia przesłanki zwalniającej z odpowiedzialności za zaległości Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia było orzeczenie o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z o.o. A na członka zarządu - wiceprezes J. J.. Stanowiący podstawę prawną przepis art.116 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż za zaległości podatkowe spółki ż ograniczona odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie członkowie jej zarządu jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania powstałe w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu jest możliwe jedynie w przypadku gdy członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości bądź że niezgłoszenie takich wniosków nastąpiło bez jego winy lub wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W trakcie postępowania wyjaśniającego ustalono na podstawie odpisu z Sądowego Rejestru Handlowego, iż zgodnie z wpisem dokonanym w dniu 20 września 2000 r. J. J. jest Vice Prezesem Zarządu Spółki z o.o. A w Kościanie, a zaległości podatkowe powstały w czasie pełnienia przez stronę tej funkcji. Za spełnioną uznano przesłankę bezskuteczności egzekucji. Spółka nie prowadziła działalności, nie posiadała majątku ruchomego i nieruchomego a postępowanie w sprawie wyjawienia majątku, wszczęte wnioskiem z dnia 22.09.2004 r. nie zostało zakończone i trwa nadal. Ponadto stwierdzono, że J. J. w postępowaniu wyjaśniającym nie wykazała, by we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość Spółki jak również nie wykazała, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości czy też niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jej winy. W dniu 5 grudnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kościanie jako organ egzekucyjny dokonał zajęcia udziałów w B Spółce z o.o. należących do A Spółka z o.o. Z uzyskanych informacji wynikało, że w okresie działalności B nie wystąpiły żadne rozliczenia między firmą a udziałowcem. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że są one bezzasadne i nie znajdują odzwierciedlenia w zgromadzonym w sposób rzetelny i wyczerpujący materiale dowodowym. Organ podatkowy I instancji przesłuchał odwołującą i z protokołu wynikało, że żadna z przesłanek pozwalających na odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości nie wystąpiła, gdyż jak sama wskazała J. J., nie występowała mimo posiadanych uprawnień z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia wniosku o restrukturyzację, organ odwoławczy stwierdził, że do Urzędu Skarbowego w Kościanie jako organu restrukturyzacyjnego w żadnym czasie nie wpłynął wniosek, którego kserokopię załączyła odwołująca do odwołania. Ustalono ponadto, że pod numerem nadania wskazanym przez stronę jest w ewidencji Urzędu Skarbowego w Kościanie zaewidencjonowany wniosek o restrukturyzację zaległości z tytułu podatku od towarów i usług złożony przez osobę fizyczną i obejmujący jej zaległości podatkowe a nie przez Spółkę z o.o. A. Za bez znaczenia dla rozpatrzenia sprawy uznano również dowód w postaci załączonego zawiadomienia do Prokuratury Rejonowej w Kościanie o popełnieniu przestępstwa poprzez przewłaszczenie podatku dochodowego potrąconego pracownikom. Powyższą decyzję J. J. zaskarżyła skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której wniosła o zmianę podjętych postanowień przez cofnięcie całej sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji, ze względu na istotną wadliwość postępowania, zaistniałą na etapie wydania zaskarżonych decyzji przez Urząd Skarbowy w Kościanie (jako organ I instancji). Uzasadniając skarżąca podniosła, że podatnik i organ podatkowy związani zostają wydaną decyzją z chwilą doręczenia jej stronie, a podatniczka odpis z oryginału decyzji z dnia 6 grudnia 2007 r. otrzymała w Urzędzie Skarbowym w dniu 24 stycznia 2008 r., a złożone odwołanie z dnia 7 lutego 2008 r. czyniło zadość terminom określonym przez Ordynację podatkową (14 dni). Ponadto podniosła, że bezskutecznie domagała się przeprowadzenia dowodu z Uchwał Walnych Zgromadzeń Spółki A - na których Zarząd wzywał do dofinansowania kapitału. Bezradność Zarządu wobec całkowicie obojętnągo zachowania udziałowców wskazywała na bezpośrednio winnych zaistniałej sytuacji finansowej, a także potwierdza aktywność Zarządu w działaniach Spółki. Zdaniem J. J. argumenty zawarte w odwołaniu ze względu na treść art.180 § 1 Ordynacji podatkowej dają podstawę do domagania się zwrotu sprawy w celu dogłębnego przeprowadzenia postępowania przy udziale udziałowców Spółki pomijanych w sprawie. Do skargi dołączyła także pismo Prokuratury Rejonowej w Kościanie z dnia 25.03.2008 r. Informujące ją, iż nie jest osoba pokrzywdzoną w sprawie przywłaszczenia pieniędzy przez osobe pracującą w A w Kościanie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Postanowieniem z dnia 27 stycznia 2009 r. zawieszono niniejsze postępowanie do czasu podjęcia uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie I FPS 4/08. Postanowieniem z dnia 26 marca 2009 r. podjęto zawieszone postępowanie. Na rozprawie w dniu 9 czerwca 2009 r. Sąd na podstawie art.106 § 3 ustawy z dnia 30.08.2008 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) przeprowadził dowód z ostatecznej i prawomocnej decyzji Urzędu Skarbowego w Kościanie z dnia 30.11.2007 r. Orzekającej o odpowiedzialności podatkowej R. J. - członka zarządu A Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług w grudniu 2001 r. oraz od stycznia do kwietnia 2002 r., od setki za zwłokę od tych należności i koszty postępowania egzekucyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art.3 § 2 pkt.1) p.p.s.a. poprzez orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także nie podnoszonych w skardze, które to są związane z przedmiotem zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). Skarga jest bezzasadna. Podniesione w pkt.1) i 2) skargi okoliczności związane z chwilą doręczenia decyzji i terminu do wniesienia odwołania nie dotyczą niniejszej sprawy, w której decyzja organu pierwszej instancji została doręczona skarżącej w dniu 17.12.2007 r. i we właściwym terminie, tj. w dniu 31.12.2007 r. zostało nadane w Urzędzie Pocztowym odwołanie od niej. Zostało ono także merytorycznie rozpoznane przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z dnia 17.03.2008 r., która stała się przedmiotem zaskarżenia do WSA w Poznaniu. Odnośnie zarzutu skargi J. J., że postępowanie powinno być prowadzone z udziałem udziałowców Spółki A, którzy w jej ocenie winni są zaistniałej sytuacji finansowej należy wskazać, iż żaden z przepisów Rozdziału 15 Działu III Ordynacji podatkowej, dotyczącego o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, poza przepisem art.116 § 3 i 4 w zakresie spółek w organizacji, nie przewiduje odpowiedzialności wspólników spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe. Zgodnie z powołaną powyżej zasadą oficjalności Sąd zobligowany był do wzięcia pod uwagę ewentualne naruszenie przepisu art.116 § 1 Ordynacji podatkowej, który przewiduje, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu. Na rozprawie w dniu 27.01.2009 r. pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu podała, iż nie posiada wiedzy na okoliczność, czy podobne postępowanie toczyło się w stosunku do drugiego z członków zarządu, tj. R. J.. Okoliczność ta została wyjaśniona dopiero na rozprawie w dniu 9.06.2009 r. Zgodnie z art.133 § 1 p.p.s.a. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. W aktach administracyjnych znajdują się zaś dokumenty świadczące o tym, że w czasie, kiedy doszło do powstania zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. oraz styczeń-kwiecień 2002 r. prócz skarżącej funkcję członka zarządu jako wiceprezes pełnił także R. J.. Wskazuje na to odpis z rejestru handlowego z dnia 4.02.2005 r. (k.29 akt administracyjnych). Ponadto wynika to z protokołu posiedzenia Sądu Rejonowego w Kościanie z dnia 28.01.2005 r. w sprawie I Co 957/04 (k.34 akt administracyjnych) oraz z protokołu Zgromadzenia Wspólników A Sp. z o.o. z dnia 23.04.2002 r. (k.36 akt administracyjnych). Wynika to także z treści protokołu przesłuchania J. J. z dnia 25.10.2007 r., w którym to podała ona także adres jego zamieszkania (k.42 akt administracyjnych). Istotną zatem okolicznością stało się ustalenie, czy odpowiedzialność za zaległości podatkowe została przeniesiona także na R. J.. Stosownie do art.106 § 3 p.p.s.a. Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przeprowadzony uzupełniający dowód z dokumentu wyjaśnił, iż odpowiedzialność za te same zaległości podatkowe co na skarżącą przeniesiona została także na drugiego z członków zarządu. Decyzja w tym przedmiocie została nawet wydana przed rozstrzygnięciem tej kwestii w odniesieniu do J. J.. Przepis art.116 § 1 Ordynacji podatkowej nakłada obowiązek na organ podatkowy do prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. wobec wszystkich osób mogących ponosić taką odpowiedzialność. W konsekwencji obowiązkiem organu podatkowego jest wszczęcie, po uprzednim ustaleniu, postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich przeciwko wszystkim osobom mogącym taką odpowiedzialność ponosić. Wymóg taki da się wyprowadzić z treści art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej w powiązaniu z regulacjami szczegółowymi (w tym z art. 116 § 1) oraz art.133 § 1 tej ustawy ocenianymi w kontekście zasady prawdy obiektywnej, która określona została w jej art.122. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela w tym zakresie wywody i wnioski wypływające z uchwały składu siedmiu sędziów z dnia 9 marca 2009 r. podjętej w sprawie I FPS 4/08 (publ. LEX nr 486211 oraz www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto z przepisu art.269 § 1 p.p.s.a wynika moc ogólnie wiążąca uchwał dla wszystkich składów orzekających sądów administracyjnych (por. t.3 do art.269 w B.Dauter, B.Gruszczyński, A.Kabat, M.Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze, 2006, wyd. II). W uzasadnieniu tej uchwały wskazano także, że kwestia prowadzenia w tym względzie jednego lub wielu postępowań ma w istocie charakter techniczny, a przepis art.166 § 1 Ordynacji podatkowej przyznaje jedynie organom podatkowym uprawnienie do wszczęcia i prowadzenia jednego postępowanie dotyczące więcej niż jednej strony. Jednocześnie podkreślono, że w świetle regulacji procesowych nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań pod warunkiem, iż postępowania te obejmą wskazany wyżej krąg osób (tj. wszystkich zobowiązanych). Tak też stało się w niniejszej sprawie, gdyż jak wynika z uzupełniającego dowodu, odpowiedzialność przeniesiono na obojga członków zarządu A Sp. z o.o. Bez znaczenia dla niniejszej sprawy jest także odmowa wszczęcia dochodzenia przez Prokuraturę Rejonową w Kościanie dotyczącego przywłaszczenia pieniędzy przez osobę pracującą w A w Kościanie. Jedną z przesłanek uwalniających stosownie do art.116 § 1 pkt.2) Ordynacji podatkowej jest bowiem wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, a nie wskazanie organom ścigania osób, które miały rzekomo dopuścić się przestępstwa na rzecz owej spółki. Nie budziły także wątpliwości Sądu nie kwestionowane w skardze ustalenia organów podatkowych, co do nie wykazania przez skarżącą którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych przewidzianych w art.116 § 1 pkt.1) Ordynacji podatkowej. Z tych zatem powodów, wobec nie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego i postępowania podatkowego należało orzec jak w sentencji wyroku na podstawie art.151 p.p.s.a. /-/ M.Jaśniewicz /-/ J. Ruszyński /-/ K. Pawlicki