I SA/Po 840/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Nikodem po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 02 lutego 2022 r. sprawy ze skargi "A". S.A. w [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] sierpnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uzupełnienia decyzji I. I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Wójta Gminy [...] z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów sądowych. Decyzją z dnia [...] maja 2021 r. Wójt Gminy [...] stwierdził, że firma A S.A. w [...] (dalej: "spółka", "skarżąca", "strona") ma nadpłatę z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że w dniu [...] lipca 2015 r. wydał decyzję określającą spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2010 r. od wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami wyliczonymi na dzień wymagalności zobowiązania podatkowego, do dnia wpłaty na rachunek bankowy Gminy [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Spółka wykonując decyzję Wójta, wpłaciła w dniu [...] grudnia 2015 r. na rzecz Gminy kwotę [...]zł. Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną decyzję SKO oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta [...]. W ocenie organu skoro decyzja z [...] lipca 2015 r. została w 2016 r. uchylona przez WSA i w terminie 3 miesięcy od doręczenia organowi podatkowemu wyroku nie została przez ten organ wydana nowa decyzja – powstała nadpłata, która powinna być zwrócona podatnikowi bez zbędnej zwłoki. Pismem z dnia [...] maja 2021 r. spółka, wniosła o uzupełnienie decyzji. We wniosku spółka zarzuciła, że decyzja z [...] maja 2021 r. nie zawierała prawidłowego rozstrzygnięcia, gdyż organ nie wypowiedział się w zakresie oprocentowania nadpłaty za okres od dnia wpłaty nienależnego podatku od nieruchomości do dnia zwrotu nadpłaty. A zatem konieczne jest stanowisko organu również w odniesieniu do odsetek, gdyż na obecnym etapie spółka nie może ocenić czy zachodzi konieczność wniesienia zażalenia. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2021 r. Wójt Gminy [...] odmówił uzupełnienia przedmiotowej decyzji. W jego ocenie istnienie nadpłaty określonej w decyzji z [...] maja 2021 r. należy oceniać poprzez regulacje art. 77 ustawy z dnia 29 sierpnia 1992 r.- Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm. – dalej: "o.p."). Z uwagi na treść art. 77 § 3 o.p. uchylenie przez WSA decyzji Wójta Gminy [...] określającej podatnikowi zobowiązanie podatkowe za 2009 r. nie spowodowało powstania nadpłaty. Nadpłata powstała dopiero z upływem trzymiesięcznego terminu do wydania przez organ I instancji nowej decyzji ustalającej podatnikowi zobowiązanie podatkowe za 2009 r. Wójt Gminy [...] zwrócił nadpłatę w dniu [...] maja 2021 r. Zdaniem organu nie występuje oprocentowanie nadpłaty. Przepisy art. 78 § 3 i § 5 o.p. enumeratywnie wyliczają sytuacje, w których przysługuje oprocentowanie nadpłaty i nie przewidują naliczania oprocentowania w przypadku określonym w art. 77 § 4 o.p. Zdaniem organu w sprawie nie miało miejsca przetrzymywanie pieniędzy podatnika niezgodnie z prawem, a nadpłatę zwrócono bez zbędnej zwłoki. Pismem z dnia [...] lipca 2021 r. spółka wniosła zażalenie, w którym wskazała że w postanowieniu z dnia [...] czerwca 2021 r. organ stwierdził, że oprocentowanie nie przysługuje i odmówił uzupełnienia decyzji. Nie uzasadnił jednak dlaczego decyzja nie może zostać uzupełniona. Wobec powyższego wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2021 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji zastosował się do żądania skarżącej w pełnym zakresie, poprzez wypłatę stosownej kwoty nadpłaty. Skarżąca we wniosku o zwrot nadpłaty nie żądała naliczenia i zapłaty odsetek. Ponadto SKO wskazało, że jeśli organ I instancji zgadzałby się z wnioskiem strony w sprawie odsetek, to powinien dokonać ich naliczenia i wypłaty, natomiast jeśli miałby zdanie przeciwne, to powinien wydać w sprawie decyzję i należycie ją umotywować. Pismem z dnia [...] września 2021 r. skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę na powyższe postanowienie, żądając jego uchylenia i zwrotu kosztów postępowania w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu spółka zarzuciła naruszenie: 1.art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., gdyż zaskarżone postanowienie nie zawiera prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, co powoduje, że nie poddaje się kontroli instancyjnej; 2.art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 213 § 1 o.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, w sytuacji gdy brak było podstaw do takiego rozstrzygnięcia, gdyż orzekając o nadpłacie organ miał obowiązek wypowiedzieć się także w zakresie oprocentowania, co de facto potwierdziły organy podatkowe orzekające w przedmiotowej sprawie, gdyż odmówiły uzupełnienia decyzji z dnia [...] maja 2021 r., a jednocześnie w uzasadnieniu stwierdziły, że oprocentowanie nie przysługuje – przy czym zajęcie takiego stanowiska było możliwe dopiero w decyzji uzupełniającej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zagadnieniem spornym było, czy organ pierwszej instancji słusznie odmówił uzupełnienia decyzji w przedmiocie oprocentowania powstałej nadpłaty. Powstanie nadpłaty jak i okoliczności, które doprowadziły do jej powstania w sprawie nie budzą wątpliwości. Organ pierwszej instancji odmówił uzupełnienia decyzji w zakresie oprocentowania, stwierdzając jednocześnie, że oprocentowanie nadpłaty nie występuje. Organ wyjaśnił, że przepisy art. 78 § 3 i 5 o.p. enumeratywnie wyliczają sytuacje, w których przysługuje oprocentowanie nadpłaty i nie przewidują naliczania oprocentowania w przypadku określonym w art. 77 § 4 o.p. Organ odwoławczy zgodził się z organem I instancji i dodał, że spółka wnosiła w istocie o zwrot nadpłaty nie żądając naliczenia i zapłaty odsetek. Zdaniem Spółki rozstrzygnięcie organu I instancji wymagało uzupełnienia, gdyż organ nie wypowiedział się w zakresie oprocentowania nadpłaty za okres od dnia wpłaty nienależnego podatku do dnia zwrotu nadpłaty. W ocenie Sądu stanowisko organów jest nieprawidłowe. W świetle przepisów o.p. oprocentowanie nadpłaty podatku powstaje z mocy samego prawa, jednakże organ podatkowy stwierdzając nadpłatę ma obowiązek orzec o jej oprocentowaniu i to niezależnie od tego czy podatnik we wniosku o stwierdzenie nadpłaty zawarł również wniosek o oprocentowanie tej nadpłaty. Brak decyzyjnego rozstrzygnięcia tej kwestii pozbawiłby bowiem podatnika możliwości dochodzenia swych praw. Jeżeli zatem organ samodzielnie nie zawarł w decyzji rozstrzygnięcia w kwestii oprocentowania nadpłaty, strona ma prawo domagać się uzupełnienia wydanej wobec niej decyzji w trybie art. 213 § 1 o.p. jako niezałatwiającej całości sprawy (wyrok NSA z 20 października 2020 r., sygn. akt II FSK 1127/18). W orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również w piśmiennictwie przyjmuje się, że skoro organ podatkowy stwierdzając nadpłatę winien również orzec o jej oprocentowaniu, to z "technicznego punktu widzenia" może to uczynić bądź w decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty bądź w oddzielnej decyzji. Natomiast w sytuacji, gdy nie uchybiając terminowi i formie, strona zwraca się do organu o rozstrzygnięcie kwestii oprocentowania nadpłaty w decyzji stwierdzającej nadpłatę w trybie jej uzupełnienia, to organ podatkowy, skoro nie wydał odrębnej decyzji w tej kwestii, winien uzupełnić przedmiotową decyzję o rozstrzygnięcie dotyczące kwestii oprocentowania nadpłaty (wyrok NSA z dnia 8 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 833/10). Z przepisów o.p. (art. 77 i 78) wynika, że rozstrzygnięcie tak co do zwrotu nadpłaty jak i dotyczące oprocentowania nadpłaty jest rozstrzygnięciem co do istoty sprawy. Z kolei przepis art. 207 § 2 o.p. stanowi, że decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty, albo w inny sposób kończy postępowanie w sprawie. (wyrok WSA w Krakowie z 7 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1913/12). Zatem stwierdzić należy, że rozstrzygnięcie w przedmiocie oprocentowania stwierdzonej nadpłaty stanowi co do zasady integralną część decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Żaden przepis o.p. nie statuuje postępowania odrębnego, przewidzianego tylko dla rozstrzygania w przedmiocie oprocentowania nadpłaty. Ustalenie powyższe nie wyklucza sytuacji, w której strona niezadowolona z rozstrzygnięcia w zakresie oprocentowania nadpłaty składa stosowne żądanie do organu podatkowego, który prowadzi w tym zakresie odrębne postępowanie. Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że organ I instancji nie wyjaśnił, dlaczego w tej konkretnej sprawie uznano, że należy odmówić uzupełnienia decyzji, w sytuacji gdy w treści uzasadnienia wskazuje, że oprocentowanie nie przysługuje. Organ I instancji de facto nie wskazał powodów odmowy uzupełnienia decyzji, ale powody do odmowy wypłaty oprocentowania, co mógł uczynić, ale dopiero w decyzji uzupełniającej decyzję z dnia [...] maja 2021 r., rozstrzygającej kwestę oprocentowania nadpłaty. Orzekające w II instancji SKO, również takich powodów nie wskazało. Tym samym za zasadne Sąd uznał zarzuty naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 w zw. z art. 213 § 1 o.p. W związku z powyższym, organ pierwszej instancji ponownie rozpoznając sprawę uzupełni decyzję o kwestię oprocentowania nadpłaty. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ww. ustawy.