I SA/Po 994/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę. Decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: "Ordynacja podatkowa"), po przeprowadzeniu postępowania wznowionego postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. wydanym w związku z wnioskiem [...], odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] czerwca 2009 r. Nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] lutego 2009 r. ustalającą zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości [...] zł. Przedstawiając dotychczasowy przebieg sprawy organ wskazał, że w oparciu o ustalenia poczynione w toku przeprowadzonego postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] lutego 2009 r. ustalił [...] zryczałtowany podatek dochodowy za 2003 r. w kwocie [...] zł od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] czerwca 2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 02 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Po 781/09 oddalił skargę złożoną przez podatniczkę. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 września 2011 r. sygn. akt II FSK 661/10 oddalił skargę kasacyjną podatniczki. W dniu [...] września 2011 r. przed rozstrzygnięciem sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, pełnomocnik strony wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] czerwca 2009 r. Uzasadniając wniosek pełnomocnik wskazał, że strona odnalazła umowę depozytu nieprawidłowego kwoty [...] zł, którą zawarła w dniu [...] listopada 2001 r. w [...] z [...]. Strony umowy w dniu [...] września 2011 r. zawarły aneks do umowy, przedłużając okres przechowywania wskazanej kwoty do dnia [...] listopada 2013 r. Okoliczność ta nie została ujawniona w trakcie postępowania podatkowego i nie była znana organom pierwszej i drugiej instancji, gdyż z uwagi na upływ czasu (10 lat) oraz fakt zmiany miejsca zamieszkania z [...] do [...], a także kilkuletni okres pobytu poza granicami Polski, strona zagubiła swój egzemplarz umowy depozytu nieprawidłowego. Spotkanie z [...] w Polsce, w związku z upływem terminu przechowywania pieniędzy, umożliwiło stronie uzyskanie kopii umowy. Dla potwierdzenia istnienia podstawy do wznowienia postępowania pełnomocnik strony załączył do wniosku o wznowienie postępowania kserokopię ww. umowy depozytu nieprawidłowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z dnia [...] października 2011 r. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej decyzją ostateczną tego organu z dnia [...] czerwca 2009 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że wskazana przez stronę okoliczność dysponowania środkami pieniężnymi otrzymanymi w depozyt umową z dnia [...] listopada 2001 r. jest nieprawdopodobna, co powoduje, że nie może stanowić podstawy do uznania, że [...] uzyskała w 2001 r. dochód, na który się powołuje. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu przedmiotowa umowa depozytu nieprawidłowego została sporządzona wyłącznie na potrzeby wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Fakt niepowołania się w postępowaniu zwykłym w zakresie kontroli dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w 2003 r. na istotną dla ustalenia wysokości zobowiązania kwotę depozytu, wskazuje na niewątpliwą jej niewiarygodność i dowodzi w konsekwencji, że żadnego przekazania kwoty z niej wynikającej nie było. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] października 2012 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ dokonał analizy sprawy pod kątem spełnienia powołanej przez stronę przesłanki wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do wskazanej umowy depozytu nieprawidłowego organ zauważył, że została ona przedłożona dopiero w ramach wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] czerwca 2009 r. Wcześniej na żadnym etapie postępowania z nieujawnionych źródeł przychodów za 2003 r. strona nie wskazywała na okoliczność zawarcia umowy z dnia [...] listopada 2001 r. z [...] i posiadania z tego tytułu środków finansowych w wysokości [...] zł. Okoliczność ta nie została również wskazana w skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ani na żadnym etapie postępowania sądowoadministracyjnego. [...] powołała się na nią dopiero na kilkanaście dni przed rozpatrzeniem sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, tj. w dniu [...] września 2011 r., nie wskazując okoliczności zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego w złożonej skardze kasacyjnej. Zdaniem organu wymieniona w umowie depozytu nieprawidłowego z dnia [...] listopada 2001 r. kwota [...] zł była zdecydowanie największym dochodem uzyskanym przez stronę w latach 1995 - 2003. Kwota depozytu [...] zł ponad 30-krotnie przekraczała pozostałe dochody [...], uzyskane w poszczególnych latach od 1995 r. do 2003 r. Przychody według zeznań rocznych PIT-30, PIT-37, PIT-36 za te lata, były w wysokości od [...] zł do [...] zł. Podatniczka zarówno w postępowaniu przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] i Dyrektorem Izby Skarbowej w Poznaniu, jak również w postępowaniu przed sądami administracyjnymi wskazywała, że źródłem sfinansowania w 2003 r. zakupu nieruchomości położonej w [...] za kwotę [...] zł były środki finansowe uzyskane z kredytu bankowego w wysokości [...] zł oraz w pozostałej części z dochodu uzyskanego z pracy za granicą oraz ze sprzedaży kosztowności otrzymanych od jej babci, które to okoliczności nie zostały w żaden sposób udokumentowane. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu jest niewiarygodne, aby strona powołując się już w postępowaniu przed organem pierwszej instancji na nieudokumentowane dochody pochodzące z powyższych źródeł w łącznej wysokości ponad [...] zł nie podniosła możliwości dysponowania kwotą [...] zł z tytułu zawartej umowy depozytu nieprawidłowego, tylko dlatego, że zagubiła egzemplarz umowy. Należy podkreślić, że [...] na okoliczność pracy za granicą oraz sprzedaży kosztowności otrzymanych od babci wskazała świadków. Wobec powyższego niewiarygodne jest, aby strona nie wskazała w postępowaniu podatkowym na możliwość dysponowania pieniędzmi w kwocie [...] zł złożonej do depozytu i nie wniosła wówczas o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka [...]. W postępowaniu wznowieniowym, prowadzonym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - działającego jako organ pierwszej instancji - przesłuchano w dniu [...] listopada 2011 r. [...] jako stronę. Zeznała ona, że środki pieniężne w kwocie [...] zł otrzymała od [...] w [...] w jej mieszkaniu. W ocenie organu niewiarygodnym wydaje się, że [...] przekazał i [...] środki pieniężne w wysokości [...] zł w gotówce. Odnosząc się do zarzutu odwołania organ wyjaśnił, że postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka [...], obywatela Wielkiej Brytanii, zamieszkałego w [...]. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu na podstawie art. 179 § 1 w zw. z art. 293 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 26 ust. 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. Nr 250, poz. 1840) wyłączył z akt przedmiotowej sprawy materiał dowodowy w postaci informacji, dotyczących stanu majątkowego [...], otrzymanych od administracji podatkowej Wielkiej Brytanii. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu oceniając informacje przekazane przez administrację podatkową Wielkiej Brytanii zajął stanowisko, że całkowicie niewiarygodnym przy ustalonych dochodach [...] jest, aby przekazał stronie kwotę [...] zł tytułem depozytu nieprawidłowego. Odnosząc się od kolejnych zarzutów organ podkreślił, że wskazane we wniosku okoliczności dotyczące daty otrzymania zaliczek na poczet ceny nieruchomości, oświadczeń złożonych w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży nieruchomości, były już przedmiotem postępowania w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. [...], przesłuchana przez organ pierwszej instancji w dniu [...] września 2007 r. oraz w dniu [...] czerwca 2008 r., nie wskazała, że kwota zaliczki w wysokości [...] zł została zapłacona w dwóch ratach i to w 2002 r. Zmieniła zeznania dopiero po okazaniu jej przez organ pierwszej instancji w dniu [...] czerwca 2008 r. pokwitowań odbioru gotówki, złożonych przez pełnomocnika. W oświadczeniu z dnia [...] września 2007 r. o poniesionych w 2002 r. wydatkach strona nie wykazała również żadnych wydatków związanych z zakupem nieruchomości. Przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...] października 2008 r. [...] zeznał, że otrzymał przedpłaty w gotówce w dwóch transzach w obecności żony. Zeznał, że [...] w przeddzień zapłaty kwoty [...] zł powiadomiła świadka, że przygotowała gotówkę. Świadek potwierdził też, że zapis w akcie notarialnym z dnia [...] czerwca 2003 r., dotyczący sposobu zapłaty części ceny sprzedaży nieruchomości, nie odpowiada prawdzie, ponieważ otrzymał gotówkę, a nie przelew. [...] zeznał, że nie dokonał sprostowania aktu w momencie jego podpisania, ponieważ nie uznał tego za istotne, a akt był przygotowany wcześniej. Nie potwierdził jednak wskazanych przez stronę okoliczności, że kwota [...] zł została zapłacona w listopadzie 2002 r. Również przesłuchana w charakterze świadka w dniu [...] grudnia 2008 r. [...] nie potwierdziła, że zaliczka w wysokości [...] zł została przekazana w listopadzie 2002 r. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań [...] i [...] organ wskazał, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zasadnie odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Organ zauważył, że okoliczności dotyczące daty otrzymania zaliczek na poczet ceny nieruchomości, oświadczeń złożonych w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży nieruchomości oraz oświadczeń zawartych w akcie notarialnym z dnia [...] listopada 2011 r. nie mają związku z przedmiotową sprawą o wznowienie postępowania. Organ nie zgodził się również z zarzutem, że w decyzji z dnia [...] stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie dokonał oceny dokumentu urzędowego w postaci aktu notarialnego z dnia [...] listopada 2011 r. W uzasadnieniu decyzji z dnia [...] stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że nie istnieje związek przyczynowy pomiędzy okolicznościami dotyczącymi otrzymania zaliczek na poczet ceny zakupionej nieruchomości położonej w [...] a wnioskiem o wznowienie postępowanie, w którym podatniczka powołała się na otrzymany w 2001 r. depozyt nieprawidłowy od [...] w kwocie [...] zł. Zdaniem organu przedłożona przez stronę umowa depozytu nieprawidłowego nie istniała w momencie wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu decyzji w postępowaniu zwykłym. W skardze z dnia [...] listopada 2012 r. skarżąca zaskarżonej decyzji zarzuciła: - naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie poczynienia ustaleń w zakresie zasadności zgłoszonej przesłanki wznowienia postępowania, poprzez nie przeprowadzenie zawnioskowanego dowodu z zeznań świadka [...] oraz dowodu z zeznań świadków [...] i [...], a także poprzez wydanie decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy, wskutek czego naruszona została zasada dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; - naruszenie przepisów postępowania poprzez brak przeprowadzenia dowodu z przesłuchania skarżącej na okoliczność zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego i oparcie się wyłącznie na ustaleniach poczynionych w postępowaniu, którego wniosek o wznowienie dotyczył; - naruszenie art. 191 Ordynacji poprzez brak oceny dokumentu urzędowego - aktu notarialnego z dnia [...] listopada 2011 r. w przedmiocie sprostowania aktu notarialnego z dnia [...] czerwca 2003 r.; - naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji polegające na odmowie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków [...], [...] i [...], wskutek czego naruszony został obowiązek organu podatkowego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego; - naruszenie art. 188 Ordynacji poprzez niezasadne nieuwzględnienie zawnioskowanych przez stronę dowodów, chociaż były to nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji; - błędną ocenę stanu faktycznego przedmiotowej sprawy. Mając powyższe na uwadze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z zasadą trwałości decyzji ostatecznych określoną w art. 128 Ordynacji podatkowej decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej lub w ustawach podatkowych. Powołana wyżej zasada pełni bardzo ważną funkcję w zakresie ochrony praw nabytych przez stronę, jak również urzeczywistnia potrzebę stabilizacji porządku prawnego, nadając decyzjom ostatecznym walor trwałości i domniemania prawidłowości. W konsekwencji, wzruszenie takich decyzji nie jest poddane pełnej swobodzie, lecz ogranicza się do ściśle określonych przypadków. Odstępstwem od powyższej zasady są tzw. tryby nadzwyczajne wzruszania decyzji ostatecznych, w tym tryb wznowienia postępowania. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, było dotknięte przynajmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych wyliczonych wyczerpująco w przepisach prawa procesowego. Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości zakończonego postępowania zwykłego oraz ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest bowiem kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną niezależnie od stopnia tej wadliwości. Omawiana instytucja ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, enumeratywnie wskazanymi w art. 240 Ordynacji podatkowej. Oceniając decyzje organów podatkowych w niniejszej sprawie w świetle przedstawionych kryteriów, Sąd stwierdził, że rozstrzygnięcia te odpowiadają prawu. Prowadząc postępowanie wznowieniowe organy były związane ogólnymi zasadami postępowania wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu badanie podstaw wznowieniowych zostało dokonane z uwzględnieniem regulacji zawartych w Dziale IV Ordynacji podatkowej, zgodnie z którymi organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122). W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe w myśl art. 187 § 1 w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 dokonały oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Wbrew intencjom strony skarżącej procedura wznowieniowa nie może być wykorzystywana do pełnej i ponownej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie w trybie wznowieniowym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przeprowadził w sposób umożliwiający ustalenie prawdy obiektywnej, rzeczowo, a przede wszystkim na podstawie i w granicach obowiązujących przepisów prawa. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu ustalił niebudzący wątpliwości stan faktyczny sprawy i dokonał analizy pod kątem spełnienia przesłanki wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji. Stosownie do treści tego przepisu w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Oznacza to, że wznowienie postępowania w oparciu o powołany przepis następuje, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki: 1) okoliczności lub dowody mają charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego (zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę), są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na odmienne jej rozstrzygnięcie, a więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części, 2) istniały w dniu wydania decyzji, 3) nie były znane organowi, który wydał decyzję. Przez pojęcie okoliczności faktycznych nieznanych organowi, który wydał decyzję należy rozumieć tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie może oznaczać też sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję ostateczną. Bezzasadny okazał się zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów postępowania poprzez brak przeprowadzenia dowodu z przesłuchania skarżącej na okoliczność zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego i oparcie się wyłącznie na ustaleniach poczynionych w postępowaniu, którego wniosek o wznowienie dotyczył. Z akt sprawy wynika, że w związku ze złożonym przez podatniczkę wnioskiem z dnia [...] września 2011 r. o wznowienie postępowania w dniu [...] listopada 2011 r. (t. II k. 24-26 akt adm.) [...] została przesłuchana w charakterze strony. Pytania zadane podatniczce podczas tego przesłuchania dotyczyły okoliczności związanych z rzekomym otrzymaniem przez nią [...] zł od [...] z tytułu zawartej umowy depozytu nieprawidłowego. Skarżąca we wniosku o wznowienie postępowania (t. II k. 4-6 akt adm.) wskazała jako nową okoliczność faktyczną umowę depozytu nieprawidłowego kwoty [...] zł, którą zawarła w dniu [...] listopada 2001 r. w [...] z [...]. Należy zauważyć, że wskazana umowa depozytu nieprawidłowego została przedłożona dopiero w ramach wznowienia postępowania zakończonego wcześniej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] czerwca 2009 r. (t. I k. 297-302 akt). Została złożona po zebraniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu i przeanalizowaniu całego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego i po wydaniu na jego podstawie decyzji. Strona, jak również reprezentujący ją wówczas pełnomocnik, na żadnym etapie przedmiotowego postępowania z nieujawnionych źródeł przychodów za 2003 r. nie wskazywała na okoliczność zawarcia umowy z dnia [...] listopada 2001 r. z [...] i posiadania z tego tytułu środków finansowych w wysokości [...] zł. Strona nie powoływała się na tę okoliczność w postępowaniu przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], w odwołaniu od decyzji oraz w postępowaniu odwoławczym. Okoliczność ta nie została również wskazana w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ani na żadnym etapie tego postępowania sądowoadministracyjnego. Skarżąca powołała się na nią dopiero na kilkanaście dni przed rozpatrzeniem sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, tj. w dniu [...] września 2011 r., nie wskazując okoliczności zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego w złożonej wcześniej skardze kasacyjnej. Podkreślić należy również, że wymieniona w umowie depozytu nieprawidłowego z dnia [...] listopada 2001 r. kwota [...] zł, była zdecydowanie największym dochodem uzyskanym przez stronę w latach 1995 - 2003. Podatniczka zarówno w postępowaniu przed organami, jak również w postępowaniu przed sądami administracyjnymi wskazywała, że źródłem sfinansowania w 2003 r. zakupu nieruchomości położonej w [...] za kwotę [...] zł były środki finansowe uzyskane z kredytu bankowego w wysokości [...] zł oraz w pozostałej części z dochodu uzyskanego z pracy za granicą oraz ze sprzedaży kosztowności otrzymanych od jej babci, które to okoliczności nie zostały udokumentowane. Prawidłowo organy obu instancji uznały za niewiarygodne, aby strona powołując się już w postępowaniu przed organem pierwszej instancji na nieudokumentowane dochody pochodzące z powyższych źródeł w łącznej wysokości ponad [...] zł nie podniosła możliwości dysponowania kwotą [...] zł z tytułu zawartej umowy depozytu nieprawidłowego tylko dlatego, że zagubiła egzemplarz umowy. Niewiarygodne jest, aby strona nie wskazała w postępowaniu podatkowym na możliwość dysponowania pieniędzmi w kwocie [...] zł złożonej do depozytu i nie wniosła wówczas o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka [...]. Postępowanie w przedmiocie ustalenia [...] zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. zostało wszczęte na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] sierpnia 2007 r. (t. I k. 9 akt). Postępowanie odwoławcze zostało zakończone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] czerwca 2009 r. (t. I k. 297-302). Z powyższego wynika, że postępowanie przed organami obu instancji trwało około 1,5 roku. Profesjonalny pełnomocnik strony miał czas, aby wskazać na okoliczność otrzymania przez podatniczkę od [...] w 2001 r. kwoty [...] zł z tytułu depozytu nieprawidłowego. Mógł wskazać na ww. okoliczność, nawet w sytuacji, gdy strona nie posiadała egzemplarza umowy depozytu nieprawidłowego rzekomo zawartej w dniu [...] listopada 2001 r. Prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał za nieprawdopodobną okoliczność powierzenia przez [...] stronie w gotówce kwoty [...] zł na 10 lat bez dążenia do osiągnięcia dochodu z tego tytułu lub udziału w zakładanej przez stronę działalności gospodarczej. Przede wszystkim należy wskazać, że tak późne ujawnienie przez pełnomocnika strony okoliczności zawarcia przedmiotowej umowy podważa w oczywisty sposób jej prawdziwość oraz wartość dowodową złożonych w dniu [...] listopada 2011 r. (t. II k. 24-26 akt) przez stronę zeznań w tym zakresie. Organy prawidłowo zatem uznały, że wskazywana przez stronę okoliczność dysponowania środkami pieniężnymi otrzymanymi w depozyt umową z dnia [...] listopada 2001 r. jest nieprawdopodobna, co powoduje, że nie może stanowić podstawy do uznania, że [...] uzyskała w 2001 r. dochód, na który się powołuje. Sąd zauważa, że zasadność podjętego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu rozstrzygnięcia w przedmiocie ustalenia [...] podatku z nieujawnionych źródeł przychodów za 2003 r. została potwierdzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 02 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Po 781/09 , jak również przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 28 września 2011 r. sygn. akt II FSK 661/10 oddalił skargę kasacyjną podatniczki. Podkreślenia wymaga, że postępowanie wznowieniowe jest nadzwyczajnym -szczególnym trybem postępowania podatkowego i dlatego też, przy niespełnieniu wskazanej przez stronę przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, nie może być mowy o powtórnym merytorycznym rozpatrywaniu tej samej sprawy podatkowej. Nie można bowiem w trybie wznowieniowym naprawiać błędów i pasywności procesowej podatniczki, które miały miejsce w postępowaniu zwykłym. Bezzasadny okazał się zarzut odnoszący się do odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka [...], obywatela Wielkiej Brytanii. Przepisy Ordynacji podatkowej uniemożliwiają przesłuchanie osoby, której miejscem zamieszkania nie jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto Konwencja o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzona w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988 r. (Dz. U. z 1998r. Nr 141, poz. 913) nie przewiduje możliwości dokonania czynności w postaci przesłuchania osoby w charakterze świadka. W konsekwencji wydane postanowienie o odmowie przesłuchania [...], pomimo odmiennego stanowiska [...], ma wyraz w przepisach prawa. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] maja 2012 r. przekazany został do administracji podatkowej Wielkiej Brytanii wniosek Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o udzielenie informacji o stanie majątkowym [...] w okresie od [...] stycznia 1990 r. do [...] listopada 2001 r. Wniosek ten został oparty na art. 26 w/w polsko – brytyjskiej Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz na art. 2 Dyrektywy Rady Nr 77/799/EWG z dnia 19 grudnia 1977 r. dotyczącej wzajemnej pomocy właściwych władz Państw Członkowskich w dziedzinie podatków bezpośrednich. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu oceniając informacje przekazane przez administrację podatkową Wielkiej Brytanii zajął stanowisko, że całkowicie niewiarygodnym przy ustalonych dochodach [...] jest, aby przekazał stronie kwotę [...] zł tytułem depozytu nieprawidłowego. Niezasadny okazał się także wniosek skarżącej o ponowne przesłuchanie [...] i [...] na okoliczność wyjaśnienia daty otrzymania zaliczek na poczet ceny nieruchomości położonej w [...] i sprostowania błędnego zapisu w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży nieruchomości. Podatniczka wnioskując o przesłuchanie w charakterze świadków w/w osoby nie wykazała związku pomiędzy okolicznością, na którą miałyby zostać przeprowadzone powyższe dowody a wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie. Wskazane okoliczności dotyczące daty otrzymania zaliczek na poczet ceny nieruchomości, oświadczeń złożonych w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży nieruchomości, były już przedmiotem postępowania w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Zdaniem Sądu fakt późniejszego przedłożenia umowy depozytu nieprawidłowego oraz ponowienia okoliczności przekazania zaliczki sprzedającym nieruchomość położoną w [...] świadczy jedynie o zamiarze uniknięcia przez podatniczkę odpowiedzialności podatkowej w zakresie opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów. Wskazana bowiem przez [...] kwota [...] zł i uznanie przekazania zaliczki na poczet ceny nieruchomości w wysokości [...] zł w 2002 r., a nie w roku kontrolowanym, niwelowałoby ustalone w decyzji z dnia [...] czerwca 2009 r. (t. I k. 297-302 akt) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Mając na uwadze powyższe okoliczności należy uznać, że przedłożona przez stronę wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania umowa depozytu nieprawidłowego nie istniała w momencie wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu decyzji w postępowaniu zwykłym. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy prawidłowo organy oceniły, że przedmiotowa umowa została przedłożona tylko i wyłącznie na potrzeby postępowania wznowieniowego, aby podatniczka mogła wykazać spełnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej - umożliwiającej wznowienie postępowania. Zatem, strona nie zawarła w 2001 r. umowy depozytu nieprawidłowego kwoty [...] zł z [...] i w konsekwencji nie dysponowała w kontrolowanym 2003 r. dochodem w wysokości [...] zł. Należy w tym miejscu ponownie podkreślić, że postępowanie wznowieniowe jest nadzwyczajnym - szczególnym trybem postępowania podatkowego i dlatego też przy niespełnieniu wskazanej przez stronę przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie może być mowy o powtórnym merytorycznym rozpatrywaniu tej samej sprawy podatkowej. Nie można bowiem w trybie wznowieniowym naprawiać błędów i pasywności procesowej strony, które miały miejsce w postępowaniu zwykłym. Ustawowo określona przesłanka umożliwiająca wznowienie postępowania nie została spełniona. Mając na względzie dokonaną analizę przepisów oraz argumentację pozostałych zarzutów podniesionych w skardze, brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec powyższego Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U z 2012 r., poz. 270 ze zm.).