I SA/Po 959/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska(spr.) as. sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant: sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu w dniu 21 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi D.N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2005 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania oraz stwierdzenia wniesienia odwołania z uchybieniem terminu oddala skargę /-/ R. Wiatrowski /-/ J. Ruszyński /-/ M. Skwierzyńska Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] 2005r. na podstawie art. 162 i 163 w związku z art. 228 § 1 pkt. 2 i art. 223 § 3 Ordynacji podatkowej odmówił D. N. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] 2004r. ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za rok 2000 w wysokości [...] zł. oraz stwierdził, że odwołanie to zostało wniesione z uchybieniem terminu. W uzasadnieniu postanowienia w. w. organ wskazał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została doręczona stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu [...] 2004r. natomiast odwołanie od niej wniesiono w dniu [...] 2005r., czyli po upływie 14 dniowego terminu przewidzianego w art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej. Wraz z odwołaniem wniesiono wniosek o przywrócenie uchybionego terminu. W myśl przepisu art. 162 Ordynacji podatkowej przywrócenie terminu może nastąpić o ile strona uprawdopodobni, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy, a wniosek w tej sprawie został wniesiony w ciągu 7 dni od dnia ustalania przyczyny tego uchybienia. Zdaniem organu podatkowego strona nie spełniła wymogu w.w. przepisu, bowiem powołanie się przez pełnomocnika D. N. na jej chorobę, która trwa także do dnia wydania postanowienia nie pozwala na ustalenie daty ustania przyczyny uzasadniającej uchybienie terminu do wniesienia odwołania, a tym samym na stwierdzenie ,że został dochowany 7 dniowy termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Odnośnie do samej przyczyny uchybienia terminu, czyli choroby D. N., na którą to okoliczność przedstawiono zaświadczenie lekarskie, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że z zaświadczenie tego nie wynika, iż choroba uniemożliwiła jej wniesienie odwołania tym bardziej, że podatniczka nie udokumentowała faktu pobytu w szpitalu w dniach od [...] do [...] 2004r. jak sugeruje zaświadczenie lekarskie wystawione przez lekarza rodzinnego z poradni spółki z o. o. "A". Nawet w przypadku, gdyby w. w. przebywała w tym czasie w szpitalu, to do dnia [...] 2004r. mogła odebrać decyzję na poczcie, czego jednak nie zrobiła. W tej sytuacji brak podstaw do przyjęcia istnienia po stronie podatniczki braku winy w przyczynieniu się do uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Postanowienie to pełnomocnik D. N. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wnosząc o jego uchylenie jako rażąco naruszającego przepis art.162 § 1 i § 2 oraz art. 150 oraz 223 § 3 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi jej autor w szczególności podnosi, że organ podatkowy bezzasadnie uznał, że podatniczka nie uprawdopodobniła braku winy uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Od 2001r. bowiem D. N. pozostaje pod stałą opieką lekarza rodzinnego, neurologa, psychologa, ortopedy i reumatologa. Nasilenie się dolegliwości skarżącej nastąpiło w końcu 2004r. – od [...]. W tym okresie była ona trzykrotnie kierowana na leczenie szpitalne m. in. w okresie od [...]-[...] 2004r. Po zakończeniu leczenia szpitalnego poddawana była rehabilitacji i pozostawała pod opieką osób trzecich poza swoim miejscem zamieszkania. Jej obecny stan zdrowia nie uległ poprawie i nadal poddawana jest leczeniu farmakologicznemu i poddawana dalszym badaniom, na okoliczność czego przedstawiła zaświadczenie lekarskie z [...] 2005r. Poza tym strona skarżąca, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego kwestionuje zasadność stanowiska, co do skutków doręczenia decyzji, bowiem domniemanie prawne, że pismo zostało doręczone adresatowi może zostać obalone, gdy adresat udowodni, że mimo zastosowania zastępczej formy doręczenia pismo nie zostało mu doręczone z przyczyn od niego niezależnych np. z powodu choroby (wyrok NSA z 3.IV.1996r. sygn. akt SA/Ka 1312/95, z 13.X.1999r. sygn. akt I SA 459/99 – stwierdzający, że obłożna choroba stanowi okoliczność wyłączającą winę strony, z 14.XI.1995 sygn. akt SA /Wr 236/95 oraz z 11.III.1998r. sygn. akt SA/Sz 1697/97). Podnosi także, że mimo bardzo złego stanu zdrowia w dniu [...] 2005r. udało się jej udzielić pełnomocnictwa do zastępowania jej w niniejszej sprawie, a pełnomocnictwo zostało przygotowane w dniu [...] 2005r. Kopia decyzji organu I instancji została przez Urząd Skarbowy wydana pełnomocnikowi D. N. w dniu [...] 2005r., w związku z czym należy uznać z tym dniem ustała przyczyna uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Nadto w. w. stwierdza, że szpital nie dysponuje wiedzą na temat jej hospitalizacji, a szczegółową kartotekę dotyczącą stanu zdrowia prowadzi jej lekarz rodzinny J.W. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny, w myśl postanowień przepisu art. 1 i 3 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sprawuje kontrolę administracji publicznej m. in. przez rozpatrzenie skarg na postanowienia i badanie ich zgodności z prawem. W niniejszej sprawie rozstrzygnąć należy, czy zaskarżane postanowienie, odmawiające D. N. przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu nie zostało wydane z naruszeniem postanowień art. 162 bądź innych przepisów Ordynacji podatkowej. Powołany przepis uzależnia przywrócenie stronie terminu do dokonania określonej czynności od spełnienia łącznie następujących wymogów: ← uprawdopodobnienia, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy. ← wniesienia podania o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu i jednoczesnego dopełnienia czynności obwarowanej określonym terminem. Nie budzi wątpliwości fakt, że organ podatkowy I instancji przesłał skarżącej decyzję z dnia [...] 2004r. w sprawie określenia w. w. podatku dochodowego za pośrednictwem poczty. Przesyłki z decyzją D. N. nie odebrała, mimo dwukrotnego pozostawienia awiza, wobec nieobecności adresatki bądź jej domowników w domu. Termin odbioru decyzji z Poczty minął w dniu [...] 2004 r. Niekwestionowane jest także ustanowienie przez tę podatniczkę w toku toczącego się od dnia [...] 2003r. postępowania podatkowego kolejno czterech pełnomocników w osobach dwóch adwokatów, z których pierwszy wypowiedział pełnomocnictwo [...] 2004r. ( k. 24 i 114 akt podatkowych ), a drugi ustanowiony [...] 2004r. (w ograniczonym zakresie) był członkiem jej rodziny oraz dwóch radców prawnych. W dniu [...] 2004r. – przed wydaniem decyzji – pełnomocnik – członek rodziny podatniczki – zapoznał się w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej z aktami sprawy (k. 188 akt podatkowych) nie wnosząc nowych wniosków dowodowych, a jedynie wniósł o przedłużenie 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się przez D. N. w sprawie zebranego materiału dowodowego z uwagi na jej stan zdrowia konieczność przedstawienia jej kopii dokumentów zebranych w sprawie. Do wniosku tego organ podatkowy się przychylił przedłużając w. w. termin o 7 dni od dnia doręczenia jej kopii dokumentów. Zawiadomienie w tej sprawie D. N. odebrała w dniu [...] 2004r., po uprzednim zostawieniu jej awiza w dniu [...] 2004r., a w. w. dokumenty zostały przekazane upoważnionemu przez pełnomocnika pracownikowi kancelarii w dniu [...] 2004r. Do dnia wydania decyzji z [...] 2004r. podatniczka nie wniosła żadnych wniosków dowodowych a przesyłki z decyzją nie podjęła z Urzędu Pocztowego. Kolejnego pełnomocnika (do przeglądania akt) skarżąca ustanowiła w dniu [...] 2005r. ( k. 178 akt podatkowych ), Zapoznał się on z aktami sprawy w dniu [...] 2005r. wnosząc o doręczenie mu w tym samym dniu odpisu decyzji z dnia [...] 2004r. Decyzję tę doręczono w tymże dniu jego pełnomocnikowi substytucyjnemu ([...] 2005r.). Wcześniej, w dniu [...] 2005r. D. N. ustanowiła czwartego pełnomocnika o pełnym zakresie działania, z tej samej kancelarii prawnej, w której działa trzeci pełnomocnik ( k. 184 akt podatkowych ). Ostatni z pełnomocników wraz z odwołaniem od w. w. decyzji wniósł wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia w dniu [...] 2005r. Z przedstawionego wyżej toku sprawy wynika, że skarżąca nie była pozbawiona pomocy prawnej, a podejmowane działania – jak należy sądzić – miały na względzie przepis art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej traktujący o przedawnieniu ustalenia wspomnianego podatku i terminu tego przedawnienia, który upływał z końcem roku 2004, na co wskazuje także fakt ograniczenia zakresu pełnomocnictwa drugiego pełnomocnictwa tak by nie obejmowało ono możliwości doręczenia mu decyzji, co byłoby uzasadnione złym stanem zdrowia skarżącej, gdyby istotnie był on na tyle zły. Przemawiają też za zasadnością tego stanowiska liczne wnioski podatniczki o przedłużenie terminu a także zmiany adresu do korespondencji. Odnosząc się z kolei do argumentów skargi i wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania rozważyć należy, czy skarżąca uprawdopodobniła, że jej stan zdrowia stanowi okoliczność pozwalającą przyjąć, że uchybienie w. w. terminu nastąpiło bez jej winy. Pełnomocnik skarżącej wraz ze wskazanym wnioskiem, zawartym w odwołaniu, przedłożył organowi podatkowemu kopię sporządzonego na komputerze pisma z dnia [...] 2005r. podpisanego przez lekarza J.W., zaopatrzonego pieczątką Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej "A" spółka z o. o. Pismo to nieokreślające adresata ani pacjenta, nawet nie na druku zaświadczenia lekarskiego – stwierdza, jakie dolegliwości posiadała pacjentka od 2001 do 2004r. (napadowe bóle głowy z zakłóceniem równowagi, zaburzeniami koncentracji i pamięci, bóle stawów i mięśni), a także, że pozostawała pod opieka lekarza rodzinnego, neurologa, psychologa, ortopedy i reumatologa oraz że od 2002 r. nie pracuje i stara się o rentę. Szczególne nasilenie dolegliwości nastąpiło u pacjentki w okresie od [...] do [...] 2004 r. kiedy to pozostawała pod opieką męża i była trzykrotnie kierowana do szpitala przez lekarza rodzinnego i neurologa. Leczyła się też w szpitalu na oddziale neurologicznym w okresie od [...] do [...] 2004r., a obecnie (w [...] 2005r.) jej stan zdrowia nie uległ zmianie i nadal jest zły. Trwa leczenie farmakologiczne i prowadzone są dalsze badania. "Zaświadczenie" to budzi uzasadnione wątpliwości, bowiem nie wynika z jego treści, jakiej pacjentki dotyczy, skoro nie określa danych personalnych pacjentki tj. imienia, nazwiska, wieku, adresu, nr PESEL. Nie zawiera też rozpoznania lekarskiego ani nazwy szpitala, w którym pacjentka ewentualnie się leczyła Podnieść też należy, że skierowanie do szpitala nie przesądza o tym ,że poddała się leczeniu szpitalnemu. Tym samym brak podstaw do uznania, że to niezmiernie ogólnikowe i nie poparte żadnymi dowodami, nieprofesjonalnej treści pismo dotyczy D. N. Podkreślić należy, że w aktach podatkowych, (k. 42) znajduje się na stosownym druku zaświadczenie lekarskie z dnia [...] 2003r., w którym ten sam lekarz (J.W.) ze spółki "A" stwierdza, że D. N. jest niezdolna do pracy w okresie od [...] 2003r. do [...] 2003r. z powodu zmian zwyrodnieniowych kręgosłupa z dyskopatią. Ponadto na kartach 10, 11 i 12 akt podatkowych znajdują się zaświadczenia lekarskie adresowane do ZUS na stosownym druku stwierdzające niezdolność D. N. do pracy w okresie od [...] 2003r. do [...] 2003r., od [...] 2003r. do [...] 2003r. i od [...] 2003r. do [...] 2003r., z których wynika, że choroba skarżącej nie była obłożna skoro lekarz we wskazaniach stwierdził, że chora może chodzić. Wszystkie te cztery zaświadczenia świadczą o tym, że po pierwsze, że zaświadczenie z [...] 2005r. nie dotyczy D. N. skoro w 2003r. pozostawała ona w stosunku pracy, a po drugie, że schorzenie, na które chorowała w. w. w 2003r. miało inny zakres i pozwalało jej chodzić. Zauważyć także należy, że skarżąca nie przedstawiła wiarygodnych informacji, że przebywała w [...] 2004r. w szpitalu. Nie można podzielić stanowiska skargi, że tylko lekarz rodzinny dysponuje dowodami na okoliczność przebytego przez pacjenta leczenia szpitalnego. Każdy szpital zarówno ewidencji przyjęć pacjentów do szpitala jak i na określonym oddziale dokładnie ewidencjonuje pobyt pacjenta na oddziale, określa rozpoznanie i przebyte badania oraz zabiegi, a także zastosowane leki. Po zakończeniu leczenia pacjent otrzymuje kartę informacyjną o leczeniu szpitalnym zawierającą wskazane wyżej dane. W związku z tym skoro skarżąca ani jej lekarz nie dysponują wiedzą o tym, w jakim szpitalu miała ona przebywać na leczeniu w miesiącu skierowania do niej decyzji, czyli w [...] 2004r. trudno uznać fakt pobytu w szpitalu nie tylko za udowodniony, ale choćby za uprawdopodobniony, zważywszy, że nawet nie wiadomo i nie wie tego sama skarżąca ani jej lekarz, na jaką chorobę cierpi, co uniemożliwia ocenę jej wpływu na możliwość odebrania decyzji z Poczty. Podkreślić należy, że w interesie skarżącej leżało przedstawienie wiarygodnych argumentów, co do jej stanu zdrowia we wskazanym okresie i poparcie ich zaświadczeniem (kartą informacyjną) ze szpitala lub pobranie tej karty od lekarza rodzinnego, gdyby mu ja przekazała. Zauważyć też trzeba, że karta ta stanowi własność pacjenta, a lekarz prowadzący w karcie choroby dokonuje na jej podstawie stosownych adnotacji. Zdaniem składu orzekającego skarżąca we wskazanym stanie rzeczy nie uprawdopodobniła, że nieodebranie przesyłki od listonosza, skoro dwukrotnie nie było nikogo w domu i późniejsze niepodjęcie dwukrotnego awiza, spowodowane było jej chorobą, wobec czego brak podstaw do przyjęcia, że zaistniała okoliczność uzasadnia przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Ustosunkowując się do ogólnikowego zarzutu skargi co do naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 150 Ordynacji podatkowej stwierdzić należy, że nie jest on, zdaniem składu orzekającego zasadny. Wskazać w tej kwestii należy na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone np. w wyroku z dnia 20 grudnia 2004r. sygn. akt GSK 1186/04 , że "skoro przepis art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej reguluje szczególny (zastępczy) tryb doręczenia pism m. in. przez określenie terminu odbioru pisma złożonego prawidłowo w urzędzie pocztowym to nie można przyjąć, że z bezskutecznym upływem ostatniego dnia ustawowego terminu doręczenie nie nastąpiło". Przepis tegoż art. 150 Ordynacji podatkowej nie nakłada na organ podatkowy obowiązku sprawdzania doręczyciela, czy i gdzie umieścił awizo, skoro fakt ten potwierdza on stosowną adnotację na dowodzie doręczenia. § 1a przewiduje jedynie wymóg dwukrotnego awizowania przesyłki. Z kolei § 2 art. 150 wskazuje, w jakim miejscu doręczyciel winien pozostawić zawiadomienie (awizo). Kontrola wykonania przez doręczyciela jego obowiązków należy jednak do urzędu pocztowego. Strona skarżąca nie może skutecznie kwestionować doręczenia w trybie powołanego przepisu jedynie z tego względu, że jak twierdzi przebywała w szpitalu i była chora. Nawet, gdyby dać wiarę, że skarżąca przebywała w szpitalu i była chora, to skoro pobyt w szpitalu miał trwać do [...] 2004r. w jej skrzynce pocztowej znajdowało się umieszczone w tym samym dniu ([...] 2004r.) drugie awizo, co umożliwiało jego późniejsze podjęcie np. przez męża podatniczki. Zauważyć należy, że skarżąca miała w związku z tym świadomość, że nie odbiera decyzji w określonym terminie, a nawet do końca 2004r czyli do upływu okresu przedawnienia. Przewidziane w awizowanym przepisie domniemanie prawne polegające na przyjęciu, że doręczenie pisma miało miejsce i wywołuje tym samym skutki w postępowaniu podatkowym mogłoby być obalone przez samą stronę. Dopiero wówczas można by uznać je za nieskuteczne. Sytuacja taka w sprawie nie miała jednak miejsca i tym samym brak podstaw do uznania, że jak twierdzi strona skarżąca naruszony został przez organ podatkowy także przepis art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej traktujący o 14 dniowym terminie do wniesienia odwołania od dnia doręczenia decyzji stronie. Poza tym oceniając kwestię dochowania przez stronę 7 dniowego terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu skład orzekający stoi na stanowisku, że i ten wymóg przepisu art. 162 Ordynacji podatkowej przewidziany w § 2 nie został dopełniony. Wg twierdzeń strony skarżącej stan zdrowia D. N. nie uległ poprawie w początku roku 2005. Skoro więc nie obaliła ona domniemania z art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, a ustanowiła [...] 2005r. pełnomocnika do działania w jej sprawie w pełnym zakresie ( k. 184 akt sądowych ), to fakt zapoznania się przez niego z treścią decyzji i z aktami sprawy w dniu [...] 2005r. i wniesienie odwołania wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu w [...] 2005r. nastąpiło z przekroczeniem w. w. terminu. Również i z tego względu, nawet w świetle argumentacji skargi, nie został spełniony wymóg art. 162 O.p. Pomijając fakt bezczynności tego pełnomocnika przez 7 dni tj. od [...] do [...] 2005r. zauważyć należy, że wobec zasadności stanowiska organu podatkowego, że doręczenie decyzji (zastępcze) nastąpiło w dniu [...] 2004r. strona skarżąca winna wykazać, że przyczyna uchybienia terminu do wniesienia odwołania ustała nie wcześniej niż [...] 2005 r. i nie później niż [...] 2005r. co jednak nie miało miejsca i czemu przeczą ustalenia co do stanu faktycznego sprawy oraz udzielanie pełnomocnictwa (bez względu na jego zakres) już [...] 2005r., co świadczy o tym, że skarżąca miała zdolność do rozumienia znaczenia swego działania. Mając powyższe na względzie brak podstaw do uznania argumentów skargi za uzasadnione skoro nie zostały w sprawie spełnione wymogi określone w art. 162 Ordynacji podatkowej. Tym samym stwierdzić należy, że zaskarżane postanowienie odpowiada prawu, wobec czego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. /-/ R. Wiatrowski /-/ J. Ruszyński /-/ M. Skwierzyńska AR