I SA/Po 771/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: st. sekr. sąd. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2022 r. sprawy ze skargi I.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] lipca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za cały rok 2016 oraz z tytułu III i IV raty podatku za 2017 rok oddala skargę. Burmistrz Miasta i Gminy [...] decyzją z dnia [...] maja 2021 r. nr [...], po ponownym rozpatrzeniu wniosku z dnia [...] września 2019 r., odmówił I. B. umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2016 r. oraz z tytułu III i IV raty podatku od nieruchomości za 2017 r. Z uzasadnienia decyzji wynika, że w związku z decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] kwietnia 2021 r. nr [...] uchylającą decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] z [...] lutego 2021 r., organ pierwszej instancji ponownie rozpatrzył wniosek strony. W uzasadnieniu wniosku podatniczka wskazała, że wystawione tytuły egzekucyjne i prowadzona egzekucja ze względu na trudną sytuację ekonomiczną i zdrowotną jest bardzo uciążliwa. Strona wniosła o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości i wstrzymanie egzekucji. Dla porównania i oceny aktualnej sytuacji strony do materiału dowodowego sprawy organ dołączył oświadczenie o stanie majątkowym z [...] grudnia 2016 r. Organ wyjaśnił, że zgodnie z aktualnym oświadczeniem o stanie majątkowym z [...] marca 2021 r. strona samodzielnie prowadzi gospodarstwo domowe, otrzymuje emeryturę w wysokości [...] zł miesięcznie. Struktura wydatków w miesiącu to: rata kredytu konsolidacyjnego [...] zł, gaz [...] zł, prąd od [...] do [...] zł, woda połowa faktury około [...] do [...] zł, zakup opału [...] zł, telefon od [...] do [...] zł, ubezpieczenie na życie [...] zł, opłata komunalna [...] zł. I. B. jest osobą schorowaną, nie korzysta z żadnego wsparcia od instytucji społecznych, pomaga jej tylko córka (prowadzenie domu, opłaty, zakupy). Emerytura w 2016 r. to kwota [...]zł, w 2017 r. to kwota [...]zł, w 2019 r. to kwota [...]zł, w 2021 r. to kwota [...]zł. Wydatki miesięczne w 2016 r. to kwota około [...] zł, w 2017 r. to kwota około [...] zł, w 2019 r. to kwota około [...] zł do [...] zł, a w 2021 r. to kwota około [...] zł. Podatniczka w latach 2016, 2017, 2019 i 2021 ponosi wysokie koszty utrzymania (rata kredytu [...] zł, spłata karty kredytowej [...] do [...] zł) i nie korzysta z pomocy społecznej. Organ prowadził wcześniej postępowania o umorzenia z wniosków strony i biorąc pod uwagę całą wiedzę o sytuacji rodzinnej stwierdza, że podatniczka wspólnie z córką R. B. i jej córkami mieszka w nieruchomości przy ulicy [...]. Z porównania oświadczeń o stanie majątkowym wynika, że podatniczka samodzielnie prowadzi gospodarstwo domowe, emerytura z ZUS wzrosła o [...] zł, wydatki wzrosły o [...] zł. Na podstawie zebranego materiału dowodowego i porównania zmian w kolejnych latach organ stwierdził, że strona jest osobą schorowaną, otrzymuje emeryturę z ZUS, nie korzysta z pomocy społecznej, pomaga jej tylko córka (zakupy, opłaty, prowadzenie domu) i ponosi wysokie koszty utrzymania (spłata kredytu [...] zł, spłata karty kredytowej od [...] do [...] zł). Organ zaznaczył, że podatniczka otrzymywała ulgi ze względu na sytuację finansową i zdrowotną, w 2011 r. rata III i IV w kwocie [...]zł, w 2012 r. rata I, II, III i IV w kwocie [...]zł, w 2013 r. rata I, II, III i IV w kwocie [...]zł, w 2014 r. rata I i II w kwocie [...]zł, w 2015 r. rata I, II, III i IV w kwocie [...]zł, 2017 r. rata I i II w kwocie [...]zł, 2018 r. rata I i II w kwocie [...]zł, w 2019 r. rata I i II w kwocie [...]zł, 2020 r. rata I i II w kwocie [...]zł. Jednocześnie organ wyjaśnił, że jako uczestnik postępowania jest informowany o prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i [...] Organ egzekucyjny dokonał skutecznego zajęcia z zaopatrzenia emerytalnego na poczet wierzytelności w łącznej kwocie [...]zł i od października 2019 r. świadczenie emerytalne I. B. pozostaje wolne od egzekucji. Środki zajęte na poczet zaległości w związku z toczącym się postępowaniem znajdują się w depozycie organu egzekucyjnego. W odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji bądź jej zmianę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] lipca 2021 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Kolegium stwierdziło, że organ pierwszej instancji zgromadził pełną dokumentację, na podstawie której ustalił obecną sytuację strony, po czym dokonał analizy porównawczej z sytuacją rodzinną, która miała miejsce w okresie poprzedniego orzekania. Po dokonaniu analizy ustaleń Kolegium uznało, że dokonano prawidłowych ustaleń co do sytuacji bytowej strony, co sprawia o braku podstaw do wzruszenia zaskarżonej decyzji w jakimkolwiek zakresie. W skardze z [...] sierpnia 2021 r. skarżąca nie zgodziła się z zaskarżoną decyzją. Podniosła, że jej sytuacja zdrowotna i finansowa pogorszyła się. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Pełnomocnik skarżącej ustanowiony z urzędu, na rozprawie w dniu [...] lutego 2022 r. wskazał na przesłanki ważnego interesu podatnika. Zaznaczył, że sytuacja zdrowotna skarżącej uległa pogorszeniu, dlatego też stan faktyczny sprawy jest odmienny od stanu faktycznego sprawy zakończonej prawomocnym wyrokiem w zakresie zastosowania ulgi za ten sam okres. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w sprawie jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych w kwestii odmowy umorzenia skarżącej zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2016 r. oraz z tytułu III i IV raty podatku od nieruchomości za 2017 r. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 – dalej: "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. W pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga, że w sprawie zaległości w podatku od nieruchomości za 2016 r. i 2017 r. toczyły się już postępowania z wniosków skarżącej, a kończące je decyzje zaskarżone były do SKO [...]. Decyzje te skarżąca zaskarżyła do WSA w Poznaniu. Skarżąca wniosła skargę kasacyjną do NSA, który wyrokiem z 28 marca 2019 r. o sygn. akt II FSK [...] oddalił skargę. Powołane orzeczenia wydane wobec skarżącej dotyczyły odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za 2017 r., III i IV rata. NSA w powołanym wyroku stwierdził, że organy podatkowe przeanalizowały bardzo dokładnie, przesłankę ważnego interesu podatnika w kontekście skarżącej i wykazały brak jej występowania w sprawie, z czym również zgodził się WSA w wyroku z 6 września 2018 r. o sygn. I SA/Po [...]. Argumentacja prawna powyższych orzeczeń pozostaje aktualna na gruncie badanej sprawy. W rozpatrywanej sprawie, w związku z decyzją SKO [...] z [...] kwietnia 2021 r. nr [...] uchylającą decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] z [...] lutego 2021 r., organ pierwszej instancji ponownie rozpatrzył wniosek strony. W kontekście powyższego zasadniczym przedmiotem przeprowadzonego przez organy postępowania było ustalenie, czy sytuacja rodzinna - bytowa strony zmieniła się w stosunku do tej, kiedy wnioskowano o umorzenie zaległości po raz pierwszy w taki sposób, że obecnie skarżąca nie jest w stanie uregulować zaległości biorąc nawet pod uwagę to, że co do tych zaległości toczy się skuteczne postępowania egzekucyjne. W ocenie Sądu organy obu instancji prawidłowo procedowały w sprawie. Natomiast sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 2 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 579/16 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. - dalej: "O.p."), zgodnie z którą, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Zgodnie z art. 125 § 1 O.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 O.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. W procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1212/11). Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie z art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Organy podatkowe przeprowadziły w sprawie wystarczające postępowanie dowodowe, a skarżąca miała możliwość zajęcia w toku postępowania stanowiska w sprawie. Organy prawidłowo oceniły materiał dowodowy, nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodów. Zauważyć należy, że co do zasady - kwestionowanie oceny dowodów nie może polegać na zaprezentowaniu przez skarżącą stanu faktycznego przyjętego przez nią na podstawie własnej oceny dowodów. Oceniając materiał dowodowy organy uwzględniły w pełni kontekst wydarzeń (wysokość dochodów skarżącej, wcześniej przyznane ulgi podatkowe, strukturę wydatków, w tym spłata kredytów), a poczynione ustalenia zostały przekonywająco i logicznie uzasadnione. Jednocześnie wskazać należy, że skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów np. na okoliczność chorób przewlekłych, które wymienia w oświadczeniach majątkowych. Uzasadnienia zaskarżonej decyzji spełnia wymogi z art. 210 § 1 i 4 O.p., a zawarta w niej argumentacja pozwala na dokonanie jej sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu. Organy nie uchybiły zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 O.p., gdyż w sprawie nie zaistniały istotne dla rozstrzygnięcia niejasności, czy wątpliwości dotyczące stanu faktycznego, które zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Okoliczność, że skarżąca nie zgodziła się z przyjętym w sprawie rozstrzygnięciem nie oznaczała, że doszło do naruszenia powołanych na wstępie rozważań zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z 7 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 178/15). Z kolei zakres istotnych w sprawie faktów wyznaczały przepisy prawa materialnego i zawarte w nich przesłanki warunkujące udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b O.p., w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może realizować wskazaną w tym przepisie ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Podkreślić należy, że w badanej sprawie organ pierwszej instancji zobligowany był ponownie rozpatrzyć wniosek skarżącej z [...] września 2019 r., dotyczący umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2016 r. oraz z tytułu III i IV raty podatku od nieruchomości za 2017 r. i ustalić stan faktyczny sprawy. Z uzasadnień zaskarżonych decyzji wynika, że organy uznały, że w sprawie nie ziściła się żadna z przesłanek, warunkujących przyznanie ulgi. Organy wskazały, że skarżąca od lat znajduje się w trudnej sytuacji materialnej i zdrowotnej i z tego tytułu otrzymywała wielokrotne wsparcie w formie licznych umorzeń zaległości w podatku od nieruchomości. Jednocześnie organy podkreśliły, że otrzymuje emeryturę z ZUS, nie korzysta z pomocy społecznej, pomaga jej tylko córka i ponosi wysokie koszty utrzymania. Organy wykazały, że nie zaszły zmiany pogarszające sytuację podatniczki. Z bezspornych okoliczności faktycznych nie budzi wątpliwości Sądu, że w sprawie nie ziściła się żadna z przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Zaznaczyć należy, że uwzględnienie wniosku skarżącej na podstawie przesłanki interesu publicznego musiałoby opierać się na uznaniu, że należności o charakterze publicznym (podatek od nieruchomości), w zakresie obowiązku ich zapłaty ustępują przed należnościami o charakterze prywatnoprawnym, co w kontekście zasady powszechności opodatkowania i wyjątkowości udzielania tego rodzaju pomocy - byłoby niedopuszczalne. Co istotne, umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną i musi być traktowane jako przywilej, a nie jako prawo. Zdaniem Sądu, liczne umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za wcześniejsze okresy mogły spowodować u skarżącej błędne przeświadczenie, że w kolejnym okresie przyznanie jej ulgi w postaci umorzenia jest jej należne. Tak jednak w istocie nie jest, a każdy wniosek o umorzenie kolejnych należności należy rozpatrywać w kontekście wcześniej udzielonej pomocy i powszechnego obowiązku uiszczania podatków. Instytucja umorzenia zaległości podatkowych nie może bowiem być utożsamiana z instytucjami pomocy społecznej, stanowiącymi wsparcie dla osób o nią ubiegających się. Należy również zaznaczyć, że wsparcie ze strony państwa w postaci świadczeń z pomocy społecznej obwarowane jest konkretnymi kryteriami przyznawania tej pomocy, innymi aniżeli przesłanki umorzenia zaległości podatkowych. Umorzenia zaległości podatkowych nie można traktować, jako prostej konsekwencji złej sytuacji finansowej podatników (por. wyrok WSA w Poznaniu z 12 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Po 653/19). Reasumując, Sąd stwierdza, że organy należycie oceniły materiał dowodowy, dokonując prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. Tym samym postawione w skardze zarzuty okazały się bezzasadne. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.