I SA/Po 932/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 maja 2015r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania za niezasadne zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...]; II. stwierdza, że postanowienia wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę [...] zł ( [...] złotych 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów sądowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec X. Sp. z o.o. w X., na podstawie tytułów wykonawczych o nr od [...] do [...], wystawionych przez wierzyciela - Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, a obejmujących nieopłaconą w terminie opłatę eksploatacyjną za miesiące: styczeń 2009 r., marzec i kwiecień 2010 r., od stycznia do kwietnia 2011 r. i styczeń 2012 r., w łącznej kwocie należności głównej [...] zł. Zawiadomieniem z dnia [...] lutego 2014 r. organ egzekucyjny dokonał w dniu 3 marca 2014 r. zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanej spółki prowadzonego przez bank [...]. Odpisy tytułów wykonawczych wraz z powyższym zawiadomieniem o zajęciu zostały doręczone zobowiązanej w dniu 3 marca 2014 r. Dłużnik zajętej wierzytelności poinformował organ egzekucyjny, że zajęcie jest skuteczne, jednakże nastąpił zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej. Pismem z dnia 7 marca 2014 r. spółka wniosła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Jako podstawę zarzutów wskazała naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 i 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 1619 - w skrócie: "u.p.e.a."). W uzasadnieniu zarzutów podniesiono, że w powyższych tytułach wykonawczych błędnie wskazano spółkę jako zobowiązaną, a także, że obowiązek zapłaty opłaty eksploatacyjnej za okresy objęte tymi tytułami wykonawczymi odnosi się do firmy Y., która wówczas prowadziła działalność wydobywczą na podstawie koncesji aktualnie posiadanej przez spółkę. Ponadto spółka wniosła o zawieszenie postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny przekazał wniesione przez spółkę zarzuty wierzycielowi, celem zajęcia stanowiska. Jednocześnie, działając na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a., zawiesił postępowanie egzekucyjne. Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej postanowieniem z dnia [...], nr [...], stwierdził brak zasadności obu zgłoszonych przez spółkę zarzutów. Uzasadniając stanowisko wierzyciel podniósł, że do momentu przeniesienia koncesji na spółkę, poprzedni koncesjonariusz - firma Y., posiadała zaległości względem Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Zdaniem wierzyciela, na podstawie art. 36 ust. 7 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 196 – w skrócie: "u.p.g.g.") przeniesienie koncesji powoduje przeniesienie praw i obowiązków, wynikających z innych decyzji wydanych na podstawie tej ustawy. Wobec powyższego z chwilą przeniesienia na spółkę koncesji, został przeniesiony na nią także obowiązek uiszczenia wobec wierzycieli zaległych opłat eksploatacyjnych, które zostały ustalone decyzjami wydanymi przez organ koncesyjny. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...], nr [...], uznał zarzuty spółki za niezasadne. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania i podkreślając, że stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące, na podstawie art. 34 § 1 u.p.e.a., uznał zgłoszone przez spółkę zarzuty za niezasadne. W zażaleniu spółka wniosła o uchylenie powyższego postanowienia ewentualnie o jego zmianę i umorzenie postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu strona zarzuciła organowi egzekucyjnemu, że: 1) nie przeprowadzono postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia, czy postanowienie wierzyciela jest ostateczne; 2) nie przeprowadzono w sposób wyczerpujący postępowania w zakresie ewentualnego umorzenia postępowania egzekucyjnego; 3) nie sprawdzono, czy tytuły wykonawcze przedstawione przez wierzyciela zawierają wszystkie elementy, o jakich mowa w art. 27 § 1 i § 3 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia [...], nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., jako organ egzekucyjny, wydał kwestionowane przez spółkę postanowienie opierając się na treści ostatecznego postanowienia, zawierającego stanowisko wierzyciela. Powołując się na treść przepisu art. 34 § 1 u.p.e.a. organ podniósł, że wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 u.p.e.a. (a więc m.in. zarzutu nieistnienia obowiązku oraz zarzutu błędu, co do osoby zobowiązanego). Wobec tego za niezasadne uznano zarzuty naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 i 4 u.p.e.a. Odnośnie zarzutu braku przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, czy postanowienie wierzyciela jest ostateczne, organ II instancji stwierdził, że z akt sprawy wynika, iż w dacie wydania zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], postanowienie wierzyciela było ostateczne, ponieważ uprawomocniło się w dniu [...] kwietnia 2014 r. W zakresie pozostałych zarzutów Dyrektor Izby Skarbowej w P. stanął na stanowisku, że nie mogą być one przedmiotem niniejszego postępowania, albowiem zostały podniesione po raz pierwszy dopiero na etapie postępowania odwoławczego, a zatem zarówno organ egzekucyjny, jak i wierzyciel, nie mieli możliwości się do nich odnieść. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka wniosła o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w P. i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów sądowych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: - art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 267 ze zm. - w skrócie: "k.p.a.") poprzez podjęcie przez organ II instancji rozstrzygnięcia merytorycznego podczas, gdy należało podjąć rozstrzygnięcie o charakterze kasatoryjnym, zwłaszcza w sytuacji gdy w sprawie istniały przesłanki do uwzględnienia zarzutów, co tytułów wykonawczych z urzędu przez organy administracji skarbowej oraz, że przedstawione przez wierzyciela tytuły wykonawcze nie zawierały wszystkich elementów wymienionych w art. 27 § 1 i § 3 u.p.e.a., a także ze względu na to, że stanowisko wierzyciela dotyczące wniesionych zarzutów nie było ostateczne; - art. 29 u.p.e.a. poprzez nie uwzględnienie z urzędu przesłanek do niewszczynania egzekucji administracyjnej; - art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 4 oraz art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez prowadzenie egzekucji w sytuacji, w której istniały merytoryczne przesłanki do uwzględnienia zgłoszonych zarzutów z urzędu przez organy administracji skarbowej oraz w sytuacji, w której organy skarbowe obu instancji wydały postanowienia dotyczące wniesionych zarzutów, kiedy to nie było ostateczne postanowienie wierzyciela w przedmiocie wniesionych zarzutów. W uzasadnieniu skargi spółka powieliła argumentację podniesioną uprzednio w zgłoszonych zarzutach oraz w zażaleniu. W szczególności skarżąca podniosła, że na podstawie art. 36 ust. 7 u.p.g.g. nie może dojść do przejścia obowiązku zapłaty zaległej opłaty eksploatacyjnej z byłego przedsiębiorcy (firmy Y.) na nowy podmiot (skarżącą), na rzecz którego dokonano przeniesienia decyzji koncesyjnej w oparciu o decyzje określające wymiar opłaty eksploatacyjnej, ponieważ te decyzje nie rodzą żadnych praw i obowiązków. Autorka skargi podkreśliła, że organy skarbowe wydawały zaskarżone postanowienia pomimo, iż stanowisko wierzyciela odnośnie zgłoszonych zarzutów nie było ostateczne. Zdaniem strony skarżącej organy obu instancji nie przeprowadziły rzeczywistego postępowania wyjaśniającego w powyższym zakresie. W skardze zwrócono uwagę, że podnoszone przez spółkę zarzuty ostatecznie potwierdził sam wierzyciel - Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w piśmie skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w P. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o uwzględnienie skargi z uwagi na fakt, że stanowisko wierzyciela dotyczące wniesionych zarzutów nie było ostateczne. Wyjaśniając stanowisko wskazano, że z pisma wierzyciela z dnia [...] sierpnia 2014 r. (k. 185 akt admin.) oraz z postanowienia Ministra Środowiska z dnia [...] lipca 2014 r., nr [...] (k. 184-183 akt admin.) wynika, iż postanowienie Prezesa Zarządu Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...], nr [...], zawierające stanowisko wierzyciela co do niezasadności zarzutów, nie zostało skutecznie doręczone przedsiębiorcy (skarżącej spółce), a zatem w konsekwencji nie weszło ono do obrotu prawnego. W dniu 27 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. przesłał do wiadomości WSA w Poznaniu postanowienie z dnia [...] października 2014 r. o wszczęciu postępowania w sprawie wznowienia postępowania. Następnie do Sądu wpłynęło postanowienie z dnia [...] listopada 2014 r., w którym Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowił: 1) odmówić uchylenia ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...], nr [...], w sprawie uznania za niezasadne zarzutów w sprawie prowadzonego postepowania egzekucyjnego, na podstawie tytułów wykonawczych o nr od [...] do [...]; 2) odmówić uchylenia postanowienia Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], nr [...], w który uznano zarzuty spółki za niezasadne. Podczas rozprawy w dniu 6 maja 2015 r. przed WSA w Poznaniu pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w P. wniosła o oddalenia skargi i oświadczyła, że treść odpowiedzi na skargę jest wynikiem omyłki pisarskiej. Jednocześnie pełnomocnik organu nie potrafiła wyjaśnić stanowiska zawartego w odpowiedzi na skargę w kontekście zmiany stanowiska podczas rozprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Badając zaskarżone postanowienia według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a.") Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienia organu I i II instancji naruszają prawo jako wydane z naruszeniem przepisów proceduralnych. W pierwszej kolejności Sąd stwierdza, że wbrew oświadczeniu pełnomocnika organu odwoławczego, złożonemu podczas rozprawy przed WSA w Poznaniu, stanowisko organu odwoławczego sformułowane w odpowiedzi na skargę wraz z jego argumentacją nie stanowi omyłki pisarskiej, lecz jest logiczną konsekwencją okoliczności ujawnionych po wydaniu zaskarżonych postanowień. Mianowicie trafnie Dyrektor Izby Skarbowej w P., powołując się na pisma wierzyciela z dnia [...] sierpnia 2014 r. (k. 185 akt admin.) oraz postanowienie Ministra Środowiska z dnia [...] lipca 2014 r. (k. 184-183 akt admin.) przyjął, iż postanowienie Prezesa Zarządu Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...], zawierające stanowisko wierzyciela co do niezasadności zarzutów, nie zostało skutecznie doręczone przedsiębiorcy (skarżącej spółce). Słusznie zatem organ uznał, że stanowisko wierzyciela nie weszło do obrotu prawnego. W konsekwencji zasadnie w odpowiedzi na skargę wskazano, że stanowisko wierzyciela dotyczące wniesionych zarzutów nie było ostateczne. Stąd też zaskarżone postanowienia organu I i II instancji, w przedmiocie uznania zarzutów za niezasadne, zostały w istocie wydane wadliwie w oparciu o nieostateczne postanowienie wierzyciela w sprawie zarzutów. Co istotne organ dodatkowo wyjaśnił, że wnosi o uwzględnienie skargi z powodu nieostateczności stanowiska wierzyciela dotyczącego zarzutów, zastrzegając, że nie może uwzględnić przedmiotowej skargi w całości, na podstawie art. 54 § 3 P.p.s.a. Treść odpowiedzi na skargę, w postaci wniosku o jej uwzględnienie i motywów podniesionych na poparcie tego wniosku, świadczy o rzetelności i odwadze przyznania się do niezawinionego błędu Dyrektora Izby Skarbowej w P. W świetle powyższego całkowicie nielogiczna jest próba zmiany stanowiska organu podczas rozprawy przed WSA w Poznaniu, którą co istotne pełnomocnik nie potrafiła w żaden merytoryczny sposób wyjaśnić, poza lakonicznym stwierdzeniem "omyłka pisarska". Tego typu praktyka jest nie do zaakceptowania z punktu widzenia zasady praworządności i działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Sąd stwierdza, że w rozpatrywanej sprawie w istocie nie ma sporu co do treści rozstrzygnięcia sądowego jakiego oczekują strony postępowania sądowoadministracyjnego. Zarówno bowiem skarżąca spółka, jak i organ odwoławczy oczekują wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonych postanowień organów obu instancji, z powodu oparcia ich na nieostatecznym postanowieniu Prezesa Zarządu Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...], zawierającego stanowisko wierzyciela co do niezasadności zarzutów. Zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. W myśl § 4 tego przepisu organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. W świetle przepisu art. 33 u.p.e.a. obowiązanemu przysługuje, w określonym zakresie i terminie uprawnienie do zgłoszenia zarzutów, zaś na podstawie art. 34 u.p.e.a. na wierzycielu ciąży obowiązek wyrażenia, w przewidzianej do tego formie, swojego stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów, przy czym co istotne postanowienie zawierające stanowisko wierzyciela co do zgłoszonych zarzutów musi mieć walor ostateczności. Orzeczenie ostateczne to takie, które nie zostało zaskarżone w przewidzianym do tego terminie lub po jego zaskarżeniu organ II instancji wypowiedział się co do niego. Ostateczne postanowienie zawierające stanowisko wierzyciela co do zarzutów oznacza zatem zakończenie postępowania w tej kwestii i niemożność wzruszenia tego orzeczenia w trybie odwoławczym (zwyczajnym). Przenosząc powyższe rozważania na grunt badanej sprawy, jak wcześniej wspomniano, strony postępowania są zgodne co do braku ostateczności postanowienia Prezesa Zarządu Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z dnia [...], zawierającego stanowisko wierzyciela co do niezasadności zarzutów. Skoro stanowisko wierzyciela w niniejszej sprawie nie weszło do obrotu prawnego, to nieuprawnione było późniejsze wydanie zaskarżonych postanowień w przedmiocie niezasadności zarzutów. W tej sytuacji całkowicie trafny okazał się zarówno podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 34 § 4 u.p.e.a., jak i wniosek organu odwoławczego o uwzględnienie skargi z tego samego powodu. Nie ulega zatem wątpliwości, że zaskarżone postanowienia organu I i II instancji zostały wydane przedwcześnie. Uznając powyższy zarzut za zasadny Sąd nie mógł na obecnym etapie postępowania odnieść się do pozostałych zarzutów skargi. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy egzekucyjne uwzględnią powyższe stanowisko zawarte w wyroku, na podstawie art. 153 P.p.s.a., i podejmą rozstrzygnięcie w przedmiocie zarzutów po uprzednim uzyskaniu ostatecznego w sprawie stanowiska wierzyciela. W ocenie Sądu opisane wyżej uchybienia organów egzekucyjnych obu instancji, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy prowadzą do uchylenia zaskarżonych postanowień, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Wobec powyższego uznając, iż postanowienia organów obu instancji nie odpowiadają prawu, orzeczono jak w pkt I sentencji wyroku. W przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonych postanowień do czasu uprawomocnienia wyroku należało orzec zgodnie z art. 152 P.p.s.a., jak w pkt II sentencji. O kosztach sądowych orzeczono, w pkt III, w oparciu o przepis art. 200 P.p.s.a.