I SA/Po 859/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska(spr.) Sędziowie NSA Jerzy Małecki As.sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi M. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]marca 2007 r. [...] w przedmiocie odmowy zmiany decyzji w części dotyczącej ostatniej raty i rozłożenia na dalsze raty zaległości w podatku od osób fizycznych za lata 1999-2000. o d d a l a s k a r g ę /-/R. Wiatrowski /-/S.Zapalska /-/J.Małecki Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego uwzględniając wniosek podatnika M.Z. z dnia [...] marca 2006 r. rozłożył na raty zapłatę zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z odsetkami za zwłokę na 6 rat w tym 5 rat po [...] zł. miesięcznie, a ostatnią w wysokości [...] zł. Wnioskiem z dnia [...] października 2006 r. (data wpływu [...] X.2006 r.) M.Z. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o dogodne rozłożenie na raty zaległości podatkowej w wysokości [...] zł. tj. ostatniej raty ustalonej decyzją z dnia [...] . W uzasadnieniu wniosku podatnik podniósł, że zaległości podatkowe są wynikiem decyzji podatkowych określających zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1999 i 2000, a obecna sytuacja majątkowa nie pozwala mu na spłatę zaległości bez rozłożenia na dogodne raty. Podkreśla, że z prowadzonej działalności gospodarczej nie osiąga dochodów przy konieczności zatrudnienia dwóch osób, ponosi koszty utrzymania 18-letniego dziecka oraz był zmuszony zaciągnąć kredyt na naprawę samochodu, który stanowi niezbędny środek transportowy w jego pracy. Uwzględnienie wniosku i rozłożenie na dogodne raty miesięczne zaległego podatku daje mu szansę na realną jego spłatę. Decyzją z [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił zmiany decyzji z dnia [...]. na inną wysokość rat i dłuższy termin. Uzasadniając swoje stanowisko Naczelnik podkreśla, że podatnik prowadzi Kancelarię radcy prawnego, która przynosi mu dochody. Wynika to z faktu, że zwiększył zatrudnienie do trzech osób, w kwietniu 2006 r. zakupił za kwotę [...] zł. [...] udziały w Przedsiębiorstwie A, zaciągnął w październiku 2006 r. kredyt na kwotę [...] CHF w celu zakupu samochodu marki [...]. Posiada majątek w postaci działki o pow. [...] przy ul. [...] w P. zabudowanej domem o pow. [...], mieszkanie pod wynajem na ul. [...] o pow. [...] oraz udziały w nieruchomości na ul. [...] gdzie mieści się siedziba kancelarii radcowskiej. Naczelnik wyraża pogląd, że w świetle szczegółowych ustaleń i analizy finansowej podatnika oraz jego rodziny udzielenie ulgi w innej wysokości byłoby rażącym naruszeniem przesłanek zawartych w art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Od powyższej decyzji odwołał się podatnik do Dyrektora Izby Skarbowej w dniu [...] stycznia 2007 r. i zarzucił błędną interpretację powołanego w decyzji art. 67a § 1 pkt 2, a w szczególności "ważnego interesu podatnika". Błędne ustalenie sytuacji majątkowej i skutków ekonomicznych jakie wystąpią przy realizacji jednorazowej spłaty w wysokości [...] zł. W Konsekwencji domagał się uwzględnienia odwołania i ustalenie takich rat, które nie powiększałyby rozmiaru jego problemów finansowych. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji jako słuszną w świetle powołanego art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu Dyrektor wyraża pogląd, że podatnik nierówno traktuje zobowiązanie cywilnoprawne i publicznoprawne spłacając wysokie raty kredytów bankowych [...] zł. miesięcznie, a jednocześnie stara się o ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Podkreśla, że podatnik dysponuje znacznym majątkiem i w ostatnim czasie dokonał szeregu zakupów w tym luksusowego samochodu [...] rok prod. [...] Proponowana przez niego rata na poziomie [...] zł. jest zbyt niska wobec kwoty zaległości, która wraz z odsetkami sięga już [...] zł. Powyższą decyzję zaskarżył M.Z. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargą, w której zarzucił organom podatkowym naruszenie art. 67a Ordynacji podatkowej, ponieważ nie przeprowadziły dogłębnej analizy sytuacji majątkowej. Wydatki na zakup samochodu osobowego i inwestycja polegająca na zakupie udziałów w przedsiębiorstwie świadczą o jego racjonalnej decyzji ekonomicznej jak podobnie zatrudnienie kolejnych osób w kancelarii radcy. Powołując wyroki NSA z 29 czerwca 2005 r. I FSK 44/2005 (niepubl.) z dnia 21 marca 2000 r. Nr III SA 1546/99 ONSA 2001 Nr 2 poz. 84 w których Sądy wyraziły pogląd, że "raty mogą być ukształtowane dowolnie przez organy podatkowe z tym, że powinny być dostosowane do możliwości płatniczych podatnika, a ustalenie wysokości rat w kwotach uniemożliwiających do zapłacenia stwarza iluzję uwzględnienia wniosku i naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego, a w szczególności zasadę zaufania do organów podatkowych" skarżący domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej nie znajduje podstaw do jej uwzględnienia i wnosi o oddalenie skargi oraz podkreśla, że proponowana wysokość raty miesięcznej w kwocie [...] zł. wobec pozostałej kwoty wraz z odsetkami łącznie w kwocie [...] zł czyniłaby układ ratalny wieloletnim, a wobec konieczności regulowania innych zobowiązań i wydatków podatnika, nie dającym gwarancji szybkiego wywiązania się ze spłaty przedmiotowego zadłużenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) - Prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrole zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem. Należy zaznaczyć, że nie dotyczy to czy w kryteriach słuszności bądź sprawiedliwości takie rozstrzygnięcie zawarte w decyzji było trafne. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Organ podatkowy wcześniejszą decyzją z dnia [...] uwzględnił wniosek skarżącego i rozłożył na raty zaległość podatkową, która wynosiła w kwocie [...] zł. + odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł. Skarżący spłacił 5 rat z wyjątkiem ostatniej, która wyniosła około [...] zł. Wniosek podatnika w istocie dotyczył zmiany decyzji z dnia [...] ale tylko w zakresie ostatniej raty gdyż skarżący twierdzi, że nie jest w stanie jej uiścić. Rozłożenie podatku na raty jest przywilejem podatkowym, który powinien być przyznawany podatnikom wyjątkowo w razie wystąpienia szczególnych okoliczności. Skarżący we wniosku z dnia [...] października 2006 r. nie powołuje żadnych szczególnych i wyjątkowych okoliczności takich na , które nie miał lub nie mógł mieć wpływu. Swój wniosek uzasadnia wyłącznie sytuacją ekonomiczną, która w ocenie organów podatkowych na podstawie zebranego materiału dowodowego nie jest zła. Pomimo, że skarżący deklaruje we wniosku, w odwołaniu do II instancji i w skardze, że jego kancelaria przynosi straty to z dokonanych ustaleń wynika, że pozwolił sobie na zakup samochodu osobowego za kwotę ponad [...] zł., zakup udziałów w przedsiębiorstwie za kwotę [...] zł. i zatrudnił kolejnego pracownika w kancelarii. Bez znaczenia nie pozostaje fakt, że skarżący posiada znaczny majątek trwały w postaci nieruchomości i udziałów w nieruchomości. Sytuacja finansowa podatnika i jego rodziny w świetle powyższego nie jest krytyczna i należy przyjąć, że została przez organy podatkowe zbadana. Efektem analizy finansowej jest właśnie zgromadzony materiał i szczegółowo opisany w decyzjach. Dokonane przez organy podatkowe ustalenia świadczą, że organy obu instancji podjęły niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrały dowody w celu istnienia bądź nie istnienia ustawowych przesłanek zaskarżonych decyzji. Dlatego Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 120 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu wywody skarżącego dalekie są od meritum sprawy, której pozytywne rozstrzygnięcie wymagało wskazania przesłanek faktycznych określonych w art. 67a § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz.U. Nr 8 poz. 60 ze zm.) - Ordynacji podatkowej. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika może w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę rozłożyć na raty. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem przy rozpoznaniu wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej organ ma obowiązek brać pod uwagę oba te interesy i muszą one posiadać tą samą ocenę. Ocena tych interesów należy do organu wydającego decyzję i od jego woli wyrażonej w uzasadnieniu decyzji zależeć będzie skorzystanie z ulgi w postaci rozłożenia na raty. Zdaniem Sądu nie budzi żadnych wątpliwości pogląd organów podatkowych obu instancji, że decyzja należy do kategorii decyzji uznaniowych i uznanie to jest modyfikowane przez interes podatnika i interes publiczny. Należy zgodzić się z poglądem organu podatkowego, że ustalając wysoką szóstą ratę nie podważał on daty wydatkowania środków finansowych na zapłatę, a jedynie fakt planowania innych wydatków w sytuacji gdy podatnik posiada zadłużenia wobec Skarbu Państwa. Sąd podkreśla, że indywidualna sprawą każdego podatnika jest dysponowanie swoimi dochodami jednak to dysponowanie nie może odbywać się kosztem Skarbu Państwa. W licznych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych Sądy podkreślają priorytet w zapłacie wszelkiego zadłużenia zobowiązań publicznoprawnych, w szczególności różnego rodzaju podatków. Również należy podkreślić słuszny pogląd organów podatkowych , iż z ustaleń wynika, że priorytetem podatnika nie była zapłata zadłużenia publicznoprawnego w jak najkrótszym czasie, a jedynie pewne zlekceważenie obowiązku podatkowego i próba potraktowania organu skarbowego jako instytucji kredytowej, jednego z elementów pomagających w uzyskaniu lepszych wyników finansowych w prowadzonej działalności radcy prawnego. Jeżeli wystąpią nowe istotne okoliczności i sytuacja finansowa podatnika zmieni się w stosunku do tej sytuacji, która była przedmiotem rozważań wydanych zaskarżonych decyzji to podatnik będzie mógł ponowić wniosek o rozłożenie zapłaty na raty na kolejny okres lub kolejne raty. Kończąc, Sąd z całą stanowczością podkreśla, że rozłożenie podatku na raty jest przywilejem podatkowym i powinien być stosowany wyjątkowo oraz nie można z tego środka czynić środka do unikania zredukowania zadłużenia wobec Skarbu Państwa. Sąd mając na uwadze fakt, że skarżący brał czynny udział w każdym stadium postępowania, wypowiadał się co do zebranych dowodów oraz, że nie zostały naruszone przez organy podatkowe obu instancji przepisy proceduralne i prawa materialnego zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. /-/R.Wiatrowski /-/S.Zapalska /-/J.Małecki