III SA/Po 1008/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska Sędziowie WSA Beata Sokołowska WSA Małgorzata Górecka (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lutego 2014r. przy udziale sprawy ze skargi J Ś na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P z dnia ... roku nr ... w przedmiocie stwierdzenia powstania obowiązku podatkowego i określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oddala skargę | Decyzją z dnia ... 2013 roku Naczelnik Urzędu Celnego w K stwierdził wobec J Ś powstanie obowiązku podatkowego w dniu | |03.10.2011 r. z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu J z 2003 r. i określił zobowiązanie podatkowe w kwocie 4.436,00 zł. | |W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że podatnik po nabyciu pojazd nie złożył wymaganej deklaracji i nie uiścił podatku akcyzowego. W| |ocenie organu zebrana w sprawie dokumentacja, w tym protokół oględzin powyższego pojazdu, jest wystarczającą podstawą do uznania, ze | |należy go klasyfikować do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej (CN). Posiada on wszelkie cechy pojazdu przeznaczonego zasadniczo do | |przewozu osób i takim był też w momencie dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego. Nadwozie pojazdu jest bowiem jednobryłowe 5-cio | |drzwiowe zamknięte. Ponadto z wyceny [...]wynika, że jest to pojazd typu kombi – 5 dzwiowy i 5 miesjcowy. Z oświadczenia firmy A wynika, | |że sporny pojazd został wyprodukowany jako osobowy. | |Organ wskazał ponadto, że zakwalifikowanie do pojazdów ciężarowych w oparciu o przepisy Prawa o ruchu drogowym, nie ma wpływu na | |klasyfikację taryfową według Nomenklatury Scalonej, stosowanej na potrzeby podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym| |samochodu. | |W odwołaniu od tej decyzji zarzucono organowi błędne uznanie spornego pojazdu w dacie jego nabycia za samochód osobowy i niezasadne | |zastosowanie wobec niego art. 100 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Pojazd był nabyty w Danii jako ciężarowy i takie| |dane widniały w jego duńskim dowodzie rejestracyjnym i karcie pojazdu. Strona miała wystąpić do Dyrektora Izby Skarbowej w P o wydanie | |interpretacji indywidualnej. | |Decyzją z dnia ... 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w P utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. | |W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że zasadniczym kryterium klasyfikacji pojazdów samochodowych w nomenklaturze CN jest ich | |przeznaczenie. Szczególnie istotne w tym względzie jest przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję | |danego pojazdu - zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy | |samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do | |indywidualnych potrzeb co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. | |Organ odwoławczy wskazał, że do wykładni zakresu pozycji taryfowych przyczyniają się Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu | |Oznaczania i Kodowania Towarów ("Explanatory Notes"), wydane i uaktualnione przez Światową Organizację Celną w Brukseli (inaczej | |wyjaśnienia do Taryfy Celnej), które można potraktować jako część opisową do Scalonej Nomenklatury (CN). Do jednolitej interpretacji | |klasyfikacyjnej przyczyniają się także: Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej (CN) Wspólnot Europejskich, będące efektem pracy | |Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską. Noty wyjaśniające do | |Nomenklatury Scalonej mogą odwoływać się do Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, jednakże nie zastępują tych ostatnich, | |uważane są za ich dopełnienie oraz są stosowane w połączeniu z nimi. | |Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu (do przewozu osób bądź towarów) powinno być aktualne na dzień przemieszczenia | |przedmiotowego samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Z uwagi jednak na znacznie ograniczone możliwości | |pozyskania dowodów aktualnych ściśle na dzień przemieszczenia przedmiotowego samochodu na terytorium kraju, organy celne | |przeanalizowały dowody zarówno sprzed, jak i po tej dacie. | |Dyrektor Izby Celnej przytoczył i uwzględnił ustalenia poczynione podczas oględzin, w trakcie których opisano budowę i wyposażenie | |samochodu. Zdaniem organu II instancji cechy pojazdu i jego wyposażenie stwierdzone w trakcie powyższych oględzin jednoznacznie | |wskazują, że pojazd ten powinien zostać sklasyfikowany jako samochód osobowy objęty pozycją CN 8703 przeznaczony zasadniczo do przewozu| |osób. Organ odwoławczy uwzględnił również[...] Autoryzowany dealer marki J w Polsce potwierdził, że sporny pojazd był wyprodukowany jako | |pojazd osobowy. | |Organ uznał nadto, że nie jest sporne, iż samochód służyć może zarówno do przewozu towarów jak i osób. Natomiast o przyjęciu, że | |sporny pojazd służy przede wszystkim do przewozu osób a nie towarów przeważyły m. in. następujące cechy: jedna przestrzeń dla | |kierowcy, pasażerów i towarów, zintegrowane 5 drzwiowe nadwozie, wyposażenie wnętrza przystosowane do przewozu osób, przeszklone panele| |boczne, wycieraczka szyby tylnej itd. | |Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że stwierdzone w toku postępowania wyjaśniającego cechy pojazdu świadczą o tym, że jego główną funkcją| |użytkową jest przewóz osób, a możliwość przewożenia towarów stanowi jego funkcję dodatkową, lecz nie przeważającą. Oceny tej dokonano z| |punktu widzenia istnienia cech dominujących, a nie uzupełniających funkcję podstawową. | |Związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwiło uwzględnienie przez organy podatkowe zasad | |klasyfikacji wyrobu (w sprawie pojazdu) dla innych celów np. rejestracji pojazdu w oparciu o przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym. | |Dane w postaci dowodu rejestracyjnego ( krajowego lub zagranicznego ), zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym itd. nie są | |wiążące przy ustalaniu klasyfikacji taryfowej spornego towaru, gdyż decydujące w tym zakresie są wyłącznie przepisy z zakresu prawa | |celnego (Taryfa celna, Noty Wyjaśniające i inne uregulowania prawne). | |Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że Noty Wyjaśniające do HS, jak i Noty Wyjaśniające do CN, choć nie są prawnie wiążące, to | |przyczyniają się do wykładni zakresu poszczególnych pozycji taryfowych. W ocenie organu odwoławczego możliwość przewożenia towarów, | |nawet w znacznej ilości, stanowi funkcję dodatkową, a nie przeważającą przedmiotowego pojazdu. Nie można zatem uznać, że jest to | |samochód ciężarowy. | |W skardze skierowanej do WSA w Poznaniu strona wniosła o stwierdzenie wydania decyzji II instancji z naruszeniem prawa oraz o | |stwierdzenie nieważności decyzji organu I instancji. | |Zdaniem skarżącego nabyty przez niego pojazd winien być zaliczony do pozycji 8704, gdyż służy on przede wszystkim do przewozu towarów. | |W dacie nabycia był to pojazd ciężarowy, co wynika również z dokumentacji duńskiej dotyczącej pojazdu. Powołano się na interpretację | |podatkową dotyczącą nabycia pojazdu ciężarowego zwolnionego od podatku akcyzowego. Organy miały naruszyć art. 122 Ordynacji podatkowej.| |Dyrektor Izby Celnej w P wniósł o oddalenie skargi, powołując się na argumentację podniesioną w uzasadnieniu swojej decyzji. | | | |Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje: | | | |Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. | |Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy zakupiony i sprowadzony na terytorium kraju przez skarżącego, w ramach nabycia | |wewnątrzwspólnotowego, samochód marki J jest pojazdem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób czy też przeznaczonym do transportu | |towarowego. Ma to bowiem wpływ na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji uznających, że skarżący jest | |zobowiązany do uiszczenia podatku akcyzowego z tytułu nabycia tego pojazdu, który zdaniem organów winien być klasyfikowany do pozycji | |8703. | |Na podstawie art. 100 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11 ze zm.) | |opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju | |zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów – zgodnie z art. 102 ust. 1 – są: podmioty dokonujące czynności| |wskazanych w art. 100 ust. 1 i 2 ustawy. Natomiast obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów – stosownie do art. 101 ust. 2 pkt. 1 | |ustawy – powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego z dniem przemieszczenia pojazdu na terytorium RP, jeżeli nabycie prawa | |rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Jeżeli nie można | |określić tej daty to dniem powstania obowiązku podatkowego jest dzień, w którym organ stwierdził dokonanie czynności podlegającej | |opodatkowaniu. Zgodnie natomiast z art. 100 ust. 4 ustawy samochody osobowe to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy objęte pozycją | |CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) | |oraz samochodami wyścigowymi. | |Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe | |niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku | |akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Stosownie do art. 3 | |ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu| |wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Prawidłowej | |klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji | |WE nr 1549/06 z dnia 17.10.2006 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i | |statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W myśl reguły I ORINS klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem | |pozycji i uwag do sekcji i działów. Natomiast zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy | |mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo– towarowymi | |(kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Wynika z tego, że o klasyfikacji samochodu do pozycji 8703 decyduje jego zasadnicze przeznaczenie| |do przewozu osób. | |Wyłącznie na podstawie przepisów Taryfy celnej wraz z wyjaśnieniami do niej, nie można udzielić odpowiedzi, jakie względy decydują o | |tym, że samochód jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób albo jest zasadniczo samochodem towarowym określając przeznaczenie | |pojazdu na użytek klasyfikacji celnej. W szczególności jest to widoczne przy dokonywaniu klasyfikacji samochodów o podwójnym | |przeznaczeniu, tj. takich którymi można przewozić zarówno osoby jak i towary. Bez wyczerpującej oceny całego zebranego w sprawie | |materiału dowodowego nie jest zatem możliwe rozstrzygnięcie o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu samochodowego, a co za tym idzie o jego| |prawidłowej klasyfikacji taryfowej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2007 r., sygn. akt I GSK 1361/06, | |baza orzeczeń NSA). | |Zasadnicze przeznaczenie pojazdu do przewozu osób bądź towarów ustalane jest przy tym na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech | |samochodu (zob. wyrok ETS z dnia 06.12.2007 r. w sprawie C-486/06). Dotyczy to obiektywnych cech samochodu pozwalających na | |stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Jak słusznie podkreślił Dyrektor Izby Celnej | |szczególnie istotne w tym względzie jest przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – | |zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując| |o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb | |użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. | |Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy celnej – Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania | |Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1.06.2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr | |86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, | |do których organy prawidłowo odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Noty mają zatem subsydiarnie wskazywać | |jak należy rozumieć pojęcie samochód osobowy. | |Według wskazanych wyjaśnień w pozycji (8703) określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej | |9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja| |pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie | |przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te | |powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). | |Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy Sąd stwierdził, że organy dokonały w sposób prawidłowy ustaleń świadczących o tym, | |że główną funkcją nabytego przez skarżącego wewnątrzwspólnotowo samochodu jest przewóz osób. W toku postępowania podatkowego, w tym w | |szczególności na podstawie oględzin pojazdu, dokumentacji fotograficznej ustalono, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako | |samochód osobowy, czyli w założeniu producenta został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. W dniu oględzin stwierdzono, że pojazd | |posiada pasy bezpieczeństwa dla drugiego rzędu siedzeń i uchwyty do rąk pasażerów, elektryczne otwieranie szyb, tapicerkę, jednolitą | |podsufitkę itd. | |Organ odwoławczy uwzględnił również [...]z którego wynika, że dla standardowej wersji samochodu marki J G wygenerowana wycena o numerze | |9624 potwierdziła, że został on wyprodukowany jako samochód osobowy i tak też powinien być klasyfikowany ( kombi - 5 miejsc siedzących,| |wyposażenie typowe dla pojazdów osobowych ). Autoryzowany dealer marki J w Polsce potwierdził, że sporny pojazd był wyprodukowany jako | |pojazd osobowy. | |Ewentualne zmiany polegające na przystosowaniu przedmiotowego samochodu do korzystania z niego głównie do przewozu towarów ( | |wymontowanie tylnego siedzenia, zamontowanie przegrody pomiędzy częścią pasażerską a towarową ) – mogły i mogą mieć charakter | |krótkotrwały, ale nie spowodowały zmiany zasadniczego przeznaczenia tego samochodu do przewozu osób. | |W konsekwencji organy podatkowe obu instancji bez naruszenia prawa uznały, że w dniu powstania obowiązku podatkowego, przedmiotowy | |samochód był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Przemawiało za tym większość cech pojazdu i jego wyposażenie. | |Wbrew zarzutom skargi w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe uwzględniły całokształt | |okoliczności sprawy, w tym dokumenty rejestracyjne złożone przez skarżącego. To natomiast, że organy wyprowadziły z zebranych | |materiałów dowodowych wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne od tych, które wskazywała strona skarżąca, nie | |stanowi o naruszeniu zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów, a także nie uchybia prawidłowemu przeprowadzeniu | |całego postępowania (art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, , art. 191 i art. 194 § 1 O. p.). | |Trzeba podkreślić, że organy podatkowe nie kwestionowały zapisów zawartych w przedłożonych przez skarżącego dokumentach zagranicznych i| |krajowych, w których nabyty przez skarżącego pojazd został określony jako "samochód ciężarowy". Nie mogło to jednak automatycznie, dla | |celów podatkowych (akcyza) skutkować przyjęciem, że pojazd ten jest samochodem ciężarowym. Na gruncie klasyfikacji taryfowej kluczowe | |znaczenie przypisano przeznaczeniu samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, ustalanemu na podstawie całokształtu | |okoliczności dotyczących konkretnego samochodu. W niniejszej sprawie powyższe dokumenty zostały wzięte pod uwagę przez organy, jednak w| |świetle pozostałych okoliczności dotyczących cech i ogólnego wyglądu samochodu, zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia | |pojazdu jako ciężarowy, nie mogły mieć decydującego znaczenia dla klasyfikacji przedmiotowego samochodu na użytek podatku akcyzowego. | |W kwestii powołanej podatkowej interpretacji indywidualnej Sąd stwierdził, że nie jest ona wiążąca dla organów podatkowych i nie | |stanowi źródła powszechnie obowiązującego prawa. Organy podatkowe mogą wobec tego zajmować inne stanowisko prawne, niż stanowisko | |wyrażone w interpretacji dotyczącej konkretnego stanu faktycznego ( zob. m. in. wyrok WSA we Wrocławiu z 20 maja 2011 r., sygn. akt I | |SA/Wr 366/11, www.orzeczenia.nsa.gov.pl ). | |Prawidłowa była zatem klasyfikacja dokonana przez Naczelnika Urzędu Celnego i Dyrektora Izby Celnej samochodu, jako samochodu | |osobowego, stanowiącego wyrób akcyzowy objęty pozycją CN 8703. | |W tym stanie rzeczy zarzuty skargi nie mogły być uwzględnione i dlatego Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo | |o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), orzekł jak w sentencji wyroku. |