I SA/Po 84/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2013r. sprawy ze skargi JL na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia części zaległości podatkowej z tytułu podatku od spadków i darowizn oraz odmowy umorzenia pozostałej kwoty uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ja decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]. nr [...] oraz postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy z dnia [...]. nr [...]; Wnioskiem z dnia [...] czerwca 2012r. A.B. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn ustalonym decyzją ww. organu z dnia [...] 05.2012r. w kwocie [...]zł. Wniosek został uzasadniony trudną sytuacją finansową oraz zdrowotną. Zobowiązany wyjaśnił, że kontynuując zainteresowania ojca poświęcił się karierze sportowej, co zaowocowało wieloma sukcesami, ale też przyczyniło się do problemów zdrowotnych. Karierę sportową przerwał nieszczęśliwy wypadek, który miał miejsce podczas wyścigu. W 2010r. wnioskodawca przeszedł skomplikowaną operację kręgosłupa. W tym samym roku także zmarł tragicznie jego ojciec A.C. Stan psychiczny jak i fizyczny wnioskodawcy nie powoli mu na kontynuowanie kariery sportowej. Obecnie wnioskodawca jest absolwentem czwartego roku Uniwersytetu Ekonomicznego w[...]. Zgromadzone środki finansowe ulokował wspólnie z żoną A.D. w działce budowlanej, kupionej z zamiarem pobudowania na niej w przyszłości domu. Wnioskodawca wyjaśnił również, że wraz z małżonką są osobami bezrobotnymi, jednakże z uwagi na fakt oczekiwania narodzin dziecka oraz pragnąc stworzyć rodzinie warunki do życia, jest w trakcie poszukiwania pracy. Ponadto podatnik wskazał, że w okresie zimowym wraz z żoną mieszkają u jego matki, natomiast okres letni spędzają w niewykończonym domku letniskowym. W treści przedmiotowego wniosku strona podkreśliła, że ciążące na niej zobowiązanie wynikło przede wszystkim z nieznajomości przepisów prawa podatkowego. Na potwierdzenie okoliczności opisanych we wniosku, zgodnie z wezwaniem organu podatkowego, wnioskodawca przedłożył dokumenty, z których wynika, że pozostaje w gospodarstwie domowym z żoną. Oboje małżonkowie - zgodnie z oświadczeniem o stanie majątkowym- studiują i obecnie nie pozyskują żadnych dochodów, oprócz ryczałtów za pełnienie funkcji społecznego kuratora sądowego małżonki w wysokości [...] zł. Żona wnioskodawcy ma środki zgromadzone na rachunku bankowym w wysokości [...] zł. natomiast wnioskodawca nie ma zgromadzonych żadnych środków. Z przedłożonych kserokopii zaświadczeń z Powiatowego Urzędu Pracy we [...] z dnia [...]06.2012 i [...].06.2012r. wynika, że wnioskodawca i jego małżonka są zarejestrowani w ww. Urzędzie jako bezrobotni. Zgodnie z ww. oświadczeniem Państwo B.D. ponoszą miesięcznie wydatki za gaz – [...] zł; za prąd – [...] zł; za wodę i kanalizację – [...] zł; za ogrzewanie mieszkania –[...] zł; ponadto za telefon – [...],- zł. W domu, w którym mieszka wnioskodawca, zamieszkują również jego matka A.E. i brata A.F. , dlatego wydatki mieszkaniowe przypadają na zobowiązanego w 1/3 wysokości. Organ podatkowy badając sytuację materialną ubiegającego się o ulgę w zapłacie zobowiązania podatkowego, zanalizował także jego stan posiadania ruchomych i nieruchomych zasobów majątkowych. Na podstawie oświadczenia o stanie majątkowym z dnia [...]06.2012r. oraz kserokopii odpisu postanowienia dokonania działu spadku po z jednoczesnym podziałem majątku wspólnego byłych małżonków A.E. i A.C. przez Sąd Rejonowy we [...] Wydział I Cywilny stwierdził, że wnioskodawca jest współwłaścicielem z żoną działki w [...] (o pow.1310 m2) oraz właścicielem działki letniskowej [...] o powierzchni 0,0487 ha, samochodu marki [...] rok produkcji 2002, [...] rok produkcji 1994 i przyczepy lekkiej rok produkcji 1997. W piśmie z dnia [...]06.2012r. podatnik wyjaśnił, że nie ma możliwości wynajęcia bądź wydzierżawienia nieruchomości, ponieważ domek letniskowy w [...] jest w budowie i nie jest przystosowany do wynajęcia, nie ma dostępu do wody bieżącej, nie ma łazienki, toalety ani kuchni. Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia [...] lipca 2012r. wystąpił do Burmistrza Miasta i Gminy [...] (dalej Burmistrz) o zajęcie stanowiska w sprawie wniosku A.B. o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł. Burmistrz w postanowieniu z dnia[...]sierpnia 2012 roku, nr [...] wskazał, że w [...] 02.2002r. Rada Miejska we [...] w drodze oświadczenia nr [...] w sprawie: zajęcia stanowiska o umorzeniu zaległości podatkowych z tytułu spadków i darowizn, obejmujących lokale mieszkalne zgodnie stwierdziła, że wnioski kierowane do Przewodniczącego Zarządu Miasta i Gminy [...] o umorzenie zaległości dotyczących podatku od spadków i darowizn, w pierwszej grupie pokrewieństwa, gdy przedmiotem opodatkowania jest lokal mieszkalny, winny być rozpatrywane pozytywnie. Dokonując analizy treści złożonego wniosku z dnia [...] czerwca 2012r., dołączonego materiału dowodowego w sprawie oraz biorąc pod uwagę oświadczenie Rady Miejskiej we [...] Burmistrz stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie zachodzą przesłanki do częściowego umorzenia zaległego podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł, natomiast odmówił umorzenia pozostałej kwoty w wysokości [...]zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] decyzją z dnia [...] października 2012r. nr [...] umorzył częściowo zaległość podatkową z tytułu podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł oraz odmówił umorzenia pozostałej kwoty ww. zobowiązania w wysokości [...] zł. Organ I instancji stwierdził, że sytuacja materialna i życiowa podatnika jest trudna i uniemożliwia całkowitą zapłatę zaległości. Jednocześnie zaznaczył, że umorzenie zaległości w podatkach stanowiących dochody budżetu gminy, a pobieranych przez urzędy skarbowe – nie jest możliwe bez zgody przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Organ umorzył cała kwotę zaległości podatkowej, na jaką wyraził zgodę Burmistrz Miasta i Gminy[...] . W dniu [...] października 2012r. wpłynęło do organu podatkowego odwołanie wnioskodawcy od ww. decyzji, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o umorzenie w całości ciążącej na nim zaległości podatkowej. W treści przedmiotowego odwołania, strona wskazała na niespójność pisma organu pierwszej instancji z dnia [...] lipca 2012 r. skierowanego do Burmistrza o zajęcie stanowiska w przedmiotowej sprawie a wydaną decyzją. Uzasadniając odwołanie podatnik podniósł, że w wyżej wskazanym piśmie organ podatkowy uznając sytuację finansową i bytową jako trudną, spowodowaną brakiem zatrudnienia oraz chorobą jego oraz żony wskazał przesłanki przemawiające za umorzeniem przedmiotowej zaległości w całości. A.B. zarzucił decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, że mimo występowania przesłanek przemawiających za udzieleniem wnioskowanej ulgi, jej rozstrzygnięcie podyktowane zostało postanowieniem Burmistrza. Ponadto strona wskazała, że organy nie są konsekwentne w podejmowanych przez siebie decyzjach, albowiem osoby z jego rodziny (A.E. i A.F. ), które podobnie jak on posiadały zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn po zmarłym A.C, mimo że ich sytuacja finansowa jest znacznie lepsza od odwołującego, uzyskały ulgę podatkową w wyższym wymiarze. W treści przedmiotowego odwołania strona wskazała również, że nie ma możliwości wynajęcia czy zbycia nieruchomości, gdyż domek letniskowy w [...], który otrzymał w wyniku podziału współwłasności po zmarłym ojcu A.C., pozostaje na etapie budowy, ponadto nie ma tam dostępu do wody bieżącej, toalety, kuchni. Odwołujący wskazał również, że działka budowlana w [...] stanowi współwłasność jego i żony, która nie może być objęta konsekwencjami wynikającymi z nabycia przez stronę majątku w drodze spadku. Odwołujący ponownie zwrócił uwagę na trudną sytuację finansową wynikającą z ciągłego pozostawania osobą bezrobotną jak i fakt, że wkrótce urodzi się jego syn, co będzie wiązało się z dodatkowymi kosztami. Po zapoznaniu się z treścią odwołania oraz całością materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] grudnia 2012r. nr[...] utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z wezwaniem, strona przedłożyła oświadczenie o stanie majątkowym z dnia [...] listopada 2012r., kserokopie decyzji Dyrektora Ośrodka Pomocy Społecznej we [...] z dnia [...] października 2012 r. o przyznaniu stronie na okres od [...] września 2012 r. do [...] grudnia 2012 r. pomocy w formie zasiłku w kwocie [...] zł miesięcznie. Ponadto podatnik dołączył kserokopię zaświadczenia Powiatowego Urzędu Pracy we [...] z dnia [...] listopada 2012r. o zarejestrowaniu jako osoby bezrobotnej. Organ odwoławczy stwierdził, że analiza zgromadzonego materiału wykazała, że podatnik pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym wraz z żoną A.D.. Zgodnie z oświadczeniem o stanie majątkowym z dnia [...] listopada 2012r. obydwoje małżonkowie studiują, są osobami bezrobotnymi, zarejestrowanymi w Powiatowym Urzędzie Pracy bez prawa do zasiłku. Miesięczny stały dochód rodziny wynosi [...] zł, na który składają się ryczałty kuratorskie A.D. w wysokości [...] zł miesięcznie oraz zasiłek strony z Ośrodka Pomocy Społecznej we [...] w kwocie [...] zł (w okresie od [...] września 2012 roku do [...] grudnia 2012 roku). Miesięczne wydatki stałe strona określiła na łączną kwotę [...] zł miesięcznie. Dodatkowe obciążenie budżetu rodziny stanowi opłata za naukę w szkole państwowej w wysokości [...]zł. W miesiącu wrześniu 2012 r. przyszedł na świat syn strony, co wiązało się z wydatkami w kwocie [...] zł. A.B. wraz z żoną jest współwłaścicielem działki o powierzchni 1310 m2, położonej w [...] (nabytej przed zawarciem związku małżeńskiego) oraz właścicielem działki letniskowej o powierzchni 0,0487 m2, położonej w[...]. Jest również właścicielem samochodów marki [...] (rok produkcji 2002), [...] rok (produkcji 1994) oraz przyczepy lekkiej (rok produkcji 1997). Organ odwoławczy podniósł, że sytuacja ekonomiczna, w jakiej obecnie znajduje się A.B. a, nie spełnia przesłanek uzasadniających umorzenie przedmiotowych zaległości. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej zaistniała sytuacja wymaga podjęcia przez podatnika działań mających na celu znalezienie pracy i poprawę jego sytuacji finansowej. Organ odwoławczy podkreślił , że zarówno odwołujący jak i jego żona są osobami młodymi, w wieku aktywności zawodowej. W ocenie organu nie można wykluczyć, że odwołujący jak i jego żona w najbliższej przyszłości podejmą prace umożliwiającą osiąganie dochodów i tym samym spłatę powstałej zaległości. Ponadto nie posiadanie przez zobowiązanego w obecnej chwili dochodów nie jest przesłanką uzasadniającą zastosowanie wnioskowanej ulgi w spłacie. Strona ma bowiem możliwość pracy zarobkowej, a co za tym idzie osiągania dochodów pozwalających na spłatę powstałego zobowiązania wobec Skarbu Państwa na przykład w formie układu ratalnego. Ustosunkowując się natomiast do zarzutu strony, że organy są niekonsekwentne w podejmowanych decyzjach, organ odwoławczy zauważył, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, w ślad za Burmistrzem, wyraził zgodę na umorzenie A.E. oraz A.F. około 50 % ciążących na nich zobowiązań podatkowych. Jednak w ocenie organu zapadło takie rozstrzygnięcie, ponieważ wskazani skorzystali również z pomocy w postaci układu ratalnego. Organ uznał, w związku z tym, ze A.E. oraz A.F. nie uchylają się od obowiązku zapłaty należnego podatku od spadków i darowizn, a jedynie wnosili o częściowe ich umorzenie, wyrażając jednocześnie chęć uregulowania pozostałej części zobowiązania w adekwatnych do własnych możliwości płatniczych ratach. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący pismem z dnia [...] stycznia 2013r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Poznaniu skargę, wyjaśniając, że ciążące na nim zobowiązanie wynikło przede wszystkim z nieznajomości przepisów prawa podatkowego, ponieważ termin półroczny do zgłoszenia spadku do Urzędu Skarbowego podatnik liczył od działu spadku, dlatego ustalono zobowiązanie podatkowe z tytułu spadku po ojcu. Ponadto skarżący ponownie wskazał, że osoby z jego rodziny (A.E. i A.F), które podobnie jak on posiadały zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn po zmarłym A.C., mimo że ich sytuacja finansowa, z uwagi na uzyskiwanie stałego dochodu, jest znacznie lepsza od zobowiązanego, uzyskały ulgę podatkową w wyższym wymiarze tj. w 50%. Natomiast siostry skarżącego ( A.G. oraz A.H), mimo zbliżonych choć i tak lepszych warunków życiowych, uzyskały ulgę podatkową w postaci umorzenia kwoty [...] zł, co zdaniem skarżącego nie jest nawet zbliżone w swoim wymiarze do umorzenia, które zostało jemu udzielone. W treści przedmiotowej skargi strona jako jedną z głównych przesłanek przemawiających za udzieleniem wnioskowanej ulgi podatkowej, powołał ważny interes podatnika z uwagi na trudną sytuację finansową i zdrowotną. Skarżący wskazał, że oboje są osobami bezrobotnymi, w miesiącu wrześniu 2012 roku urodził się syn, co wiąże się z dodatkowymi kosztami. Zdaniem skarżącego Burmistrz Miasta i Gminy [...] postanowił umorzyć jemu zobowiązanie w kwocie [...] zł, uzasadniając swoją decyzję argumentami, które według Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] stanowiły przesłanki przemawiające za umorzeniem należnego podatku w całości. Burmistrz w swoim rozstrzygnięciu zaznaczył, że Rada Miejska ustaliła, że "umarza się podatek w przypadku, gdy przedmiot spadku zaspokaja potrzeby mieszkaniowe spadkobiercy", co zdaniem strony znajduje odzwierciedlenia w badanej sprawie. Jak wskazał bowiem skarżący, w domu uzyskanym w drodze spadku, położonym w [...] pragnie stworzyć dom rodzinny dla swojej rodziny. Jednak brak zatrudnienia, z czym wiąże się brak środków finansowych uniemożliwia obecnie zrealizowanie planów. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko zwarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej. W piśmie procesowym z dnia [...] stycznia 2013r. stanowiącym uzupełnienie skargi, strona wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także o uchylenie postanowienia Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...]sierpnia 2012r. Decyzji organu odwoławczego podatnik zarzucił naruszenie - art. 67 a § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie, - art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwą ocenę materiału dowodowego, - art. 32 i art. 217 Konstytucji RP, - art. 18 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (przy czym zarzut ten skierowany jest także przeciwko postanowieniu Burmistrza Miasta i Gminy[...] ), - art. 210 § 1 pkt. 6 i § 4 Ordynacji podatkowej - w stosunku do decyzji Burmistrza Miasta i Gminy[...], W treści przedmiotowego pisma skarżący wskazał, że organy wadliwie zgromadziły i oceniły materiał dowodowy. Podatnik jest osobą stale poszukującą pracy, zarejestrowaną w Powiatowym Urzędzie Pracy we[...]. Kontynuuje naukę na Uniwersytecie Ekonomicznym, są to studia płatne. Ponad podatnik ponosi koszty związane z ogrzewaniem, opłatami za gaz, wodę, prąd. Dodatkowe koszty pociąga za sobą utrzymanie 4. miesięcznego syna. Od stycznia rodzina podatnika nie otrzymuje już zasiłku okresowego z Opieki Społecznej. Strona skarżąca wskazała na naruszenie zasad równości obywateli wobec prawa poprzez nierówne traktowanie podatników znajdujących się w podobnej sytuacji. W ocenie podatnika postanowienie Burmistrza narusza art. 67a § 1 pkt. 3 O.p. i art. 210 § 1 pkt. 6 i § 4 O.p. poprzez brak wyjaśnienia, dlaczego nie uznał, że wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Zdaniem strony przewodniczący jednostki samorządu terytorialnego w wydanym przez siebie postanowieniu ograniczył się do przytoczenia przepisów i ograniczenia prawa do ulgi wyłącznie do skrajnego niedostatku. Ponadto skarżący podkreślił, że Burmistrz Miasta i Gminy [...]w wydanych postanowieniach w stosunku do poszczególnych członków jego rodzinny, uzasadniając postanowienie w tożsamy sposób, zastosował inne kryteria rozstrzygnięcia wniosku o ulgę. Dyrektor Izby Skarbowej w piśmie procesowym z dnia [...] marca 2013r. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji oraz odpowiedzi na skargę, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). W myśl art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. 2012 r. Dz. U. nr 270 powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z użytego przez ustawodawcę sformułowania "może" wynika, że decyzja wydana w oparciu o powyższe uregulowania prawne daje podstawy organom podatkowym do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Charakter decyzji w przedmiocie umorzenia bądź odmowy umorzenia zaległości podatkowych nie budzi wątpliwości - ani w orzecznictwie ani w doktrynie. Uznanie administracyjne oznacza, że rozstrzygnięcie nie jest ściśle zdeterminowane obowiązującą normą prawną, ale ustawodawca do decyzji organu administracyjnego (podatkowego) pozostawił wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie oznacza jednak dowolności rozstrzygnięcia, ponieważ organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Przesłankę interesu publicznego interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2004, str. 282). Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. W przypadku zaś ulgi w podatkach stanowiących dochód jednostek samorządu terytorialnego (jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie) uwzględnić należy wpływ, jaki udzielenie określonej ulgi będzie miało na budżet jednostki samorządu terytorialnego, w oparciu o który jednostka ta realizuje swoją politykę finansową i który uwzględnia dochody umożliwiające wykonanie przypisanych jej zadań. "Ważny interes podatnika", jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki, przy czym nie można przesłanki tej utożsamiać jedynie z koniecznością wystąpienia nadzwyczajnych zdarzeń losowych jako bezwzględnym warunkiem udzielenia ulgi w każdym przypadku. Niewątpliwie ważny interes podatnika to coś więcej niż jego subiektywne przekonanie o konieczności umorzenia zaległości, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. Będzie to też sytuacja, gdy zapłata należności podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków ze strony państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Ocena okoliczności wskazanych przez stronę musi być dokonana przy uwzględnieniu zasad demokratycznego państwa prawnego wyrażonego w art. 2 Konstytucji RP, w tym zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 O.p. W związku z tym, ocena, czy przesłanki udzielenia ulgi podatkowej istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 O.p.), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 O.p.). Ustalenia poczynione w toku postępowania wyjaśniającego winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Prawidłowe i zgodne z wymogami określonymi w art. 210 § 1 i § 4 O.p. uzasadnienie jest szczególnie ważne przy decyzjach wydawanych w oparciu o uznanie administracyjne. Uzasadnienie, szczególnie decyzji negatywnych dla podatnika, powinno szczegółowo wskazywać przyczyny, dla których organ nie zastosował instytucji umorzenia pomimo wystąpienia szczególnych okoliczności lub zastosował ją, uwzględniając w części wniosek strony. W przypadku ulg podatkowych, których udzielenie uzależnione jest od stanowiska jednostki samorządu terytorialnego, która to sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie, oceny wystąpienia przesłanek przyznania ulgi w pierwszej kolejności dokonuje ta jednostka. Zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2008r. nr 88 poz.539 ze zm. dalej u.j.s.t.) w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Istotne jest, że postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.j.s.t. nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny winien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. Postanowienie w przedmiocie zgody na udzielenie pomocy wskazanej w art. 18 ust. u.j.s.t. jest typowym przykładem postanowienia wydawanego w ramach współdziałania organów, o którym mowa w art. 209 § 1 O.p. Art. 18 ust. 2 u.j.s.t. nakazuje bowiem naczelnikom urzędów skarbowych przy wydawaniu decyzji we wskazanym w tym przepisie przedmiocie współdziałanie z organami samorządu terytorialnego. Organ samorządowy zajmuje stanowisko na podstawie zebranego przez naczelnika urzędu skarbowego materiału dowodowego, może jedynie przeprowadzić w razie potrzeby postępowanie wyjaśniające (art. 209 § 4 O.p.). Bierze on pod uwagę m.in. przesłanki umorzenia płatności. Jego zgoda jest tylko jedną z przesłanek materialnoprawnych, bez spełnienia której rozstrzygnięcie wydane następnie przez organ, któremu powierzono ostateczne załatwienie sprawy będzie niezgodne z prawem. Postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny winien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (zob. szerzej: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09, publ. ONSA i WSA 2010/3/41). Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że uzasadnienie stanowiska przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego jest istotne, ponieważ przesądza o przyznaniu ulgi lub odmowie jej przyznania. Dlatego też powinno zawierać rozważania co do wystąpienia przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., w tym analizę sytuacji podatnika oraz wskazanie przyczyn podjętego w tej kwestii stanowiska. Przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego rozważyć powinien, czy ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uzasadnia złożony wniosek. Wydane w sprawie postanowienie, które nie uwzględnia w całości wniosku strony, powinno być uzasadnione w sposób pozwalający na poznanie motywów, jakimi kierował się organ, wydając w sprawie określone stanowisko. Z uzasadnienia tego postanowienia powinno wynikać, że przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego dokonał oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w sposób odpowiadający regule wynikającej z art. 191 O.p. Orzeczenie wydane w ramach uznania administracyjnego powinno być uzasadnione w taki sposób, aby możliwa była kontrola przesłanek stanowiących podstawę jego wydania oraz realizowana zasada przekonywania, o której mowa w art. 124 O.p. W ocenie Sądu wymogów tych nie spełnia postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy[...]. W uzasadnieniu ww. postanowienia opisano ustalony stan faktyczny, jednak nie dokonano w nim jakiejkolwiek analizy wskazanych okoliczności w odniesieniu do stanowiska wyrażonego w postanowieniu. Burmistrz Miasta i Gminy [...] w swoim orzeczeniu w ogóle nie odniósł się do sytuacji rodzinnej, finansowej i zdrowotnej wnioskodawcy, które zostało we wniosku podniesione, nie dokonał oceny przesłanek zastosowania ulgi w odniesieniu do regulacji art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. Organ wskazał, jakimi kryteriami należy kierować się przy badaniu przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesy publicznego, jednak tych kryteriów nie odniósł do konkretnej sprawy, będącej przedmiotem postępowania. W postanowieniu organ powołał się na oświadczenie Rady Miejskiej we [...] nr [...] wydane w sprawie zajęcia stanowiska o umorzeniu zaległości podatkowych z tytułu spadków i darowizn, obejmujących lokale mieszkalne, jednak nie wskazał, jakie znaczenie ma powołane oświadczenie dla rozpoznania wniosku. W postanowieniu, którego treść miała wpływ na zaskarżoną decyzję, organ wyraził zgodę na umorzenie kwoty [...] zł z wnioskowanej kwoty [...]zł, jednak nie uzasadnił, jakimi przesłankami kierował się przy wyrażeniu zgody na umorzenie zaległości podatkowej w takiej wysokości. Uznaniowy charakter decyzji nie oznacza dowolności rozstrzygnięcia, dlatego też tak istotne jest uzasadnienie stanowiska organu, aby strona została poinformowana o motywach rozstrzygnięcia. Brak wskazania, dlaczego organ wyraził zgodę na umorzenie kwoty [...] zł, przy uznaniowym charakterze decyzji, w sposób ewidentny narusza zasadę wyrażoną w art. 121 O.p. Skoro zatem przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego nie wyraził swego stanowiska w sposób zgodny z przepisami O.p., a jego rozstrzygnięcie miało wpływ na decyzję organów podatkowych, to obowiązkiem Sądu było wyeliminowanie z obrotu prawnego wszystkich aktów wydanych w granicach rozpoznawanej sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu organ podatkowy winien ponownie ustalić stan faktyczny sprawy. Następnie wystąpić do Burmistrza Miasta i Gminy [...] o zajęcie stanowiska, co do zastosowania wobec skarżącego ulgi podatkowej. Burmistrz natomiast rozważy aktualne okoliczności sprawy z punktu widzenia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. i uzasadni swoje stanowisko w sposób umożliwiający skarżącemu i organom poznanie jego motywów. W tych okolicznościach, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji wyroku.