I SA/Po 934/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 lutego 2020 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 597,- zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wójt Gminy [...] decyzją z dnia [...] lipca 2019 r., odmówił określenia spółce [...] Sp. z o.o. (dalej: spółka, skarżąca), wysokości nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2014-2019 w kwocie [...]zł. Pismem z dnia [...] lipca 2019 r., spółka, działając przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego, wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji, domagając się jej uchylenia i stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości od budynku [...] w [...] za lata 2014-2019, względnie, przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, postanowieniem z dnia [...] września 2019 r., stwierdziło niedopuszczalność odwołania. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, SKO wskazało, że zaskarżoną decyzję organu I instancji doręczono skutecznie skarżącej w dniu [...] lipca 2019 r. Zgodnie z art. 223 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję w terminie 14 dni od dnia doręczenia orzeczenia stronie. W przypadku skarżącej termin do wniesienia odwołania upłynął dnia [...] lipca 2019 r. W tym terminie odwołanie w imieniu skarżącej złożyła E. C. - radca prawny - działająca na podstawie pełnomocnictwa udzielonego jej w dniu [...] maja 2015 r. a podpisanego przez Prezesa Zarządu M. P. oraz Członka Zarządu D. Z.. Organ podatkowy I instancji przesyłając akta sprawy wraz z odwołaniem wskazał, iż pełnomocnik podatnika nie został prawidłowo umocowany, gdyż Prezes Zarządu skarżącej firmy - M. P. został odwołany ze stanowiska i wykreślony z KRS w dniu [...] lutego 2019 r. Tym samym, w dniu potwierdzenia za zgodność z oryginałem ([...] lipca 2019 r.) udzielonego wcześniej pełnomocnictwa było ono nieważne. Następstwem tego - w ocenie organu odwoławczego - należało stwierdzić w formie postanowienia niedopuszczalność wniesionego odwołania na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Pismem z dnia [...] października 2019 r., spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zarzucając wydanemu rozstrzygnięciu naruszenie: 1) art. 96 k.c. w zw. z art. 38 k.c. oraz art. 201 § 1 k.s.h., poprzez błędną ich wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, tj. przyjęcie, że pełnomocnictwo procesowe udzielone radcy prawnemu z dnia [...] maja 2015 r. podpisane przez Prezesa Zarządu - M. P. i Członka Zarządu - D. Z. jest nieważne, 2) art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego bezpodstawne zastosowanie skutkujące stwierdzeniem niedopuszczalności odwołania od decyzji Wójta Gminy [...] z dnia [...] lipca 2019 r., 3) art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie polegające na zaniechaniu uprzedniego wezwania pełnomocnika do przedłożenia aktualnego pełnomocnictwa, tym samym naruszenie prawa procesowego skutkujące pozbawieniem podatnika możliwości ochrony swoich interesów, 4) art. 91 k.p.c. w zw. z art. 138a § 1 i 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie w niniejszej sprawie. Pismem z dnia [...] listopada 2019 r. złożonym w odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Podstawą prawną rozstrzygnięcia organu II instancji był przepis art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej: o.p.), zgodnie z którym, organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Postanowienie to, zgodnie z § 2, jest ostateczne. Powszechnie przyjmuje się, że niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn o charakterze przedmiotowym obejmuje sytuacje, w których wystąpi brak przedmiotu zaskarżenia, jak również wypadki, w których decyzja organu pierwszej instancji z mocy przepisów prawa nie podlega zaskarżeniu w drodze odwołania. Do tej kategorii przyczyn niedopuszczalności odwołania można zaliczyć także zaskarżenie czynności organu podatkowego niebędącej decyzją, lecz czynnością materialno-techniczną. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn podmiotowych wystąpi w wypadku wniesienia odwołania przez osobę niemającą zdolności do czynności prawnych lub przez podmiot niemający legitymacji do wniesienia odwołania. Sytuacja taka wystąpi wówczas, gdy ów podmiot nie będzie adresatem decyzji i gdy nie będzie twierdził w odwołaniu, że zaskarżona przez niego decyzja narusza jego interes prawny, jak również nie będzie żądał czynności organu ze względu na swój interes prawny. Przykładem niedopuszczalności odwołania z przyczyn podmiotowych będzie także wniesienie odwołania osobiście przez osobę niemającą zdolności do czynności prawnych (Kabat Andrzej. Art. 228. W: Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI. Wolters Kluwer Polska, 2019). W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały przesłanki stwierdzenia niedopuszczalności odwołania wniesionego w imieniu skarżącej. Organ odwoławczy nie zakwestionował bowiem legitymacji samej skarżącej, lecz jedynie umocowanie pełnomocnika. Zgodnie z art. 138a o.p., strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Przepis art. 169 § 1 o.p. wskazuje, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Przepis ten znajduje odpowiednie zastosowanie w postępowaniu przed organami odwoławczymi na mocy art. 235 o.p. Zarówno w orzecznictwie sądowym, jak i w doktrynie przyjmuje się, że brak złożenia z odwołaniem dokumentu pełnomocnictwa to formalny brak odwołania, które powinno zawierać podpis odwołującego się, bądź osoby umocowanej w sposób udokumentowany. Ten formalny brak odwołania zobowiązywał organ odwoławczy do zastosowania trybu z art. 169 § 1 w zw. z art. 235 o.p. przez wezwanie pełnomocnika do złożenia w ustawowym terminie dokumentu pełnomocnictwa udzielonego przez podatnika, a w braku złożenia stosownego pełnomocnictwa przez wezwanie podatnika do podpisania odwołania w ustawowym terminie (por. wyrok WSA w Lublinie z 25 lutego 2009 r., I SA/Lu 703/08, oraz R. Hauser (w) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek - Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2013, s. 774, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca 2019 r., sygn. akt: II FSK 758/19, LEX nr 2714009). W ocenie Sądu, nie ma wątpliwości, że wyżej opisana procedura naprawcza winna znaleźć zastosowanie także wówczas, gdy pełnomocnictwo, choć złożone, to jest wadliwe. W rozpoznawanej sprawie, organ odwoławczy, mimo wątpliwości co do umocowania pełnomocnika nie skorzystał jednak z wyżej opisanej procedury. Już więc z tej przyczyny, zaskarżone postanowienie podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego. Sąd nie podziela też zastrzeżeń organu odwoławczego wobec złożonego wraz z odwołaniem pełnomocnictwa. Wskazać należy, że z ustalonego w sprawie, niekwestionowanego stanu faktycznego wynika, że skarżąca spółka wniosła w przepisanym terminie odwołanie od decyzji organu podatkowego I instancji. Odwołanie to zostało podpisane przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego. Załączone do odwołania pełnomocnictwo upoważniało do występowania w imieniu i na rzecz skarżącej spółki przed wszelkimi urzędami, organami administracji publicznej, urzędami, instytucjami, a także przed wszelkimi innymi podmiotami prawa prywatnego i publicznego. Pełnomocnictwo to zostało podpisane przez M. P. – Prezesa Zarządu i D. Z. – Członka Zarządu. Trafnie organ zwrócił jednak uwagę, że M. P. został odwołany ze stanowiska i wykreślony z KRS w dniu [...] lutego 2019 r. Skarżąca złożyła odwołanie w dniu [...] lipca 2019 r. (koperta – k. 1 akt organu II instancji), czyli w czasie, kiedy osoba, której podpis widnieje na pełnomocnictwie nie była już uprawniona do reprezentacji spółki. Z uwagi na ujawniony w KRS sposób reprezentacji skarżącej, która w przypadku składania oświadczeń w imieniu spółki, przy wieloosobowym zarządzie, wymaga działania dwóch członków zarządu łącznie albo jednego członka zarządu wraz z prokurentem, stwierdzić należy, że pełnomocnictwo podpisane przez tylko jedną osobę, byłoby nieskuteczne. W ocenie jednak Sądu, kluczowym dla oceny posiadanego przez pełnomocnika umocowania, jest moment udzielenia mu go przez mocodawcę. Nie ulega natomiast wątpliwości, że w chwili, w której pełnomocnictwo zostało udzielone, tj. dnia [...] maja 2015 r., osoby je podpisujące były do tego upoważnione, a czynność ta została wykonana zgodnie z obowiązującym sposobem reprezentacji spółki. W ocenie Sądu, późniejsza zmiana składu osobowego organu skarżącej spółki nie ma wpływu na ważność wcześniej już udzielonego pełnomocnictwa. Udzielenie pełnomocnictwa jest uprawnieniem właściwego organu spółki z o.o. i ewentualne późniejsze zmiany składu osobowego zarządu nie skutkują wygaśnięciem wcześniej w sposób prawidłowy udzielonego pełnomocnictwa i nie mają wpływu na dalsze istnienie skutecznie udzielonego pełnomocnictwa (patrz: J. Sobkowski: Pełnomocnictwo procesowe, jego istota, powstanie i wygaśnięcie. Poznań 1967 s. 229). Zgodnie bowiem z art. 101 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, dalej: k.c.), pełnomocnictwo może być w każdym czasie odwołane, chyba że mocodawca zrzekł się odwołania pełnomocnictwa z przyczyn uzasadnionych treścią stosunku prawnego będącego podstawą pełnomocnictwa. W myśl art. 101 § 2 k.c., umocowanie wygasa ze śmiercią mocodawcy lub pełnomocnika, chyba że w pełnomocnictwie inaczej zastrzeżono z przyczyn uzasadnionych treścią stosunku prawnego będącego podstawą pełnomocnictwa. Z akt sprawy nie wynika natomiast aby pełnomocnictwo to zostało odwołane czy też doszło do jego wygaśnięcia. Ponadto w jego treści nie zawarto żadnych zastrzeżeń (zob.: postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2015 r., sygn. akt: II FSK 2318/15, LEX nr 1986421, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 grudnia 2006 r., sygn. akt: II SA/Rz 81/06, LEX 901156). Z powyższych względów, w ocenie Sądu, stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zgodnie z którym pełnomocnictwo udzielone radcy prawnemu było nieważne wskutek zmiany składu osobowego zarządu skarżącej spółki, nie jest zasadne. Na marginesie Sąd zauważa, że nawiązanie (i istnienie) materialnoprawnego stosunku pełnomocnictwa między pełnomocnikiem a mocodawcą nie jest jednoznaczne z możliwością wykorzystania tego pełnomocnictwa w postępowaniu przed organami podatkowymi. W tym zakresie ustawodawca postawił określone warunki, które powinien spełniać dokument pełnomocnictwa, aby mógł być on uwzględniony przez organy podatkowe (zob.: Stachurski Wojciech. Art. 138(c). W: Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany. System Informacji Prawnej LEX, 2019). Należy zwrócić uwagę, że przepisy Ordynacji podatkowej zawierają szereg szczegółowych regulacji dotyczących treści pełnomocnictwa w sprawie podatkowej. Jak wynika z art. 138c § 1 o.p., pełnomocnictwo wskazuje dane identyfikujące mocodawcę, w tym jego identyfikator podatkowy, dane identyfikujące pełnomocnika, w tym jego identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydenta - numer i serię paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiada identyfikatora podatkowego, adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, a w przypadku adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego - także jego adres elektroniczny. Pełnomocnictwo szczególne, zgodnie z art. 138e § 1 - 3 o.p., upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego. Może być udzielone na piśmie, w formie dokumentu elektronicznego lub zgłoszone ustnie do protokołu. Pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis. Zgodnie natomiast z art. 138d § 3 zd. 1 o.p., pełnomocnictwo ogólne oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu zgłasza mocodawca, wyłącznie w formie dokumentu elektronicznego, według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 1, do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Podsumowując, w ocenie Sądu, rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego było chybione. Organ, co najmniej przedwcześnie uchylił się od merytorycznego rozpoznania sprawy i w sposób błędny ocenił skuteczność udzielonego pełnomocnictwa. Z akt sprawy nie wynika bowiem by zaistniały jakiekolwiek przyczyny do uznania, że odwołanie jest niedopuszczalne. W związku z powyższym zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. jak w punkcie II wyroku.