I SA/Po 800/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne miesiące od lutego 2008 r. do stycznia 2009 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] określił A. w zakresie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego 2008 r. do stycznia 2009 r. - kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek podatnika oraz za poszczególne miesiące od kwietnia 2008 r. do stycznia 2009 r. - kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W wyniku prowadzonego postępowania kontrolnego za lata 2008 - 2009 organ I instancji ustalił, że podatnik prowadził na własne nazwisko działalność w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej pod nazwą [...] "[...]" [...]. i był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach działów specjalnych produkcji rolnej dokonywał sprzedaży jaj konsumpcyjnych, która dokumentowana była wystawionymi fakturami VAT oraz paragonami. Sporadycznie sprzedawał kury tzw. "wyniesione" do zakładów mięsnych oraz w 2009 roku w niewielkim zakresie obornik. W złożonych deklaracjach i korektach deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące od stycznia 2008 r. do grudnia 2009 r. podatnik zadeklarował nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy oraz do przeniesienia na następny miesiąc (z wyjątkiem lutego i marca 2008 r.). W oparciu o faktury zakupu paszy z 2008 r. ustalono, że A. dokonywał zakupu paszy: - w firmie [...] przez cały 2008 r. - paszę dla niosek super i extra, paszę dla kur przepierzanych (w kwietniu 2008 r.) oraz paszę do odchowu kur, - w firmie [...] Sp. z o.o. przez okres od czerwca do listopada 2008 r., przy czym w czerwcu 2008 r. dokonał zakupu paszy dla kur przepierzonych, a w następnych miesiącach paszę dla niosek, - w firmie [...] w miesiącu grudniu 2008 r. paszę dla niosek. Zakup paszy A. zaewidencjonował w prowadzonych rejestrach zakupu VAT. Wszystkie faktury zakupu paszy, zarówno paszy dla niosek super i ekstra oraz przepierzanych jak również paszy do odchowu kur stanowiły podstawę do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego. W toku prowadzonego postępowania organ ustalił, że A. paszę dla kur przepierzanych zakupioną w kwietniu 2008 r. przeznaczył na karmienie kur w należącym do niego kurniku K-3. Natomiast paszę dla kur przepierzanych zakupioną w czerwcu 2008 r. w ilości [...] kg na wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł podatnik przeznaczył na karmienie kur w kurniku B. w [...]. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził, że w 2008 roku A. dokonywał zakupu paszy zarówno na potrzeby prowadzonej [...] "[...]" w [...], jak również na potrzeby fermy kur niosek prowadzonej przez jego syna - B., tj. dla [...] B., [...]. Dostarczonej do tego podmiotu paszy A. nie udokumentował oraz nie zaewidencjonował w prowadzonych rejestrach sprzedaży VAT za poszczególne miesiące 2008 r. Powyższe nieprawidłowości świadczą o tym, że rejestry sprzedaży VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. prowadzone były nierzetelnie, gdyż nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wobec powyższego organ uznał, że rejestry sprzedaży VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. prowadzone były z naruszeniem art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT"). W świetle art. 193 § 4 i 6 w związku z art. 3 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p."), ksiąg podatkowych - rejestrów sprzedaży VAT za miesiące od stycznia grudnia 2008 r. w zakresie ewidencjonowania sprzedaży i podatku należnego organ I instancji nie uznał za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Z uwagi na brak możliwości zastosowania którejkolwiek z metod szacowania wymienionych w art. 23 § 3 O.p. oszacowania podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. dokonano metodą indywidualną w oparciu o dowody zgromadzone w toku postępowania kontrolnego. Na podstawie informacji i materiałów przekazanych przez Inspekcję Weterynaryjną przy piśmie z dnia [...] lutego 2013 r., zeznań [...] - Powiatowego Lekarza Weterynarii, zeznań strony oraz przekazanych przez [...] zestawień "obsad w stadach towarowych za lata 2008-2009" i "obsad w stadach towarowych za lata 2007- 2008" ustalono stany kur niosek (z uwzględnieniem upadków) w kurnikach [...] na pierwszy dzień poszczególnych miesięcy 2008 r. Powyższe przedstawiono w tabelach na str. 17-21 zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji. Na podstawie zeznań [...] z dnia [...] sierpnia 2013 r. przyjęto średnią miesięczną nieśność kur, tj. [...] jaja od jednej kury w miesiącu. Następnie wyliczono średnią roczną nieśność kur ([...] x 12), tj. [...] jaj od kury (z uwzględnieniem spadku nieśności, będącego wynikiem zarówno przepierzania kur jak i innych czynników). Ustalono średnią cenę sprzedawanych przez [...] jaj w 2008r. na poziomie [...] zł za sztukę, przyjmując wartość netto przychodu ze sprzedaży jaj w 2008r. w łącznej kwocie [...] zł, wykazaną w księgach rachunkowych [...] oraz średnią ilość jaj wyprodukowanych w 2008 r. – [...] sztuk (tabela na str. 24 decyzji pierwszej instancji). Taką samą analizę przeprowadzono w stosunku do kurnika prowadzonego przez B., co przedstawiono w tabelach na str. 22-23 decyzji. W wyniku dokonanej analizy produkcji jaj w kurnikach [...] udowodniono, że podatnik zaewidencjonował sprzedaż jaj tylko z własnych czterech kurników. Mając powyższe na uwadze, nie dano wiary zeznaniom B., że ojciec w zamian za zajmowanie się jego kurnikiem oraz dostarczaniem paszy, dokonywał w 2008 r. sprzedaży jaj z kurnika w [...] we własnym imieniu i na własny rachunek. Na podstawie analizy zgromadzonego materiału dowodowego organ I instancji ustalił, że A. dostarczył w poszczególnych miesiącach 2008 r. do kurnika swojego syna B. w [...] paszę dla niosek w łącznej ilości [...] kg o wartości netto [...] zł, która została zużyta przez kury nioski znajdujące się w tym kurniku. Tym samym organ uznał, że A. zakupioną w 2008 r. paszę w w/w części odsprzedał na rzecz B. i czynności tej nie udokumentował oraz nie zaewidencjonował w prowadzonych rejestrach sprzedaży VAT za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. Wobec powyższego A. zaniżył obroty ze sprzedaży paszy dla niosek na rzecz B. na łączną wartość netto [...] zł, w tym za okres od lutego do grudnia 2008 r. na wartość netto [...]zł + podatek należny VAT 3% w kwocie [...] zł. Natomiast w rozliczeniu za czerwiec 2008 r. podatnik zaniżył obroty ze sprzedaży paszy dla kur przepierzanych na rzecz B. na łączną wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. Z uwagi na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] wydaną w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń 2008 r. - za ten okres rozliczeniowy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nie wyliczył wartości sprzedaży netto i podatku należnego z tytułu niezaewidencjonowanych dostaw paszy na rzecz B. W odwołaniu z dnia [...] lutego 2014 r. strona, reprezentowania przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie w całości decyzji organu I instancji i przekazanie o sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz dopuszczenie dowodu z załączonych do odwołania faktur. Następnie pismem z dnia [...] marca 2014 r. pełnomocnik złożył uzupełnienie odwołania, w którym podniósł, że Strona zauważyła, iż odnośnie roku 2007 i 2008 nie zostało zgłoszone przez podatnika prowadzenie ksiąg rachunkowych. Składane były natomiast deklaracje PIT-6 dotyczące rozliczenia działów specjalnych produkcji rolnej według norm szacunkowych. Przedmiotowe fakty nie były stronie wcześniej znane. Zatem w stosunku do lat 2007 i 2008 strona nie miała prawnego, szczególnego obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. W związku z powyższym postępowanie w przedmiotowej sprawie powinno zostać zweryfikowanie, z uwzględnieniem tych faktów. Postępowanie kontrolne oraz decyzja organu I instancji zostały przeprowadzone i wydane w oparciu o założenie obowiązku rozliczania na podstawie ksiąg rachunkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ w pierwszej kolejności stwierdził, że w sprawie nie nastąpiło przedawnienie, bowiem Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wszczął postępowanie karno-skarbowe. Następnie pismem z dnia [...] grudnia 2013 r. organ zawiadomił [...] o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lutego 2008 r. do stycznia 2009 r. Zawiadomienie to podatnik odebrał osobiście w dniu [...] grudnia 2013 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. W tym stanie faktycznym i prawnym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że jest uprawniony do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnił, że podstawę opodatkowania z prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej, w przypadku podatników, którzy nie dokonali wyboru w trybie art. 15 i art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.Dz. U. z 2000 r., Nr 14 poz. 176, ze zm. – dalej: "u.p.d.o.f."), zamiaru prowadzenia ksiąg (podatkowej księgi przychodów i rozchodów, o której mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.) lub ksiąg rachunkowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.) ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu, określonych w załączniku nr 2 do ustawy i to niezależnie od wielkości uzyskanych przychodów. Przytoczone wyżej uregulowania prawne odnoszą się do opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej i nie mają wpływu na opodatkowanie obrotów w podatku od towarów i usług. Jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie A. jest podatnikiem podatku do towarów i usług od dnia [...] września 2000 r., tj. od dnia złożenia Zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego - VAT-R. Oznacza to, że ma obowiązek prowadzenia ewidencji, o których mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT (a nie ksiąg rachunkowych) i składania deklaracji VAT-7. Będąc zatem podatnikiem podatku od towarów i usług - A. w 2008 roku prowadził ewidencje zakupów i sprzedaży, sprzedaż dokumentował fakturami VAT oraz składał deklaracje podatkowe VAT-7 - zgodnie z obowiązującymi przepisami, bez względu na to czy opodatkowywał dochód z działów specjalnych na podstawie ksiąg rachunkowych czy przy zastosowaniu norm szacunkowych. Za bezprzedmiotowe organ uznał zarzuty odnoszące się do szacowania przychodu z tytułu sprzedaży paszy na rzecz [...] w styczniu 2008 r. Organ podkreślił, że zaskarżona decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nie obejmuje swym zakresem rozliczenia podatku VAT za miesiąc styczeń 2008 r. W zaskarżonej decyzji organ kontroli skarbowej określił bowiem A. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres od lutego 2008 r. do stycznia 2009 r. Za miesiąc styczeń 2008 roku decyzję wydał Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] w dniu [...] maja 2008 r. Jednocześnie w zaskarżonej decyzji organu I instancji (na str. 45-46) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] odniósł się do zastrzeżeń podatnika złożonych do protokołu badania ksiąg podatkowych w kwestii szacowania przychodów ze sprzedaży paszy na odchowanie piskląt dostarczonej do odchowalni [...] z [...]. Jednakże organ kontroli skarbowej podkreślił (na str. 47), że ustalenia w tym zakresie miały wpływ na określenie A. kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Natomiast, z uwagi na prawomocną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] wydaną w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń 2008 r. - ustalenia te nie zostały uwzględnione w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] stycznia 2014 r. dotyczącej podatku od towarów i usług za okres od lutego 2008 r. do stycznia 2009 r. Odpowiadając na zarzuty dotyczące określenia wartości paszy dla niosek, dostarczonej przez [...] do kurnika jego syna B. w okresie od lutego do grudnia 2008 r., na wartość netto [...] zł i podatek należny VAT w kwocie [...] zł oraz określenia wartości paszy dla kur przepierzanych w wysokości [...] zł i podatek VAT w kwocie [...] zł dostarczonej w czerwcu 2008 r. do kurnika B. w [...] - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że zakup paszy dla niosek A. zaewidencjonował w prowadzonych rejestrach zakupu VAT na podstawie faktur VAT wystawionych przez firmę [...], a zakup paszy dla kur przepierzanych na podstawie faktur VAT wystawionych przez [...] Spółka z o.o. Pasza ta jednak została zużyta przez kury w kurniku jego syna - B. w [...]. Świadczą o tym zarówno zeznania [...] jak i B.. Dla [...] były to transakcje pomiędzy ojcem a synem i dlatego ich nie udokumentował. Organ I instancji jednak wykazał, że pomimo powiązań rodzinnych, zarówno A. jak i B. prowadził we własnym imieniu i na własny rachunek działalność, a zatem każdy z nich był odrębnym podmiotem. Wobec powyższego dostawy paszy dla kur przepierzanych (w czerwcu 2008 r.) oraz dla niosek uznano za sprzedaż tej paszy przez [...] na rzecz B. Wartość obrotów ze sprzedaży oszacowano na poziomie zakupu paszy dla kur przepierzanych w firmie [...] przez [...] a paszy dla niosek - na poziomie zakupu paszy w firmie [...]. W decyzji organu I instancji udowodniono, że w 2008 r. A. w prowadzonych rejestrach sprzedaży VAT zaewidencjonował obroty ze sprzedaży jaj wyprodukowanych tylko w swoich kurnikach, tym samym udowodniono, że nie sprzedawał w swoim imieniu i na swój rachunek jaj z kurnika syna w [...]. Wbrew twierdzeniom odwołującego A. nie zeznał, że w 2008 r. sprzedawał we własnym imieniu i na własny rachunek jaja z kurnika syna B. W dniu [...] października 2013 r. zeznał bowiem, że nie pamięta czy w 2008 i 2009 r. sprzedawał jaja z kurnika syna. Jedynie B. zeznał w dniu [...] października 2013 r., że w 2008 r. A. sprzedawał jaja z jego kurnika, przy czym nie potrafił jednoznacznie wskazać wielkości tej sprzedaży, Zeznał jedynie, że była ona niewielka z uwagi na spadającą nieśność jego kur i okres przepierzenia. W celu sprawdzenia czy jest to możliwe aby A. w 2008 r. sprzedawał we własnym imieniu i na własny rachunek jaja z kurnika syna, organ kontroli skarbowej dokonał analizy wielkości produkcji jaj zarówno w kurniku B. jak również w kurnikach [...]. W wyniku tej analizy ustalono, że w kurniku B. mogło być wyprodukowanych więcej jaj niż to wynika z okazanych przez niego faktur VAT RR. Natomiast analiza produkcji jaj w kurnikach [...] wykazała, że wielkość produkcji jaj pokrywała się z wielkością zaewidencjonowanych obrotów z jej sprzedaży. Tym samym udowodniono, że w rejestrach sprzedaży VAT za poszczególne miesiące 2008 r. zostały zaewidencjonowane tylko obroty ze sprzedaży jaj pochodzących z kurników [...]. Zatem zeznania świadka o rzekomej sprzedaży jaj z kurnika w [...] przez [...] uznano za niewiarygodne, tym bardziej, że zeznań tych nie potwierdziła strona. Za bezzasadny organ uznał zarzut dotyczący wybiórczego traktowania dowodów. Odnośnie zeznań świadków, w tym [...], organ kontroli skarbowej nie kwestionował tego, że jaja z kurnika w [...] były przywożone do firmy [...] i w tej firmie sprzedawane. B. korzystał bowiem z urządzenia [...] do sortowania jaj. Dodać również należy, że jaja te przechowywane były w magazynach [...], zatem również z tych magazynów sprzedawane. B. w firmie [...] miał bowiem jeden pokój przeznaczony na swoje biuro. Zatem prawdą jest, że jaja z kurnika w [...] magazynowane były i sprzedawane w firmie [...] w [...]. Jednakże, co jest bardzo istotne, jaja te sprzedawał B. Część tej sprzedaży została potwierdzona fakturami VAT RR, a część nie została udokumentowana. Brak udokumentowanej sprzedaży jaj przez B. nie jest jednak jednoznaczny z tym, że jaja te sprzedał we własnym imieniu i na własny rachunek A. Tym bardziej, że w zaskarżonej decyzji udowodniono, że wykazane przez [...] obroty ze sprzedaży jaj pokrywały się z produkcją jaj w jego kurnikach. Organ podkreślił, że zeznania świadków [...] i [...] dotyczyły postępowania prowadzonego wobec podatnika za 2007 r. Zeznania te nigdy nie były dowodem w prowadzonym później postępowaniu kontrolnym za lata 2008-2009. W świetle przedstawionych wyżej okoliczności za chybiony organ uznał również zarzut podatnika, że organ I instancji nie uwzględnił wyjaśnień strony, iż w zamian za dostarczoną paszę do kurnika B. A. otrzymywał i sprzedawał jaja wyprodukowane w kurniku syna B. Odnosząc się do wyliczeń dokonanych w odwołaniu organ stwierdził, że nie znajdują one oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Przede wszystkim średnia cena netto jaja [...] zł za sztukę ustalona na podstawie okazanych faktur VAT RR B. wynikała ze sprzedaży jaj w małych rozmiarach S i M, głównie na rzecz firmy [...] SA w [...], która zajmuje się przetwórstwem i produkcją zup, konserw mięsnych i pasztetów, a nie handlem jajami. Natomiast jaja do pozostałych firm B. sprzedawał już w cenach rynkowych na poziomie [...] zł – [...] zł za sztukę. W zaskarżonej decyzji wykazano, że cena na poziomie [...] zł za sztukę nie odpowiada cenie rzeczywistej, co pełnomocnik w złożonym odwołaniu pomija. Ponadto A., co stwierdzono na podstawie okazanych faktur sprzedaży jaj, sprzedawał jaja w klasach M, L i XL, których ceny jednostkowe brutto kształtowały się na poziomie od [...] zł za sztukę do [...] zł za sztukę. Cena netto za jajo klasy M wynosiła od [...] zł za sztukę do [...] zł za sztukę, cena netto za jajo klasy L wynosiła od [...] zł za sztukę do [...]zł za sztukę, zaś cena netto za jajo klasy XL wynosiła od [...] zł za sztukę do [...] zł za sztukę. Natomiast małe jaja A. sprzedawał na kg, a cena netto za 1 kg wynosiła od [...] zł do [...] zł, co oznacza, że cena netto małego jaja o wadze od 48g do 53g wynosiła od [...] zł za sztukę do [...] zł za sztukę. Na tej podstawie ustalono, że średnia cena netto jaja stosowana przez [...] wynosiła [...] zł za sztukę, a nie jak sugeruje pełnomocnik [...] zł za sztukę. A. w dniu [...] maja 2012r. zeznał jakie wagi mają poszczególne klasy jaj, zeznał wówczas również, że cena jaja na przetwórstwo jest o kilka groszy niższa od ceny rynkowej. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, wyliczenia pełnomocnika dokonane w oderwaniu od stanu faktycznego, mają na celu tylko i wyłącznie podważenie ustaleń zawartych w zaskarżonej decyzji. W świetle powyższego, w tym miejscu, szczególnego znaczenia nabierają wyjaśnienia pełnomocnika, który na poparcie swojego stanowiska przedłożył na etapie wnoszonego odwołania 11 faktur VAT RR rzekomo dokumentujących transakcje pomiędzy [...] i jego synem, wystawione, jak twierdzi, po otrzymaniu protokołu badania ksiąg - w celu udokumentowania rzekomo wykonanych ekwiwalentnych świadczeń. Organ zauważył, że protokół badania ksiąg podatkowych został sporządzony i dostarczony stronie w dniu [...] listopada 2013 r., natomiast jak wynika z załączonych do odwołania kserokopii faktur - zostały one wystawione w dniu [...] stycznia 2014 r. Odnośnie przedmiotowych faktur VAT RR organ zauważył, że z dokumentów tych nie wynika czy kserokopie potwierdzone przez pełnomocnika zostały sporządzone z oryginałów tych dokumentów czy ich kopii, brak jest podpisu sprzedawcy, jedynie podpis "[...]" znajduje się po stronie nabywcy. Dokumenty te zostały wystawione w dniu [...] stycznia 2014 r. choć rzekomo dotyczą sprzedaży jaj odpowiednio w ostatnim dniu stycznia oraz w ostatnim dniu każdego miesiąca od marca do grudnia 2008 r. (z wyjątkiem lipca - gdzie wskazano datę dostawy [...] lipca 2007 r.) - czyli po 5 latach. Ponadto podkreślić należy, że co prawda B. w 2008 r. korzystał ze statusu rolnika ryczałtowego w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej, to jednak w wyniku przeprowadzonego wobec niego postępowania kontrolnego za 2008 r. nie stwierdzono u niego takich faktur VAT RR, ani dokonanej zapłaty za takie faktury na jego rachunek prowadzony dla jego gospodarstwa rolnego. Odnosząc się natomiast do tabeli przedstawionej w odwołaniu należy wskazać, że B. nie prowadził żadnej ewidencji sprzedaży jaj, na którą powołuje się pełnomocnik. B. jako rolnik ryczałtowy zobowiązany był tylko do przechowywania faktur VAT RR przez okres pięciu lat, licząc od końca roku, w którym wystawiono fakturę. Organ podkreślił, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] prowadząc działania zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego zebrał materiał dowodowy potwierdzający stwierdzone nieprawidłowości oraz wyjaśnił wszystkie okoliczności mające znaczenie dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia. W skardze z dnia [...] lipca 2014 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 122 w związku z art. 187 i 191 O.p., poprzez wybiórczą i dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego oraz formułowanie wniosków, nie znajdujących poparcia w zebranym materiale dowodowym, m. in. poprzez przyjęcie, że pomiędzy stroną a jej kontrahentami dochodziło wyłącznie do sprzedaży paszy od strony na rzecz kontrahentów i nie zachodziły inne transakcje pomiędzy tymi podmiotami, jak również nieprawidłowe szacowanie wielkości dokonywanych transakcji; - art. 23 § 2 O.p., poprzez przyjęcie błędnych ustaleń faktycznych i na tej podstawie odstąpienie od oszacowania prawidłowych wielkości zakupów oraz wyłącznie jednostronne szacowanie obrotów strony, z uwzględnianiem sprzedaży i pominięciem zakupów; - art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez utrzymanie decyzji w mocy, w sytuacji, gdy uzasadnione jest przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; - art. 233 § 1 pkt 2 lit. b) O.p., poprzez nie wydanie decyzji uchylającej decyzję organu pierwszej instancji i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżący podnosi, że organ odwoławczy popełnił fundamentalny błąd w ustaleniu stanu faktycznego, polegający na tym, że transakcje dokonywane przez stronę i B., czy [...] były jednostronne i polegały wyłącznie na sprzedaży przez stronę paszy wskazanym kontrahentom. Takiemu wnioskowi przeczą zeznania świadków, m. in. B., który zeznał, że w 2008 r. paszę dla kur znajdujących się w kurniku w [...] kupował ojciec - A., który w zamian za to część jaj wyprodukowanych w kurniku w [...] sprzedawał we własnym imieniu i na własny rachunek. Strona stwierdza, że sam organ podnosi, iż nie kwestionowane były fakty, że jaja z kurnika w [...] były przewożone do firmy [...] i w tej firmie sprzedawane, z uwagi jednak na udowodnienie w decyzji, że strona sprzedawała wyłącznie jaja wyprodukowane we własnych kurnikach, organ odrzuca wniosek o sprzedaży jaj z firmy B. w firmie strony. Odnosząc się do przedłożonych wraz z odwołaniem, faktur VAT RR, strona podnosi, że ustawa o VAT wraz z przepisami wykonawczymi wskazuje terminy na wystawienie faktury. Stwierdza, że "w obrocie gospodarczym dość powszechna jest jednak sytuacja, w której faktury wystawiane są po terminie na ich wystawienie. Nie wiąże się to z dodatkowymi sankcjami dla kontrahentów. W przedmiotowej sprawie faktury VAT RR dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze i powinny być brane pod rozwagę". Skarżący zarzuca organowi, że szacując podstawę opodatkowania w podatku VAT uznaje wszystkie dowody wpływające na wysokość zobowiązania podatkowego, z pominięciem wszystkich dowodów i okoliczności świadczących o dokonywanych przez stronę zakupach, przekładających się na wysokość podatku naliczonego do odliczenia. W szczególności organ odmawia mocy dowodowej zeznaniom strony i świadków, uznając, że strona nie sprzedawała we własnym imieniu jaj z firmy B. (zatem od niego zakupionych), pomimo ustaleń, że właśnie następowało to przez magazyny i pakownie strony. Skarżący kwestionuje wyliczoną przez organ kontroli skarbowej średnią cenę netto sprzedawanych jaj na poziomie [...] zł. Wskazuje, że w piśmie z dnia [...] marca 2014 r. uzupełniającym odwołanie podniesiono, iż "Strona nie zgłosiła zamiaru prowadzenia ksiąg podatkowych w roku 2007 i 2008. Organ w trakcie kontroli, której wynik jest bazą również dla przedmiotowej sprawy dotyczącej VAT, przyjął jednak założenie, że strona miała prawny szczególny obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w podatku dochodowym. Strona w tym przedmiocie powołała rozstrzygnięcie uchwały NSA z dnia 17 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSP 2/10. Skarżąca podniosła, że "wszelkie szacunki dotyczące cen jajek, wielkości obrotu strony oraz wyciągnięte z nich wnioski organu, opierają się na zapisach ewidencji przychodów i rozchodów prowadzonych przez stronę. Podstawę szacunku stanowiła bowiem ilość sprzedanych jaj. Wobec ustalenia faktu, że strona nie była zobowiązana do ich prowadzenia, wszelkie szacunki organu oparte na jej zapisach i wnioski z nich wynikające, należy uznać za błędne, nieudowodnione oraz odrzucić." Skarżący stwierdza, że nieudowodniony jest fakt, by strona sprzedawała jaja wyłącznie pochodzące z własnych kurników. Pozostaje natomiast udowodniony fakt niewykazanej nadprodukcji jaj u B. na poziomie [...] zł, jego zeznania, że jaja te sprzedawał we własnym imieniu i na własny rachunek A., a także okoliczności przyznane przez sam organ o dostarczaniu i sprzedawaniu jaj w firmie strony. Zdaniem skarżącego organ I instancji zignorował dowody w postaci zeznań świadków i wyjaśnień samej strony, dotyczących otrzymywania za dostarczaną paszę na rzecz B. jaj w rozliczeniu za ekwiwalentne świadczenie. Jaja te sprzedane zostały następnie przez stronę. Z wyliczeń organu pierwszej instancji wynika bowiem, że B. w 2008 r. miał możliwość wyprodukowania [...] sztuk jaj, a sprzedał [...] sztuk. Organ ten jednak odrzucił wniosek, że nadmiar jaj wyprodukowanych przez B. był sprzedany przez [...], w zamian za dostarczanie paszy. Takie działanie potwierdzają wyjaśnienia złożone przez stronę oraz zeznania B. Skarżący zarzucił, że organ pierwszej instancji pominął zeznania pracowników strony, [...] i [...], którzy potwierdzili, że jaja z kurnika B. były dostarczane do strony i następnie zostały przez nią sprzedane. W ocenie skarżącego odpowiedzi świadków dotyczyły jednak ogólnego procederu mającego miejsce również w roku 2008. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Badając zaskarżone decyzje według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew jej zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, a jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Przeprowadzone postępowanie, wbrew twierdzeniom skarżącej, czyniło zadość zasadom procesowym przewidzianym w przepisach O.p. W decyzjach organów podatkowych obu instancji zostały przytoczone wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Organy wyjaśniły podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, które w sprawie znalazły zastosowanie. Organ odwoławczy dysponował materiałem dowodowym pozwalającym na dokonanie oceny decyzji organu I instancji. W ocenie Sądu żadna z zasad ogólnych postępowania podatkowego nie została naruszona przez organy w trakcie prowadzenia przedmiotowego postępowania. Zarówno przedstawiony stan faktyczny sprawy jak i uzasadnienie decyzji są szczegółowe. W decyzji znalazły się m.in. oceny zeznań, materiałów zgromadzonych w toku postępowań kontrolnych kontrahentów, itp. Organ odwoławczy wydał zaskarżoną decyzję na podstawie zebranego materiału dowodowego przez organ I instancji, który jest kompletny i tym samym uprawniał do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie i wydania decyzji. Natomiast zaznaczyć należy, że organ odwoławczy rozpatrując odwołanie podatnika nie kieruje się stanowiskiem organu I instancji, lecz analizując materiał dowodowy oraz przeprowadzając postępowanie odwoławcze, sam podejmuje rozstrzygnięcie w sprawie. Organ odwoławczy wydał zaskarżoną decyzję na podstawie zebranego materiału dowodowego przez organ I instancji, który jest kompletny i tym samym uprawniał do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie i wydania decyzji. Natomiast zaznaczyć należy, że organ odwoławczy rozpatrując odwołanie podatnika nie kieruje się stanowiskiem organu I instancji, lecz analizując materiał dowodowy oraz przeprowadzając postępowanie odwoławcze, sam podejmuje rozstrzygnięcie w sprawie. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie doszło w rozpatrywanej sprawie do naruszenia przez organ odwoławczy przepisu art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie decyzji I instancji w mocy oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. b) O.p. poprzez nie wydanie decyzji uchylającej decyzję organu I instancji i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia. Stan faktyczny w przedmiotowej sprawie został ustalony w oparciu o obszerny materiał dowodowy zebrany przez organ I instancji, który pozwolił na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia. W postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu dokonał analizy i oceny materiału dowodowego w powiązaniu z podjętym rozstrzygnięciem i uznał jego zasadność, efektem czego była zaskarżona decyzja. Organy nie naruszyły art. 122 O.p., który stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, bowiem ustalono fakty zgodnie z rzeczywistością i zastosowano właściwe normy prawne. Podstawowym narzędziem realizacji zasady prawdy obiektywnej wynikającej z art. 122 O.p. jest postępowanie dowodowe. Zgodnie z art. 180 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Nie został również naruszony przepis art. 187 § 1 O.p., z którego wynika, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jako dowód dopuszczono wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, a rozstrzygając przedmiotową sprawę, oceny materiału dowodowego dokonano w sposób obiektywny, nie przekraczając zasady swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 O.p. Organy obu instancji rozpatrzyły i oceniły wszystkie dowody w ich wzajemnej łączności, a poczynione w tym względzie ustalenia odpowiadają zasadom logiki i doświadczenia życiowego. Organy oparły rozstrzygnięcie na informacjach przekazanych przez inne organy podatkowe oraz na materiale dowodowym zebranym w toku postępowania prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wobec B. i [...]. Ustalenia organu I instancji zostały dokonane w oparciu o cały, obszerny materiał dowodowy zebrany w przedmiotowej sprawie, który pozwolił na oszacowanie podstawy opodatkowania w sposób jak najbardziej zbliżony do rzeczywistych rozmiarów. W świetle powyższego nie zostały również naruszone przepisy art. 23 § 2 O.p. Zarówno w sentencji decyzji organu I instancji, jak i w jej uzasadnieniu wskazano jako podstawę wydania decyzji m.in. przepis art. 23 § 1 pkt 2 O.p. Oznacza to, że organ kontroli skarbowej dokonał oszacowania podstawy opodatkowania. Oszacowania tego organ dokonał ponieważ udowodnił, że rejestry sprzedaży VAT w firmie [...] za poszczególne miesiące 2007 r. prowadzone były nierzetelnie. Organ I instancji wykazał dlaczego, za jaki okres i w jakim zakresie księgi podatkowe prowadzone były nierzetelnie, co dało mu uprawnienie do oszacowania podstawy opodatkowania. Zatem za chybiony należy uznać zarzut skargi odnośnie naruszenia art. 23 § 2 O.p. pozwalający organowi odstąpić od szacowania podstawy opodatkowania poprzez jego nie zastosowanie. W zaskarżonej decyzji nie szacowano podatku należnego lecz podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Następnie od oszacowanej podstawy opodatkowania obliczono podatek należny wg właściwej stawki tego podatku. Jak wynika z powyższego nie ma tu zastosowania instytucja szacowania zakupów i podatku naliczonego. Nie znajdują uzasadnienia zarzuty skargi odnoszące się do szacunków cen jajek, wielkości obrotu strony oraz wyciągniętych wniosków organu, które w ocenie skarżącego opierają się na zapisach ewidencji przychodów i rozchodów prowadzonych przez stronę. Podstawę szacunku stanowiła bowiem ilość sprzedanych jaj. Konsekwencją uregulowań zawartych w przepisie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. jest wprowadzona - dla celów tej ustawy - zawarta w art. 2 ust. 2 definicja działalności rolniczej oraz w art. 2 ust. 3 definicja działów specjalnych produkcji rolnej, z których uzyskiwane dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., działy specjalne produkcji rolnej stanowią odrębne źródło przychodów. Przychód z działów specjalnych produkcji rolnej, jak stanowi art. 15 u.p.d.o.f., ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku. Natomiast sposób ustalania podstawy opodatkowania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej został określony w art. 24 ust. 4 u.p.d.o.f. Zgodnie z tymi uregulowaniami, dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów, a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg podatkowych, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2 do ustawy. Z powołanych przepisów wynika, że wyboru sposobu ustalania dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z działów specjalnych produkcji rolnej, to jest na podstawie ksiąg bądź przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu - dokonuje sam podatnik. Podstawę opodatkowania z prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej, w przypadku podatników, którzy nie dokonali wyboru w trybie art. 15 i art. 24a ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f. zamiaru prowadzenia ksiąg (podatkowej księgi przychodów i rozchodów, o której mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.) lub ksiąg rachunkowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu, określonych w załączniku nr 2 do ustawy i to niezależnie od wielkości uzyskanych przychodów. W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2011 r. o sygn. akt II FPS 2/10 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2011 r. sygn. akt II FSK 186/11 (dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl), wskazano, że "(...) obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, o których mowa w art. 24a ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, ze zm.) nie dotyczy podatników uzyskujących przychody z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 3), bez względu na wielkość tych przychodów, o ile podatnicy ci nie zgłosili zamiaru prowadzenia ksiąg, w trybie określonym w art. 24a ust. 2 pkt 2 i art. 15 zdanie drugie tej ustawy. W świetle art. 24 ust. 4 zdanie drugie i art. 15 u.p.d.o.f. dla ustalenia dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej uzyskiwanych przez podatników, którzy nie zgłosili zamiaru prowadzenia ksiąg, mają zastosowanie wyłącznie normy szacunkowe dochodu określone w załączniku nr 2 do tej ustawy". Przytoczone wyżej uregulowania prawne odnoszą się do opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej i nie mają wpływu na opodatkowanie obrotów w podatku od towarów i usług. Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ustawy o podatku VAT działalność rolnicza (w tym prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej) jest działalnością gospodarczą podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie A. jest podatnikiem podatku do towarów i usług od dnia [...] września 2000 r., tj. od dnia złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego - VAT-R (k. 141-144 akt adm.). Oznacza to, że ma obowiązek prowadzenia ewidencji, o których mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT (a nie ksiąg rachunkowych) i składania deklaracji VAT-7. Będąc zatem podatnikiem podatku od towarów i usług A. w 2008 roku prowadził ewidencje zakupów i sprzedaży, sprzedaż dokumentował fakturami VAT oraz składał deklaracje podatkowe VAT-7 - zgodnie z obowiązującymi przepisami, bez względu na to czy opodatkowywał dochód z działów specjalnych na podstawie ksiąg rachunkowych czy przy zastosowaniu norm szacunkowych. W ocenie Sądu prawidłowe są ustalenia organów, z których wynika, że zakup paszy dla niosek A. zaewidencjonował w prowadzonych rejestrach zakupu VAT na podstawie faktur VAT wystawionych przez firmę [...], a zakup paszy dla kur przepierzanych - na podstawie faktur VAT wystawionych przez [...] Spółka z o.o. Pasza ta jednak została zużyta przez kury w kurniku jego syna - B. w [...]. Świadczą o tym zarówno zeznania [...] (k. 555-558) jak i B. (k. 541-544). Organy udowodniły, że w rejestrach sprzedaży VAT za poszczególne miesiące 2008 r. zostały zaewidencjonowane tylko obroty ze sprzedaży jaj pochodzących z kurników [...]. Zatem zeznania świadka o rzekomej sprzedaży jaj z kurnika w [...] przez [...] uznano za niewiarygodne, tym bardziej, że zeznań tych nie potwierdziła strona. Za bezzasadny należy uznać zarzut dotyczący wybiórczego traktowania dowodów. Prawidłowo organy oceniły zeznania świadków, w tym [...] i [...]. Podkreślić należy, że zeznania w/w świadków zostały złożone w postępowaniu prowadzonym wobec podatnika za 2007 r. Zeznania te nie były dowodem w prowadzonym później postępowaniu kontrolnym za lata 2008-2009. Za chybiony należy również uznać zarzut skargi odnośnie nie uwzględnienia wyjaśnień strony, iż w zamian za dostarczoną paszę do kurnika B. A. otrzymywał i sprzedawał jaja wyprodukowane w kurniku syna B. Odnosząc się do wyliczeń dokonanych przez w skardze, należy stwierdzić, że nie znajdują one oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. W ocenie Sądu wyliczenia skarżącego dokonane w oderwaniu od stanu faktycznego, mają na celu tylko i wyłącznie podważenie ustaleń organów podatkowych. W tym miejscu szczególnego znaczenia nabierają wyjaśnienia pełnomocnika, który na poparcie swojego stanowiska przedłożył na etapie odwołania 11 faktur VAT RR (k. 2686-2696) rzekomo dokumentujących transakcje pomiędzy [...] i jego synem, wystawione, jak twierdzi, po otrzymaniu protokołu badania ksiąg w celu udokumentowania rzekomo wykonanych ekwiwalentnych świadczeń. Zauważyć należy, że protokół badania ksiąg podatkowych został sporządzony i dostarczony stronie w dniu [...] listopada 2013 r. (k. 2457-2482), natomiast jak wynika z załączonych do odwołania kserokopii faktur - zostały one wystawione w dniu [...] stycznia 2014 r. Odnośnie przedmiotowych faktur VAT RR należy zauważyć, że z dokumentów tych nie wynika czy kserokopie potwierdzone przez pełnomocnika zostały sporządzone z oryginałów tych dokumentów czy ich kopii, brak jest podpisu sprzedawcy, jedynie podpis "[...]" znajduje się po stronie nabywcy. Dokumenty te zostały wystawione w dniu [...] stycznia 2014 r. choć rzekomo dotyczą sprzedaży jaj odpowiednio w ostatnim dniu stycznia oraz w ostatnim dniu każdego miesiąca od marca do grudnia 2008 r., czyli po 5 latach. W ocenie Sądu załączone do odwołania faktury zostały sporządzone tylko i wyłącznie na potrzeby wniesionego odwołania i nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Odnosząc się natomiast do tabeli przedstawionej w skardze należy wskazać, że B. nie prowadził żadnej ewidencji sprzedaży jaj, na którą powołuje się pełnomocnik. B. jako rolnik ryczałtowy zobowiązany był tylko do przechowywania faktur VAT RR przez okres pięciu lat, licząc od końca roku, w którym wystawiono fakturę. Dodać również należy, że faktura VAT RR powinna zawierać m.in. czytelne podpisy osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktury, a także oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu "Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług". Faktury przedłożone przez pełnomocnika zawierają powyższe sformułowanie, jednak nie zostało ono podpisane przez rolnika ryczałtowego, tj. przez B. W tym miejscu należy również wskazać, że nie kwestionuje się możliwości kompensat wzajemnych świadczeń, jednak, żeby mogło dojść do takiej kompensaty konieczne jest uprzednie udokumentowanie i wycenienie tych świadczeń. Kompensata dotyczy bowiem wzajemnych i wymagalnych zobowiązań i należności. W rozpatrywanej sprawie nie nastąpiło przedawnienie, bowiem Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wszczął postępowanie karno-skarbowe. Następnie Urząd Skarbowy w [...] pismem z dnia [...] grudnia 2013 r. (k. 2739-2742 akt adm.) zawiadomił [...] o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lutego 2008 r. do stycznia 2009 r. Zawiadomienie to podatnik odebrał osobiście w dniu [...] grudnia 2013 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. W ocenie Sądu organy zgromadziły wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, a w konsekwencji prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.