III SA/Po 1043/14

Dnia 13 stycznia 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek ( spr.) Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska – Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2015 roku przy udziale sprawy ze skargi B. Ł. i R.Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie weryfikacji wartości nieruchomości oddala skargę Wnioskiem z dnia [...] B. i R. Ł. wystąpili do Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – J. z żądaniem wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie weryfikacji wartości mieszkania zakupionego aktem notarialnym z dnia [...] Repertorium [...]. W treści wniosku wyjaśniono, że mieszkanie po powierzchni [...] m² znajduje się w wieżowcu przy ul. [...], na siódmym piętrze, pochodzi z substancji budowlanej z lat sześćdziesiątych ubiegłego wieku i wymaga kapitalnego remontu. Do wniosku załączono kopię aktu notarialnego z dnia [...] - umowę sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu numer [...] położonego w budynku nr [...], przy ulicy [...] (obecnie [...]). Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego P. – J. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie weryfikacji wartości rynkowej powyższej nieruchomości. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że z przepisu art. 6 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010r., Nr 101, poz. 649 ze zm.) wynika, że to organowi podatkowemu przypada rola podmiotu weryfikującego wartości rynkowe przedmiotów czynności cywilnoprawnych. Z jego brzmienia nie sposób wywieźć kompetencji strony do zainicjowania takiego postępowania. Organ podatkowy pierwszej instancji, wskazał, że weryfikacja wartości rynkowej możliwa jest jedynie po wszczęciu postępowania podatkowego z urzędu. W zażaleniu z dnia [...] B. i R. Ł. nie zgodzili się ze stanowiskiem organu. Ich zdaniem powodem wniesienia wniosku o dokonanie weryfikacji, wskazanej w akcie notarialnym z dnia [...]. Repertorium A [...], wartości spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu położonego w P. przy ul. [...], była bezczynność organu podatkowego w załatwieniu sprawy. Organ podatkowy po zawiadomieniu przez notariusza o dokonanej o czynności cywilnoprawnej, zgodnie z art. 6 ust. 2 i 3 ustawy z podatku od czynności cywilnoprawnych, powinien wezwać podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia i to w terminie 14 dni od doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej wstępnej oceny. Wobec nie podjęcia takich czynności organ miał naruszyć art. 139 Ordynacji podatkowej, narażając skarżących na konieczność późniejszego uiszczenia odsetek. B. i R. Ł. wskazali również na swój interes prawny oraz brak przeszkód we wszczęciu postępowania w przedmiocie weryfikacji wartości spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, domagając się zobowiązania Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – J. do wszczęcia postępowania w sprawie określenia wartości nieruchomości, bądź wypowiedzenie się organu I instancji o przyjęciu wartości nieruchomości. Postanowieniem z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – J. z dnia [...], nr [...]. W ocenie organu odwoławczego o braku możliwości wszczęcia na wniosek strony postępowania w przedmiocie wskazanym w treści wniosku z dnia 1 kwietnia 2014 roku przesądza brak podstawy prawnej takiego żądania w obowiązujących przepisach prawa procesowego jak i przepisy prawa materialnego – zarówno w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 roku , poz. 749 z e zm.), jak również w ustawie z dnia 9 sierpnia 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 roku, Nr 101, poz. 649 ze zm.). Ustawodawca nie nadał żadnym podmiotom, w tym również stronom czynności cywilnoprawnych uprawnień w zakresie wystąpienia z żądaniem dokonania przez organ podatkowy weryfikacji wartości rynkowej przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Organ nie był zatem zobowiązany do poddania weryfikacji wartości rynkowej przedmiotu nabycia, w terminie wskazanym w art. 6 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ponieważ w rozpatrywanej sprawie nie było prowadzone postępowanie podatkowe, w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu położonego w Poznaniu, przy ulicy [...], tym samym nie mogło dojść do bezczynności organu podatkowego, jak również do naruszenia art. 139 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, B. i R. Ł. wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w P. oraz poprzedzającego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – J. Zaskarżonym orzeczeniom zarzucili naruszenie norm prawa formalnego, a w szczególności art. 120, art. 121, art. 122, art. 125, art. 180, art. 188, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, a także naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 6 ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych. W uzasadnieniu skarżący nie zgodzili się z wykładnią dokonaną przez organy administracji i wskazali na konieczność dokonania wykładni systemowej art. 6 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 09 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie uznali, że odmawiając wszczęcia postępowania w przedmiocie weryfikacji wartości spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nabytego przez strony na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] Rep. [...], organy podatkowe działały w sposób niezgodny zarówno z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jak i Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazali, że każdy obywatel, mający interes prawny, ma prawo żądać od organu podatkowego wszczęcia postępowania zgodnie z art. 122 O.p. Zdaniem skarżących art. 165a Ordynacji podatkowej stanowił odstępstwo od zasady określonej w art. 165 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. W ich ocenie użyty w art. 165a Ordynacji podatkowej zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Taka sytuacja nie wystąpiła jednak w sprawie będącej przedmiotem skargi. Według skarżących taką podstawę stanowił przepis art. 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, co umożliwiało załatwienie sprawy zgodnie z żądaniem strony. Skarżący nie zgodzili się również z twierdzeniem organu, że ustawodawca nie nadał żadnym podmiotom uprawnień w zakresie wystąpienia z żądaniem weryfikacji wartości rynkowej przedmiotu czynności cywilnoprawnej. W konsekwencji błędna interpretacja dokonana przez organy podatkowe naraziła stronę na zapłatę odsetek podatkowych od ustalonych należności podatkowych przy podwyższeniu wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej, co oznacza działanie organu podatkowego na szkodę strony postępowania. W odpowiedzi na skargę organ administracji wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe argumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje: Skarga jest niezasadna. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ocena zasadności odmowy wszczęcia postępowania z wniosku złożonego przez B. i R. Ł. – nabywców spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu z żądaniem przeprowadzenia przez organ podatkowy weryfikacji jego wartości rynkowej, od której notariusz jako płatnik pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych. W tym zakresie organ zasadnie stwierdził, że wniosek B. i R. Ł. nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa. Zarówno w ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.), dalej jako O.p., jak również w ustawie z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), dalej jako ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych, brakuje przepisów, które umożliwiłyby wszczęcie na wniosek strony postępowania w przedmiocie przeprowadzenia przez organ podatkowy weryfikacji wartości rynkowej nabytego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, od której notariusz jako płatnik pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych. Odnosząc się do zarzutów skargi należy stwierdzić, że Dyrektor Izby Skarbowej w P. w treści zaskarżonego postanowienia z dnia [...], nr [...] szczegółowo wyjaśnił powody, dla których niemożliwa była realizacja żądania B. i R. Ł. Stronom wyjaśniono, że zgodnie z art. 165 ust. 1 O.p., postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Jednocześnie organ odwoławczy podkreślił, że w myśl art. 165a O.p., gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 O.p. zostało wniesione przez osobę, która nie jest stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Powołany przepis ma zastosowanie wyłącznie do postępowań wszczynanych na wniosek. Przy takiej konstrukcji powyższego przepisu nie ma wątpliwości, że odmowa wszczęcia postępowania nie ma charakteru uznaniowego i stanowi obowiązek organu podatkowego będący następstwem stwierdzenia przez organ przesłanek wyszczególnionych w przepisie art. 165a O.p. Użyty w przepisie art. 165a Ordynacji podatkowej zwrot: "nie może być wszczęte", należy natomiast odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Tego właśnie zagadnienia dotyczy spór w niniejszej sprawie. Przeprowadzona przez organ podatkowy w niniejszej sprawie analiza przepisów Ordynacji podatkowej, w sposób uzasadniony uwidoczniła, że ustawodawca nie przewidział w niej trybu weryfikacji wartości rynkowej na wniosek strony. Ustawodawca nie nadał żadnym podmiotom, w tym również stronom czynności cywilnoprawnych, uprawnień w zakresie wystąpienia z żądaniem dokonania przez organ podatkowy weryfikacji wartości rynkowej przedmiotu czynności cywilnoprawnej. W ustawie tej uregulowano natomiast szereg sytuacji, w których stronie przyznana została inicjatywa do wystąpienia z wnioskiem w poszczególnych sprawach. Uprawnienia takiego nie przewidują również przepisy prawa materialnego, tj. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, które wprawdzie regulują kwestie związane z wartością rynkową przedmiotu opodatkowania, ale nie przewidują jednak takiej weryfikacji na żądanie strony. Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przy umowie sprzedaży podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów - art. 6 ust. 2 ustawy podatkowej. W myśl art. 6 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Z treści powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż obowiązek wezwania podatnika do wskazania wartości rynkowej istnieje w dwóch sytuacjach, gdy podatnik wartości takiej nie określił, bądź gdy wartość ta, zdaniem organu jest niewłaściwa. Konstrukcja przepisu jest jasna i precyzyjna, co wyklucza konieczność zastosowania wykładni systemowej w celu prawidłowego jego użycia. W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy dysponował odpisem aktu notarialnego w sprawie czynności cywilnoprawnej i wiedział jaka była wartość spornego mieszkania. Organ był w takiej sytuacji zobowiązany do weryfikacji wartości rynkowej przedmiotu nabycia, w przypadkach określonych w art. 6 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Odstępując od przeprowadzenia odpowiedniej procedury weryfikacji wartości przedmiotu nabycia, organ podatkowy w zakresie swoich kompetencji stwierdził, że podatnik określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej, a określona przez niego wartość odpowiada wartości rynkowej. Nie można w tym względzie stwierdzić, że organ dopuścił się bezczynności oraz pominięcia regulacji prawnej dotyczącej terminów załatwienia spraw podatkowych, o której mowa w art. 139 O.p. W rozpoznawanej sprawie nie można również stwierdzić naruszenia przywołanych w przedmiotowej skardze przepisów prawa formalnego. W tym zakresie należy zgodzić się, z twierdzeniami organu odwoławczego, że art. 120, art. 122, art. 125 oraz art. 139 ustawy Ordynacja podatkowa, zamieszczone zostały przez ustawodawcę w Dziale IV ustawy - tj., w dziale "Postępowanie podatkowe", co oznacza, że regulują one zasady postępowania oraz terminy załatwiania spraw w ramach prowadzonych postępowań podatkowych. W rozpatrywanej sprawie przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego P. – J. nie było prowadzone postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu położonego w P., przy ul. [...], a tym samym z oczywistych względów nie mogło dojść zarówno do bezczynności organu podatkowego, jak również do naruszenia wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie brak jest również podstaw do określenia mianem "dowolności postępowania" uprawnienia organu podatkowego w zakresie wszczęcia postępowania w przedmiocie weryfikacji wartości przedmiotu opodatkowania. Należy podkreślić, że do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, które w podatku od czynności cywilnoprawnych, stosownie do treści art. 70 § 1 O.p. przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, organ podatkowy ma prawo podejmować wszelkie określone granicami prawa. Nie można zatem nazywać "dowolnością" działań organu, które są wynikiem funkcjonowania o określonym systemie prawnym. Reasumując należy podkreślić, że w sytuacji, gdy przepisy Ordynacji podatkowej, jak również ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przewidują instytucji weryfikacji przez organ podatkowy wartości rynkowej przedmiotu czynności cywilnoprawnej na żądanie strony, w trybie art. 165a O.p. zasadnie odmówiono w żądanym zakresie wszczęcia postępowania podatkowego. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności i uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione, należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270).