I SA/Po 870/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Asesor WSA Maria Grzymisławska-Cybulska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów za niezasadne oddala skargę. W dniu [...] czerwca 2017 r. J. C. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z [...] maja 2017 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – N. M. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...], wydane w przedmiocie uznania za niezasadne zarzutów zgłoszonych na egzekucję prowadzoną na podstawie tytułu wykonawczego z [...] września 2016 r. nr [...] Powyższa skarga została wywiedziona na tle stanu faktycznego sprawy, w której w dniu [...] września 2016 r. wierzyciel (będący jednocześnie organem egzekucyjnym) - Naczelnik Urzędu Skarbowego P. – N. M. wystawił wobec J. C. i J. C. tytuł wykonawczy o nr [...], celem wyegzekwowania zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. w kwocie należności głównej [...] zł wraz z odsetkami. W powyższym tytule wykonawczym jako datę doręczenia upomnienia wskazano dzień [...] września 2016 r. Pismem złożonym [...] stycznia 2017 r. skarżąca wniosła "zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej" na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Powołując się na przepisy art. 33 § 1 pkt 7 i pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm.; dalej: "u.p.e.a.") zarzuciła organowi egzekucyjnemu prowadzenie egzekucji przeciwko niej oraz jej majątkowi osobistemu, pomimo niedoręczenia jej tytułu wykonawczego i upomnienia. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. – N. M. postanowieniem z [...] lutego 2017 r., po rozpatrzeniu zgłoszonych przez skarżącą zarzutów, uznał je w całości za niezasadne. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie, organ egzekucyjny wyjaśnił, że prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko skarżącej i jej małżonkowi J. C. na podstawie ww. tytułu wykonawczego. W stosunku do skarżącej egzekucja została wszczęta [...] stycznia 2017 r. przez doręczenie odpisu tytułu wykonawczego, ona zaś z zachowaniem siedmiodniowego terminu wniosła powyższe zarzuty. Odnosząc się do podniesionych przez skarżącą zarzutów, organ egzekucyjny stwierdził, że na etapie podejmowania czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych wierzyciel wystawił [...] stycznia 2017 r. upomnienie, które obejmowało wezwanie do zapłaty dłużników solidarnych – małżonków C.. Zaznaczył, że małżonkowie [...] w deklaracji o wysokości osiągniętego dochodu skorzystali z preferencyjnego sposobu rozliczenia i złożenia zeznania, co oznacza, że za podatek ponoszą odpowiedzialność solidarną, która obciąża ich majątek wspólny, jak i majątki osobiste. Przypominając art. 92 § 3 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), organ egzekucyjny wyjaśnił, że skoro małżonkowie ponoszą solidarną odpowiedzialność za zapłatę zobowiązania podatkowego, to stanowią jedną stronę postępowania i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. W tej sytuacji Naczelnik przyjął, że odbiór upomnienia zaadresowanego na małżonków odpowiedzialnych solidarnie przez jednego z nich, wywołuje skutki prawne także w stosunku do drugiego. Ubocznie organ zaznaczył, że odpis tytułu wykonawczego przeznaczony dla zobowiązanej został jej doręczony – na adres rejestracyjny zgłoszony do Urzędu - w trybie art. 44 § 4 ustawy z dnia [...] czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm.; dalej: "K.p.a.") ze skutkiem prawnym na dzień [...] stycznia 2017 r. Podkreślił również, że wystawiony przez wierzyciela tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 ust. 1 u.p.e.a., a jego formalną poprawność stwierdził [...] września 2016 r. nadając klauzulę o skierowaniu tego tytułu do egzekucji administracyjnej. W zażaleniu na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie, skarżąca zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu wskazała, że tytuł wykonawczy starano się doręczyć na inny niż wskazany adres dla doręczeń, co nie mogło wywołać skutków z trybu przewidzianego w art. 44 § 4 K.p.a. Po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z [...] maja 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu egzekucyjnego, powtarzając przyjętą przez ten organ argumentację oraz uznając zgłoszone zarzuty za niezasadne. Zaznaczył dodatkowo, że upomnienie skierowane do obojga zobowiązanych zostało skutecznie doręczone J. C. w dniu [...] września 2016 r. Natomiast kwestia niedoręczenia skarżącej tytułu wykonawczego nie stanowi, zdaniem Dyrektora, żadnej z przesłanek zarzutów wskazanych w art. 33 § 1 u.p.e.a. Organ wyjaśnił jednak, że odpis tytułu wykonawczego dla skarżącej został skierowany na jej adres rejestracyjny ujawniony w rejestrze ewidencyjnym podatników Urzędu i jest to adres będący jej adresem zamieszkania ([...], [...]). Na ten adres w dniu [...] stycznia 2017 r. nastąpiło doręczenie zastępcze, o którym mowa w art. 44 § 4 K.p.a. Organ nadzoru zauważył również, że adres korespondencyjny, tj. P., [...] B. 3, skrytka pocztowa 11 dla doręczania pism w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec J. C. został ustanowiony dopiero w piśmie z [...] stycznia 2017 r., zawierającym zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, zatem nie wywiera skutku na korespondencję nadaną przed tą datą. W skardze wniesionej na ww. postanowienie, J. C. wniosła o jego uchylenie w całości, podkreślając w pierwszej kolejności, że w sentencji oraz uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ nadzoru rozstrzygnął w przedmiocie tytułu wykonawczego o innym numerze, zaznaczając przy tym, że może to być omyłka pisarska. W dalszej kolejności zgodziła się, że na podstawie art. 133 § 3 Ordynacji podatkowej małżonkowie rozliczający się wspólnie stanowią jedną stronę postępowania i mogą się wzajemnie reprezentować. Jej zdaniem rodzi to jednak ten skutek, że wszystkie decyzje doręcza się w jednej kopercie zaadresowanej wspólnie na oboje małżonków, natomiast w razie zaadresowania na jednego, drugi z małżonków nie mógłby go reprezentować i odbierać przesyłki. Skarżąca stwierdziła, że zarówno zawiadomienie o zajęciu z [...] stycznia 2017 r., jak i tytuł wykonawczy z [...] września 2016 r. zostały przesłane w jednej kopercie adresowanej wyłącznie na nazwisko jej męża. Do skargi dołączyła kserokopię koperty. Postanowieniem z [...] czerwca 2017 r., doręczonym skarżącej [...] lipca 2017 r., Dyrektor Izby Skarbowej sprostował oczywistą omyłkę w zaskarżonym postanowieniu przez wpisanie numeru tytułu wykonawczego "[...]" w miejsca dotychczas figurującego numeru "[...]". Natomiast w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Sąd zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istotą sporu w kontrolowanej sprawie jest zasadność nieuwzględnienia zarzutów zgłoszonych prze skarżącą w sprawie prowadzenia wobec niej egzekucji administracyjnej. Jak wynika z akt sprawy, wobec skarżącej i jej męża J. C. wystawiony został tytuł wykonawczy, celem wyegzekwowania zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. Zgłaszając zarzuty, skarżąca powołała się na przepisy art. 33 § 1 pkt 7 i pkt 10 u.p.e.a., wskazując przy tym na brak doręczenia jej upomnienia oraz tytułu wykonawczego. Na wstępie poniższych rozważań należy przypomnieć, że zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym stanowią środek zaskarżenia przysługujący jedynie zobowiązanemu, który zgłaszając je może powoływać się na naruszenie istotnych zasad postępowania egzekucyjnego lub niedopuszczalność egzekucji. Mogą zostać one wniesione w terminie 7 dni od doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego, a zatem są środkiem zaskarżenia służącym zobowiązanemu jedynie w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Nadto zarzuty mogą być wniesione tylko z przyczyn enumeratywnie wyszczególnionych w art. 33 u.p.e.a. Trzeba również podkreślić, że po upływie siedmiodniowego terminu do zgłoszenia zarzutów nie mogą być one przez zobowiązanego uzupełnione ani nie może on wnieść nowych zarzutów. Tym bardziej sąd administracyjny nie jest uprawniony do rozpatrywania zarzutów zgłoszonych dopiero w postępowaniu sądowoadministracyjnym rozpoznającym skargę na rozstrzygnięcie wydane w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Zgodnie z treścią art. 33 § 1 pkt 7 pkt u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1. Ten ostatni przepis stanowi, że egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. W rozpoznawanej sprawie bezsporne jest, że wierzyciel w dniu [...] sierpnia 2016 r. sporządził adresowane do J. i J. C. upomnienie, w którym wezwał ich do uregulowania - w terminie 7 dni od doręczenia upomnienia - podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. wraz z odsetkami i kosztami upomnienia, pouczając jednocześnie, że niewykonanie obowiązku we wskazanym terminie spowoduje skierowanie sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. Upomnienie to, adresowane również do obojga małżonków, doręczono na adres P., [...] B., skr. poczt. [...] i [...] września 2016 r. odebrał je osobiście J. C. (k. 13 akt administracyjnych). Zgłaszając zarzut z art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a., skarżąca stwierdziła, że upomnienia jej nie doręczono, zatem zakwestionowała prawną skuteczność doręczenia jej upomnienia do rąk jej małżonka. Rozpoznając powyższą kwestię należy odwołać się do treści art. 92 § 3 Ordynacji podatkowej, który stanowi m. in., że małżonkowie opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów na podstawie odrębnych przepisów ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe. Zatem małżonkowie wspólnie opodatkowani od sumy swoich dochodów (a taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie), są solidarnie odpowiedzialni za powstałe z tego tytułu zobowiązanie podatkowe, otrzymując tym samym status jednej strony postępowania, na której ciąży jedno zobowiązanie podatkowe. W wydanym 21 marca 2013 r. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie II FSK 1418/11 (dostępny w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl) wyraził pogląd, według którego wspólnie opodatkowani małżonkowie są jedną stroną postępowania podatkowego i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. W toku postępowania podatkowego małżonkowie są zatem traktowani jak jeden podmiot (jedna strona postępowania), co skutkuje np. wydaniem jednej decyzji podatkowej na imię obojga małżonków oraz kierowaniem adresowanej do nich wspólnie korespondencji, bez konieczności odrębnego doręczania tej samej przesyłki każdemu z małżonków. W takim przypadku wystarczające jest, aby pismo tylko doręczono jednemu z małżonków. Zdaniem Sądu brak jest podstaw do stosowania odmiennych zasad przy doręczaniu pism w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przeciwko obojgu małżonkom, a tym bardziej na etapie postępowania przedegzekucyjnego, poprzedzającego wystawienie takiego tytułu. Istota obowiązkowego doręczenia upomnienia polega na tym, aby dać podmiotowi zobowiązanemu możliwość dobrowolnego wykonania obowiązku, bez konieczności wszczynania i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Dopiero po upływie 7 dni od doręczenia tego upomnienia i niewykonaniu przez zobowiązanego ciążącego na nim obowiązku, postępowanie egzekucyjne może być wszczęte. Skoro wspólnie opodatkowani małżonkowie są jedną stroną postępowania, to należy również przyjąć, że doręczenie jednemu z nich, adresowanego do obojga, upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a., jest doręczeniem skutecznym również wobec drugiego małżonka i taki rodzaj doręczenia nie narusza przepisów art. 40 § 1 i 3 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy przyjąć, że doręczone J. C. w dniu [...] września 2016 r. upomnienie, adresowane do obojga małżonków C., jest również skutecznym doręczeniem tego upomnienia skarżącej J. C., która wraz z mężem ponosi solidarną odpowiedzialność za zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Skoro zatem skutecznie doręczono jej upomnienie, to wobec nieuiszczenia przez któregokolwiek z małżonków C. ww. zaległości, wierzyciel już od [...] września 2016 r. był uprawniony do wystawienia tytułu wykonawczego, co uczynił [...] września 2016 r. Zatem zasadnie organy obu instancji uznały, że zarzut oparty o przepis art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a. jest chybiony. Przechodząc do drugiego ze zgłoszonych organowi egzekucyjnemu zarzutów, w którego podstawie skarżąca powołała art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. należy zaznaczyć, że stosownie do treści tego przepisu podstawą zarzutu może być niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27. Ten ostatni przepis reguluje niezbędne elementy, które wystawiony tytuł wykonawczy powinien zawierać. Organ egzekucyjny stwierdził formalną poprawność wydanego [...] września 2016 r. wobec obojga małżonków tytułu wykonawczego nr [...], zaś organ nadzoru poprawność tę potwierdził, utrzymując w mocy zaskarżone zażaleniem postanowienie. Również Sąd nie dopatrzył się w ww. tytule uchybień przepisom art. 27 § 1 u.p.e.a. Zresztą sama skarżąca w zgłoszonym na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. zarzucie nie wskazała na jakiekolwiek uchybienia wystawionego tytułu wykonawczego, podnosząc jedynie, że nie został on jej doręczony. Jednakże zarzutu określonego przepisem art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. nie można opierać na kwestionowaniu skuteczności doręczenia tytułu wykonawczego. Podkreślenia wymaga również, że żadna inna podstawa zarzutu wyszczególniona w art. 33 § 1 u.p.e.a. nie dotyczy doręczenia tytułu wykonawczego. W konsekwencji prawidłowo organy uznały również za bezzasadny omówiony wyżej zarzut. Należy przy tym zaznaczyć, że terminowość złożonych przez skarżącą zarzutów została zbadana przez organy obu instancji, które zasadnie przyjęły je do rozpatrzenia, uznając że zostały one wniesione w terminie, albowiem tytuł wykonawczy został skarżącej doręczony w trybie art. 44 § 4 K.p.a. Miało to miejsce w dniu [...] stycznia 2017 r. (k. 1 akt administracyjnych), a nie jak błędnie przyjął organ egzekucyjny [...] stycznia 2017 r. Jednakże błąd ten nie ma żadnego znaczenia w niniejszej sprawie, albowiem przy przyjęciu, że skarżącej doręczono tytuł wykonawczy w dniu [...] stycznia 2017 r., to zgłaszając w dniu [...] stycznia 2017 r. zarzuty zachowała siedmiodniowy termin wymagany przepisem art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. Z przedstawionych wyżej względów złożona przez J. C. skarga okazała się chybiona. Podniesiona w niej kwestia błędnego wskazania w zaskarżonym postanowieniu numeru tytułu wykonawczego została rozstrzygnięta, przed przekazaniem skargi wraz z aktami administracyjnymi Sądowi, postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, prostującym tę oczywistą omyłkę. Natomiast pozostała argumentacja skargi jest nie tylko lakoniczna, ale również całkowicie nietrafna. Wynika z niej, że skarżąca polemizuje z doręczeniem zawiadomienia o zajęciu z [...] stycznia 2017 r. i tytułu wykonawczego z [...] września 2016 r. w jednej kopercie adresowanej wyłącznie na nazwisko jej męża. Tymczasem zgłoszone zarzuty, które wiążą organ egzekucyjny i Sąd rozpoznający skargę w ich sprawie, dotyczą braku doręczenia upomnienia oraz niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów z art. 27 u.p.e.a. Jak już wyżej wskazano, skarżącej doręczono skutecznie tytuł wykonawczy w trybie art. 44 § 4 K.p.a. w kopercie zaadresowanej jedynie na nią. Natomiast z dołączonej do skargi kserokopii pierwszej strony koperty wynika, że adresowana jest ona jedynie do J. C. i nie wynika jaka była jej zawartość, a zatem nie ma znaczenia w niniejszej sprawie. Zważywszy powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), oddalił skargę.