I SA/Po 883/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz (spr.) Asesor WSA Maria Grzymisławska-Cybulska Protokolant: sekretarz sądowy Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2017 r. sprawy ze skargi [...] S.A. w [...] na postanowienie Dyrektora [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę Pismem z dnia 12 grudnia 2016 r. X. S.A. (dalej zwana również skarżącą lub wnioskodawczynią) wystąpiła z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy sprzedaży ogółu praw i obowiązków wspólnika. Skarżąca przedstawiła opis stanu faktycznego, zgodnie z którym w dniu 31 grudnia 2014 r. X. S.A. zawarła umowę zakupu ogółu praw i obowiązków wspólnika w X. sp. z o.o. sp. k. Strony umowy nie uzyskały zgody wszystkich wspólników X. sp. z o.o. sp. k. na zawarcie transakcji zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika we wskazanej ostatnio spółce. Zgodnie z art. 10 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm. – dalej w skrócie: "k.s.h."), ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Kupujący nie złożył stosownej deklaracji PCC-3 jak również nie opłacił podatku od opisywanej transakcji. Wnioskodawczyni zwróciła się do organu z pytaniem czy ciążył na niej obowiązek złożenia deklaracji podatkowej PCC-3 o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 223 ze zm. – dalej w skrócie: "ustawa o PCC") oraz wykazania w niej wartości ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej i tym samym odprowadzenia podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości określonej w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) powołanego aktu. W ocenie skarżącej nie spełniono wymogu z art. 10 § 2 k.s.h., zaś umowa spółki nie zawierała postanowień, które uchylałyby obowiązek uzyskania zgody. Powyższa okoliczność skutkuje nieważnością czynności prawnej. Bezwzględna nieważność czynności prawnej nie powoduje powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynność prawna bezwzględnie nieważna nie wywołuje skutków od samego początku (ex tunc) w przeciwieństwie do czynności nieważnych względnie, gdzie konieczne jest uchylenie się strony od skutków prawnych złożonego oświadczenia woli, a co za tym idzie wystąpi obowiązek podatkowy. W ocenie skarżącej nie doszło zatem do powstania obowiązku podatkowego z uwagi na nieważność czynności prawnej, a co za tym idzie wnioskodawczyni nie miała obowiązku złożenia deklaracji PCC-3 i wpłaty podatku. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] marca 2017 r., nr [...] odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ omówił specyfikę indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego powołując się na postanowienia art. 14b § 1 i 3 oraz art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p."). Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, jest możliwe wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. W tym kontekście powołano się na definicję przepisów prawa podatkowego oraz ustawy podatkowej odpowiednio z art. 3 pkt 2 i 1 O.p. Oceniając, czy konkretny wniosek dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego i może podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu w ramach procedury normującej wydawanie interpretacji indywidualnych, należy mieć na względzie charakter omawianej instytucji. Aby móc wydać interpretację indywidualną konieczne jest rozważenie czy zagadnienie przedstawione jako przedmiot wniosku w kontekście zadanego pytania i zajętego przez wnioskodawcę stanowiska, daje możliwość wydania interpretacji, zawierającej wymagane dla tego rodzaju rozstrzygnięcia elementy oraz spełniającej założone przez ustawodawcę funkcję. Postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnych jest postępowaniem szczególnym, nie może ono obejmować postępowania dowodowego. Organ wydający interpretację indywidualną nie może zbadać w sensie merytorycznym sprawy podatkowej wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić czy stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Skarżąca wniosła o potwierdzenie, że zawarta umowa zakupu ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce, w sytuacji gdy strony umowy nie uzyskały zgody wszystkich wspólników spółki jest objęta bezwzględną nieważnością. Wnioskodawczyni oczekuje, że w interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy o PCC dokona się ustalenia, że zawarcie umowy było bezwzględnie nieważne. Tymczasem organ w trybie właściwym dla wydawania interpretacji indywidualnej nie posiada instrumentów do kontroli rzeczywistego przebiegu zdarzenia prawnego. Ustalenie stanu faktycznego nie jest przedmiotem postępowania interpretacyjnego. Z uwagi na powyższe organ interpretacyjny nie jest władny do ustalenia okoliczności sprawy i do oceny czy w istocie spełnione zostały wymogi do stwierdzenia, iż czynność została obarczona bezwzględną nieważnością. Aby dokonać takich ustaleń konieczne jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego. Organ interpretacyjny nie posiada uprawnień w tym zakresie. To w postępowaniu dowodowym możliwym jest wykazanie, ze czynność była bezwzględnie nieważna. W kontekście postanowień art. 165a § 1 O.p. (stosowanego odpowiednio na mocy art. 14h O.p.) wskazano, że przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wdania interpretacji indywidualnej, istnieje, gdy wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego (wyjaśniającego) i poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), a nie przepisu prawa podatkowego. Wyjaśniono również, że znaczenie prawne interpretacji indywidualnych sprowadza się przede wszystkim do możliwości zrealizowania i wykorzystania związanej z nimi ochrony prawnej. Wydanie interpretacji w zakresie objętym wnioskiem skarżącej nie dawałoby ochrony prawnej. Zastosowanie się do takiej interpretacji, jak i ewentualna jej zmiana, pozostałaby bez wpływu na obowiązek podatkowy. Skarżąca wniosła zażalenie na omówione powyżej postanowienie wnosząc o jego uchylenie oraz orzeczenie co istoty w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W ocenie skarżącej organ błędnie założył, że wniesiono o potwierdzenie, że zawarta umowa zakupu ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce – w sytuacji gdy strony umowy nie uzyskały zgody wszystkich wspólników spółki – od momentu jej zawarcia skutkowała bezwzględną nieważnością. Stan faktyczny został opisany w sposób jasny i precyzyjny. Organ interpretacyjny nazbyt wąsko postrzega swój obowiązek, uchylając się od konieczności wydania interpretacji w sytuacji gdy ocenie prawnej podlegałoby stosowanie norm nienależących ściśle do dziedziny prawa podatkowego. Wnioskodawczyni podała, że oczekiwała wydania interpretacji w sprawie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Wydanie interpretacji nie wymagało od organu dokonywania żadnych dodatkowych ustaleń. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] maja 2017 r., nr [...] utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia 13 marca 2017 r. Organ podtrzymał argumentację wyrażoną w wydanym uprzednio postanowieniu. Wskazano, że wnioskodawczyni odniosła się do bezwzględnej nieważności czynności dopiero w opisie własnego stanowiska w sprawie. Informacja co do tego, że dokonano bezwzględnie nieważnej czynności nie została zawarta w opisie stanu faktycznego. Zasadnym było więc stwierdzenie, że wnioskodawczyni oczekuje od organu potwierdzenia lub zaprzeczenia, iż podjęta czynność jest bezwzględnie nieważna. Powtórnie wskazano, że organ interpretacyjny nie posiada instrumentów prawnych do kontroli rzeczywistego przebiegu zdarzenia prawnego. Wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego (wyjaśniającego) i poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), a nie przepisu prawa podatkowego. Gdyby organ miał wydać rozstrzygnięcie zgodne z żądaniem skarżącej to byłby zobligowany do dokonania szczegółowej analizy realizowanej transakcji, a podstawą dla uznania stanowiska wnioskodawczyni za prawidłowe lub nieprawidłowe byłaby ocena podniesionego problemu, nie na gruncie przepisów prawa podatkowego, ale na gruncie stanu faktycznego sprawy. W sprawie zinterpretowany musiałby być stan faktyczny, nie zaś przepis prawa. Fakt, iż strony nie uzyskały zgody wszystkich wspólników spółki na zawarcie transakcji zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika nie jest wystarczający do potwierdzenia, że umowa ta była obarczona bezwzględną nieważnością, co w efekcie skutkowało tym, iż w przedmiotowej sprawie nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych oraz że skarżąca nie miała obowiązku złożenia deklaracji PCC-3. Ustalenie to może zostać poczynione jedynie w toku postępowania wyjaśniającego. Organ wskazał również, że nie uchyla się od wydanie interpretacji, lecz odmawia wszczęcia postępowania z uwagi na wystąpienie przesłanek, w świetle których zachodzi konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego. Postanowienie organu z dnia 19 maja 2017 r. wraz z poprzedzającym je postanowieniem stanowi przedmiot skargi kierowanej do tutejszego Sądu. W skardze wnioskodawczyni wnosi o uchylenie zaskarżonych postanowień oraz o przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania. Ponadto wniesiono o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonym postanowieniom zarzuca się naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. – poprzez uznanie, że zachodzi przyczyna uniemożliwiająca wydanie interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Rozstrzygnięcie zawisłej przed Sądem sprawy w kontekście zarzutów skargi sprowadza się do dokonania oceny zgodności z prawem odmowy wszczęcia postępowania w sprawie ze złożonego przez skarżącą wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Ocena prawidłowości wykładni oraz zastosowania powołanych w petitum skargi przepisów art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. wymaga w pierwszej kolejności omówienia specyfiki indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Stosownie do postanowień art. 14b § 1 O.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Specyfika postępowania interpretacyjnego przejawia się w tym, że indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego jest wydawana wyłącznie na wniosek podmiotu zainteresowanego, zgodnie zaś z postanowieniami art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z uregulowań przytoczonego przepisu wynika, że to na podmiocie występującym z wnioskiem o wydanie interpretacji spoczywa obowiązek przedstawienia opisu stanu faktycznego lub też opisu zdarzenia przyszłego. Organ interpretacyjny wydając interpretację dokonuje wykładni przepisów prawa podatkowego na potrzeby przedstawionego przez zainteresowanego stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego. Zgodnie bowiem z postanowieniami art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Co przy tym szczególnie doniosłe indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, ze względu na brak elementu władczej konkretyzacji praw i obowiązków adresata tego aktu, nie stanowi formy działania administracji publicznej, w której rozstrzyga się o prawach i obowiązkach jednostki. Interpretacja przepisów prawa podatkowego jest czynnością, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, lecz tylko o nich się wypowiada [por. uchwała NSA z dnia 07 lipca 2014 r., II FPS 1/14, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Specyfika postępowania interpretacyjnego przejawia się m.in. w tym, że organ podatkowy związany jest stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę. W postępowaniu tym nie może toczyć się spór o rzetelność relacji z zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a tym samym nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe [tak: wyrok NSA z dnia 21 października 2014 r., I FSK 1543/13]. Obowiązkiem organu podatkowego jest dokonanie interpretacji przepisów prawa podatkowego na tle opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji. Jedyną możliwością ingerencji w przedstawiony przez wnioskodawcę opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego jest prawo organu do wezwania wnioskodawcy w oparciu o art. 14h w zw. z art. 169 O.p., do uzupełnienia jego opisu, w sytuacji gdy nie pozwala on na niebudzące wątpliwości zastosowanie przepisów materialnego prawa podatkowego. To przepis prawa, a nie stan faktyczny ma być przedmiotem interpretacji, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dowodowego ustalania i weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnej [tak: wyrok NSA z dnia 5 maja 2015 r., II FSK 918/13]. Z postanowień art. 14b § 3 O.p. jednoznacznie wynika, że do obowiązków podmiotu występującego z wnioskiem należy wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stany faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. Przez "wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego", o którym mowa w art. 14b § 3 O.p., należy rozumieć taki opis zaistniałego stanu faktycznego lub też zdarzenia przyszłego, który odnosi się do wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego mogących znajdować zastosowanie w realiach przedstawionej sytuacji. Odnosząc powyższe rozważania do realiów zawisłego przed Sądem sporu należy stwierdzić, że wydając zaskarżone postanowienie jak również poprzedzające je postanowienie nie naruszono prawa. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia trafnie zauważono, że wnioskodawczyni wskazała uwagę na bezwzględną nieważność umowy dopiero w opisie własnego stanowiska w sprawie. Uwzględniając opisaną powyżej specyfikę postępowania interpretacyjnego należy stwierdzić, że udzielenie odpowiedzi na zadane przez skarżącą pytanie mogło nastąpić jedynie w sytuacji jednoznacznego i jasnego stwierdzenia w opisie stanu faktycznego czy wskazana tam umowa jest czy też nie dotknięta sankcją bezwzględnej nieważności. Tymczasem występując z wnioskiem o wydanie interpretacji dopiero na etapie przedstawiania własnego stanowiska w sprawie wskazano, że opisane przez skarżącą okoliczności skutkują nieważnością umowy. Mając na uwadze sposób sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji prawidłowo zauważono, że skarżąca zmierzała w istocie do potwierdzenia tego, że zawarta umowa objęta jest sankcją nieważności bezwzględnej. Realizacja powyższego zamierzenia nie mogła nastąpić w ramach postępowania interpretacyjnego. Prawidłowość powyższego zapatrywania znajduje potwierdzenie w definicji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 3 pkt 2 O.p., pod pojęciem przepisów prawa podatkowego (których to wykładni dokonuje się w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego) należy rozumieć – przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Nawet sytuacja gdy przepis prawa podatkowego odwołuje się pojęć właściwych innym gałęzią prawa nie uzasadnia nakładania na organ podatkowy obowiązku rozważania czy opisana czynność cywilnoprawna jest czy też nie dotknięta jakiegokolwiek rodzaju sankcją. Postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej nie stanowi substytutu postępowania z powództwa o ustalenie, a w jego ramach nie jest możliwie rozstrzygnięcie czy opisane zdarzenie skutkowało ważnością bądź też nieważności czynności cywilnoprawnych. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 14h O.p. należy wskazać, że zgodnie z tym przepisem, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV. Poza zakresem odesłania wynikającego z przywołanego przepisu znajdują się m.in. przepisy od art. 180 do art. 200 O.p. znajdujące się w rozdziale 11 zatytułowanym "Dowody" znajdującym się z kolei w dziale IV O.p., zatytułowanym "Postępowanie podatkowe". Powyższa okoliczność nabiera szczególnego znaczenia w kontekście niniejszej sprawy bowiem zgodnie z art. 199 O.p., organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności (§ 1). Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej (§ 2). Jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa (§ 3). Na tle przywołanych regulacji wskazuje się, że organy podatkowe mogą co do zasady samodzielnie ustalać istnienie lub nieistnienie stosunku prawnego lub prawa. Organ prowadzący postępowanie powinien dołożyć starań w celu zebrania niezbędnych dowodów i wszechstronnego wyjaśnienia sprawy. Obowiązek wystąpienia do sądu powstaje dopiero wtedy, gdy zgromadzony materiał dowodowy pozostawia wątpliwości co istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Wątpliwości, o których mowa w art. 199a § 3 O.p. nie mogą być wynikiem subiektywnych zapatrywań danego organu, ale muszą wynikać ze zgromadzonego materiału dowodowego. Organ prowadzący postępowanie nie może arbitralnie rozstrzygać, czy w danej sprawie zachodzą wątpliwości uzasadniające wytoczenie powództwa o ustalenie [tak: wyrok TK z dnia 14 czerwca 2006 r., K 53/05, Lex nr 197893]. Mając na uwadze, że postanowienia art. 199a O.p. zostały umieszczone w rozdziale 11 zatytułowanym "Dowody" znajdującym się w dziale IV O.p., zatytułowanym "Postępowanie podatkowe", należy stwierdzić, że ustalenie ważności czy też bezwzględnej nieważności czynności cywilnoprawnej może nastąpić jedynie w toku postępowania dowodowego mającego miejsce w ramach postępowania podatkowego. Mając na uwadze specyfikę postępowania interpretacyjnego – wyrażającą się w obowiązku wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego przez wnioskodawcę połączonym z zakazem modyfikacji tego opisu przez organ – oraz fakt, że ewentualne rozważania co do wadliwości czynności cywilnoprawnych mogą mieć miejsce jedynie w ramach postępowania podatkowego należy stwierdzić, że wydania interpretacji w niniejszej sprawie okazało się niemożliwe. Chcąc uzyskać w opisanych przez skarżącą realiach interpretację indywidualną powinna ona w jednoznaczny sposób, już na etapie opisu stanu faktycznego wskazać czy opisana tam umowa jest czy też nie obarczona wadą bezwzględnej nieważności. Mając powyższe na uwadze za niezasługujący na uwzględnienie należało również uznać zarzut naruszenia art. 165a § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przytoczony przepis znajduje odpowiednie zastosowanie w toku postępowania interpretacyjnego na mocy art. 14h O.p. Sytuacja, w której wydanie interpretacji musiałoby zostać poprzedzone weryfikacją poglądu zakładającego bezwzględną nieważność opisanej we wniosku umowy mieści się w pojęciu innych przyczyn z których postępowanie interpretacyjne nie może zostać wszczęte. Konkludując rozważania w powyższym zakresie należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem nie naruszają postanowień art. 14h w zw. z art. 165a § 1 O.p. jak również innych przepisów prawa. Mając powyższe na uwadze skargę jako bezzasadną należało oddalić zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.).