III SA/Po 1247/13

Dnia 23 października 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Beata Sokołowska ( spr.) Sędziowie WSA Mirella Ławniczak WSA Szymon Widłak Protokolant: st. sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2013 roku przy udziale sprawy ze skargi D T na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P z dnia ... 2011 r. nr ... w przedmiocie stwierdzenia powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określenia jej wysokości za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2005 roku oddala skargę Decyzją z dnia ... 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P stwierdził wobec D T prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "D" powstanie zobowiązania w opłacie paliwowej i określił wysokość opłaty paliwowej za miesiące od stycznia do grudnia 2005r. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P wydał w dniu 24 czerwca 2009r. decyzję określającą D T zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. z tytułu posiadania i zużywania paliwa do napędu środków transportowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej. Z tego względu powstał po stronie podatnika również obligatoryjny obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej. Zgodnie z art. 37 h ust. 1 pkt. 4 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (j. t. – Dz. U. Nr 256 z 2004 r., poz. 2571 ze zm.) wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów podlega opłacie paliwowej. Wprowadzenie na rynek krajowy oznacza czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Obowiązek uiszczenia opłaty ciąży na podmiocie podlegającym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego (art. 37 j) i powstaje on z dniem, w którym podmiot ten jest zobowiązany do uiszczenia podatku akcyzowego (art. 37 k). Podstawą obliczenia wysokości opłaty jest ilość paliw, od której podmiot ma zapłacić podatek akcyzowy (art. 37 l ust. 1 i art. 37 m ust. 1). Organ dokonał wobec tego obliczenia wysokości należnej opłaty paliwowej od oleju napędowego w oparciu o dane wynikające z decyzji Dyrektora UKS z dnia ... 2009r. w przedmiocie określenia stronie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za 2005 r. – w łącznej kwocie ... zł. W odwołaniu od tej decyzji strona, reprezentowana przez pełnomocnika- radcę prawnego, zarzuciła naruszenie: - art. 120, 121, 122 Ordynacji podatkowej, poprzez nieobiektywną, wybiórczą i nieprawidłową ocenę materiału dowodowego - art. 2 ust. 1 pkt. 1 i art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu odwołujący wskazał, że nie jest podmiotem zobowiązanym do uiszczenia opłaty paliwowej, gdyż nie wprowadzał do obrotu paliw silnikowych, a jedynie wykorzystywał do własnych celów olej napędowy kupowany od innych podmiotów, co wynikać ma z zaksięgowanych dowodów zakupu. To dostawcy paliwa (M C i MW) nie dopełnili obowiązku uiszczenia akcyzy. Paliwo pochodziło od P i Sp. z o.o., a organizowaniem dostaw oleju zajmował się M K. Zdaniem strony dokonywał on wtórnego zakupu paliwa i to na rzeczywistych dostawcach, zgodnie z przepisami podatkowymi, ciąży obowiązek zapłaty opłaty paliwowej. Dyrektor Izby Celnej w P decyzją z dnia ... 2011r. nr ... utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając jego ustalenia faktyczne i rozważania prawne. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że konsekwencją powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym jest obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P wydał w dniu ... 2009r. decyzję w zakresie określenia stronie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. a organ II instancji utrzymał ją w mocy decyzją z 1 grudnia 2010 r. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 23 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Po 67/11 podzielił stanowisko organów podatkowych i oddalił skargę strony na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w P z 1 grudnia 2010 r. Zarzuty podniesione w odwołaniu dotyczyły natomiast bezpośrednio kwestii zasadności określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, która została rozstrzygnięta powyższą decyzją ostateczną z dnia 1 grudnia 2010 r. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P z dnia ... 2011r. D T, reprezentowany przez dotychczasowego pełnomocnika, zaskarżył powyższą decyzję w całości i zarzucił jej naruszenie: - art. 210 par. 4 O.p. poprzez pominięcie w uzasadnieniu podania przyczyn dokonania oceny wiarygodności określonych dowodów - art. 120, 121, 122 O.p. poprzez dokonanie nieprawidłowej, wybiórczej i nieobiektywnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego - art. 37 k ust. 1 i ust. 2, art. 37 j ust. 1 pkt. 2-4, art. 37 h ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym poprzez zaniechanie własnych ustaleń i oparcie się jedynie na ustaleniach dokonanych w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku akcyzowego oraz poprzez zaniechanie obciążenia opłatą paliwową podmiotów, które dostarczyły stronie przedmiotowe paliwo - art. 2 pkt. 2, art. 4 ust. 1, art. 11 ust. 1, ust. 2 pkt. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji. W uzasadnieniu skargi strona podniosła m. in., że nie jest podmiotem zobowiązanym do uiszczenia opłaty paliwowej, gdyż nie wprowadzała do obrotu paliw silnikowych, a jedynie wykorzystywała do własnych celów olej napędowy kupowany od innych podmiotów, co wynikać ma z zaksięgowanych dowodów zakupu. Według skarżącego to dostawcy paliwa : M C i M W nie dopełnili obowiązku uiszczenia akcyzy. Paliwo pochodziło od Przedsiębiorstwa i Sp. z o.o. Organizowaniem dostaw zajmował się natomiast M K. Organ winien więc ustalić rzeczywiste źródło pochodzenia paliwa. Wniesiono o przeprowadzenie dowodu z akt sprawy prowadzonej przez organ II instancji, w trakcie której miano ustalić, że wcześniejszy obrót przedmiotowym paliwem miał miejsce pomiędzy firmami M C, wobec czego skarżący nie mógł być pierwszym nabywcą i posiadaczem paliwa i nie ma obowiązku w zakresie opłaty paliwowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zawarte w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem (materialnym i przepisami postępowania). Stosownie do art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270), dalej p.p.s.a. w postępowaniu przed sądem obowiązuje zasada oficjalności, w myśl której nie jest on związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także niepodnoszonych w skardze. Granice rozpoznania skargi są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów, a z drugiej poprzez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego – zakaz reformationis in peius. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowią przepisy ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t. j. - Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2571 ze zm.). Stosownie do art. 37h ust. 1ustawy opłacie paliwowej podlega wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych wykorzystywanych do napędu silników spalinowych. Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych, o których mowa w ust. 1 rozumie się – zgodnie z art. 37 h ust. 2 ww. ustawy – czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe. W myśl art. 37j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych, o których mowa w art. 37 h, ciąży na podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym, obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem, w którym podmioty, o których mowa w art. 37 j) ust. 1 są obowiązane do zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych (art. 37 k ust. 1 ustawy), a podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej, jest ilość paliw silnikowych, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37 j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy (art. 37 l ust. 1 ustawy). Z powyższej regulacji wynika, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest konsekwencją istnienia obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych. Ustalenia dokonane w postępowaniu określającym wysokość podatku akcyzowego były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego w postępowaniu w przedmiocie podatku akcyzowego, a w konsekwencji – na podstawie art. 37 h, art. 37 j i art. 37 k ustawy o autostradach płatnych oraz O Krajowym Funduszu Drogowym – również obowiązku zapłaty opłaty paliwowej. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P decyzją z dnia ... 2009r. określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. a organ II instancji utrzymał ją w mocy decyzją z 1 grudnia 2010 r. WSA w Poznaniu wyrokiem z dnia 23 marca 2011 r. sygn. akt III SA/Po 67/11 oddalił skargę strony na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w P z 1 grudnia 2010 r. Z kolei NSA wyrokiem z dnia 15 marca 2013 r. sygn. akt I GSK 1048/11 oddalił skargę kasacyjną od wyroku WSA w Poznaniu. Zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P dotyczyły bezpośrednio kwestii zasadności określenia stronie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, która została rozstrzygnięta powyższą ostateczną (i jednocześnie prawomocną) decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 1 grudnia 2010 r. W postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej organy nie dokonywały ponownie ustaleń w zakresie dotyczącym posiadania i zużycia przez skarżącego przedmiotowego paliwa, lecz odwołały się do tych ustaleń, które były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego strony skarżącej w zakresie podatku akcyzowego, a które uznały ostatecznie za wiążące na gruncie sprawy w przedmiocie opłaty paliwowej (ten sam okres od stycznia do grudnia 2005 roku). Według Sądu organy słusznie stwierdziły brak podstaw do powtarzania szczegółowych ustaleń postępowania podatkowego w przedmiocie podatku akcyzowego w decyzji zaskarżonej w niniejszej sprawie. Należy przy tym dodać, że skarżący uczestniczył w postępowaniu w przedmiocie podatku akcyzowego, w którym mógł zgłaszać odpowiednie zarzuty w zakresie ustaleń faktycznych, z czego skorzystał, w szczególności poprzez złożenie odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2009r. W rezultacie w odrębnie przeprowadzonym postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej – w świetle powołanej wyżej regulacji prawnej – wystarczające było ustalenie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem były olej napędowy oraz ilości tego oleju, od których podatnik był zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy. W przedmiotowej sprawie powyższe okoliczności wynikały z ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w P z dnia 1 grudnia 2010r. określającej stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Okoliczności te były wystarczającą podstawą wszczęcia postępowania w przedmiocie opłaty paliwowej i stwierdzenia obowiązku zapłaty tej opłaty. W tej sytuacji stwierdzić trzeba, że organy obu instancji zgodnie z art. 37 h, art. 37 j i art. 37 k ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym prawidłowo orzekły o powstaniu obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określiły skarżącemu wysokość tej opłaty za poszczególne miesiące 2005 r. (łącznie w kwocie 13.839,00 zł) co było następstwem stwierdzonego uprzednio obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym za powyższy okres i to co do ilości paliwa wynikającej już z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Jak już wykazano powyżej ustalenia istotne dla stwierdzenia obowiązku w podatku akcyzowym – były przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego dotyczącego podatku akcyzowego, które zostało ostatecznie i prawomocnie zakończone. W tym stanie rzeczy, ponieważ zaskarżona i poprzedzająca ją decyzja odpowiadały prawu Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.