III SA/Po 1261/13

Dnia 23 stycznia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Sędziowie WSA Mirella Ławniczak (spr.) WSA Szymon Widłak Protokolant: st. sekr. sąd. Katarzyna Skrocka - Nerka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia uprawnienia do otrzymania zwrotu opłaty za wydanie kart pojazdów I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Starosty [...] nr [...] z dnia [...] marca 2013 r., II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącego kwotę 457,- (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. M. S. wnioskiem z dnia 18 sierpnia 2011 roku wystąpił o stwierdzenie uprawnienia do otrzymania zwrotu części opłaty za wydanie pięciu kart pojazdów i zwrot kwoty w wysokości 2.125 zł. Starosta [...] aktem z dnia 30 sierpnia 2011 roku odmówił zwrotu wnioskowanej kwoty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 4 lipca 2012 roku, sygn. akt III SA/Po 92/12, uchylił wyżej wymieniony akt. Rozpoznając sprawę ponownie Starosta [...], decyzją z dnia [...] grudnia 2012 roku, na podstawie art. 105 §1 ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego w związku z art. 208 §1, art. 79 §2 oraz art. 70 §1 ustawy – Ordynacja podatkowa, umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia uprawnienia do otrzymania zwrotu opłaty za wydanie karty pojazdu i zwrotu nadpłaconej kwoty w wysokości 2.125 zł z uwagi na ustawowe wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W ocenie organu liczenie terminu przedawnienia od dnia wejścia w życie przepisów ustawy o finansach publicznych nie znajduje uzasadnienia w okolicznościach niniejszej sprawy. W ocenie organu strona, co najmniej od daty publikacji wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 stycznia 2006 roku (sygn. akt U 6/04) wiedziała o przysługującym jej roszczeniu o zwrot nadpłaty za wydanie karty pojazdu. Zdaniem organu, każdy obywatel będący w sytuacji wnioskodawcy winien spodziewać się, że ustawodawca może uregulować i ujednolicić sytuację prawną wszystkich obywateli w zakresie roszczeń o zwrot nadpłaconych opłat za wydanie karty pojazdu, czyli przesądzić o odpowiednim stosowaniu przepisów procesowych, do których odwołuje się art. 67 ustawy o finansach publicznych. Ponadto od dnia opublikowania ustawy o finansach publicznych (24 września 2009 roku) do dnia wejścia jej w życie (1 stycznia 2010 roku) każdy obywatel winien również zdawać sobie sprawę, że dalsza zwłoka w realizacji roszczenia może prowadzić do jego wygaśnięcia z uwagi na terminy przedawnienia. Ustawodawca zastosował vacatio legis i umożliwił obywatelom realizację przysługujących im uprawnień do zwrotu nadpłaty za wydanie karty pojazdu. Wejście w życie ustawy o finansach publicznych nie odbierało obywatelowi prawa do żądania zwrotu nadpłaty z tytułu wydania karty pojazdu, a jedynie poprzez nakaz stosowania przepisów Działu III Ordynacji podatkowej, w tym instytucji przedawnienia, wprowadzone zostało czasowe ograniczenie możliwości realizacji tego prawa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], decyzją z dnia [...] stycznia 2013 roku, uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego organ pierwszej instancji błędnie przyjął, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło odpowiednio z końcem 2009 i 2010 roku. Zdaniem organu odwoławczego początek biegu pięcioletniego terminu powinien być liczony od dnia 1 stycznia 2010 roku. W ocenie organu odwoławczego Starosta [...] naruszył zasadę postępowania administracyjnego wyrażoną w art. 7 K.p.a., zgodnie z którą organy administracji publicznej stoją na straży praworządności i podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Kolegium zwróciło uwagę na rozbieżność poglądów w orzecznictwie sądów administracyjnych, a w szczególności na pogląd, że obowiązujące od dnia 1 stycznia 2010 roku przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych dotyczące trybu rozstrzygania w zakresie niepodatkowych należności budżetowych, nie mogą mieć zastosowania do czynności dokonanych na gruncie poprzednio obowiązującego stanu prawnego, w tym do czynności zwrotu opłaty pobranej przed wejściem w życie przepisów tej ustawy, a w konsekwencji na konieczność stosowania do takich spraw przepisów dotychczasowych. Organ odwoławczy podkreślił także, że w okolicznościach niniejszej sprawy, zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, organy są związane oceną prawną i wskazaniami, co do dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 lipca 2012 roku, sygn. akt III SA/Po 92/12. Starosta [...], decyzją z dnia [...] marca 2013 roku, ponownie umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia uprawnienia do otrzymania zwrotu opłaty za wydanie karty pojazdu i zwrotu nadpłaconej kwoty w wysokości 2.125 zł z uwagi na ustawowe wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Organ powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2011 roku, sygn. akt II SA/Po 980/11 i ponownie uznał, że prawo do stwierdzenia nadpłaty wygasło, bowiem upłynął pięcioletni okres od końca roku kalendarzowego, w którym opłata została uiszczona (termin płatności miał miejsce w dniu od 28 czerwca 2004 roku do dnia 24 maja 2005 roku). Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], decyzją z dnia [...] maja 2013 roku, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w orzecznictwie sądowym istnieją istotne rozbieżności, co do tego jakie przepisy należy stosować do czynności pobrania opłaty za wydanie karty pojazdu, która została pobrana przed wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240). Zgodnie z art. 115 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U. 2009r. nr 157, poz. 1241) przepisy dotychczasowe stosuje się tylko do spraw dotyczących niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w art. 60 ustawy wymienionej w art. 1, wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zgodnie z najnowszym orzecznictwem sądowoadministracyjnym przepisy dotyczące trybu rozstrzygania w zakresie niepodatkowych należności budżetowych nie mogą mieć zastosowania do czynności dokonanych na gruncie poprzednio obowiązującego stanu prawnego. Skoro obowiązek wniesienia opłaty za wydanie karty pojazdu nie stanowi odrębnej sprawy, gdyż nie może być egzekwowany poza sprawą o zarejestrowanie pojazdu (tak: NSA w uchwale z dnia 4 lutego 2008 roku sygn. akt I OPS 3/07), a rejestracja jest dokonywana w drodze decyzji administracyjnej, to przepis art. 115 ust. 1 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (a zatem również przepisy art. 60 pkt 7 i art. 67 ustawy o finansach publicznych) nie może odnosić się do stanu faktycznego i prawnego sprawy, w której czynność zarówno wniesienia opłaty, jak i wydania decyzji o rejestracji pojazdu zostały podjęte przed dniem 01 stycznia 2010 roku, a więc przed dniem wejścia w życie ustawy o finansach publicznych. Poszanowanie podstawowej zasady prawa międzyczasowego (lex retro non agit) sprowadza się do zakazu stosowania przepisów nowo ustanowionych do regulowania zdarzeń, które miały miejsce przed wejściem w życie tych przepisów. Sytuacja, w której prawo działa wstecz jest niezgodna z art. 2 Konstytucji RP, zasadą demokratycznego państwa prawa. W okolicznościach niniejszej sprawy Kolegium nie może zakwestionować rozpoznania wniosku strony w trybie art. 61 i nast. ustawy o finansach publicznych, gdyż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jest związane oceną prawną i wskazaniami, co do dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 lipca 2012 roku, sygn. akt III SA/Po 92/12, gdzie nakazano potraktowanie wniosku strony jako wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Niemniej jednak, zgodnie z dominującą linią orzeczniczą, konsekwencją stosowania do zwrotu należności pobranej pod rządami poprzednio obowiązujących przepisów trybu wynikającego z nowej ustawy o finansach publicznych wiąże się z koniecznością zastosowania terminów przedawnienia wynikających z ustawy –Ordynacja podatkowa. W myśl art. 79 §2 Ordynacji podatkowej, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W przedmiotowej sprawie termin płatności opłaty miał miejsce w dniu rejestracji pojazdów, co następowało w okresie od 28 czerwca 2004 roku do 24 maja 2005 roku. Wniosek o zwrot nadpłaconych opłat został złożony dnia 18 sierpnia 2011 roku. Zatem organ I instancji słusznie uznał, że prawo do stwierdzenia nadpłaty wygasło. Zgodnie z art. 165a Ordynacji podatkowej, jeżeli postępowanie podatkowe nie może być wszczęte z powodu uzasadnionej przyczyny, to organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w formie postanowienia. Wobec wygaśnięcia prawa do stwierdzenia nadpłaty odnośnie pojazdów zarejestrowanych w 2004 oraz 2005 roku należało wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego. Skoro postępowanie zostało jednak wszczęte, konieczne okazało się wydanie decyzji o umorzeniu postępowania, jako bezprzedmiotowego. M. S., reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata, skorzystał z prawa skargi do sądu administracyjnego. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Starosty [...], a nadto orzeczenie zwrotu kwoty nadpłaty. Kwestionowanym decyzjom zarzucono: - rażące naruszenie przepisów postępowania , tj. art. 153 i art. 170 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które polegało na nieuwzględnieniu oceny prawnej wyartykułowanej w wyroku WSA W Poznaniu z dnia 4 lipca 2012 roku, sygn. akt III SA/Po 92/12, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, - naruszenie prawa materialnego, tj. art. 2 Konstytucji RP, poprzez zastosowanie w stanie faktycznym sprawy przepisu art. 79 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że kwestię braku przedawnienia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przesądził już wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 lipca 2012 roku, sygn. akt III SA/Po 92/12. Organy nie miały prawa orzekać inaczej niż wynika to z wykładni przepisów dokonanej przez sąd administracyjny oraz ze wskazań, co dalszego toku postępowania. W uzasadnieniu skargi zażądano również orzeczenia o zwrocie nadpłaty oraz poinformowania Prezesa Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] o stwierdzeniu w toku rozpoznawania sprawy istotnych naruszeń prawa w trybie art. 155 p.p.s.a. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu skarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. W ocenie organu nie stanowią wiążącej oceny prawnej stwierdzenia Sądu dotyczące terminu przedawnienia prawa do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty, które w ocenie Kolegium miały na celu jedynie poparcie poglądu dotyczącego trybu załatwienia sprawy w formie decyzji. Trudno bowiem przypuszczać, aby Sąd dawał wskazówki dotyczące merytorycznego rozpatrzenia sprawy na etapie postępowania, gdy nie została jeszcze wydana decyzja organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazał się uzasadniona, aczkolwiek z innych względów niż powołane na jej poparcie. Wbrew stanowisku organu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 4 lipca 2012 roku, sygn. akt III SA/Po 92/12, nie oceniał legalności załatwienia sprawy decyzji dotyczącej rejestracji pojazdu i powiązanej z tą sprawą kwestii pobrania opłaty za wydanie karty pojazdu. Fakt, że pobranie tej opłaty jest warunkiem prawnym wydania decyzji o rejestracji pojazdu jest okolicznością bez znaczenia dla oceny zasadności zwrotu nadpłaconej części tej opłaty. Kontrolą Sądu objęty był akt zwrotu nienależnie pobranej opłaty za wydanie karty pojazdu, czyli określenie konsekwencji prawnych wadliwej podstawy prawnej dla pobierania opłaty za wydanie karty pojazdu dla samochodów używanych pierwszy raz rejestrowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Kontrola sądowoadministracyjna zrealizowana wyrokiem WSA w Poznaniu z dnia 4 lipca 2012 roku, sygn. akt III SA/Po 92/12 sprowadzała się, w zakresie materialnoprawnym, do rozstrzygnięcia kwestii, czy uzasadnione było domaganie się przez skarżącego czynności Starosty polegającej na zwrocie nadpłaconej opłaty za wydanie kart pojazdów dla spornych samochodów, która to opłata została pobrana w oparciu o przepis §1 ust. 1 rozporządzenia uznany następnie przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. - Prawo o ruchu drogowym oraz z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP. Sąd uznał, że Skarżący ma prawo domagać się zwrotu nadpłaconej opłaty i wyjaśnił, że §1 ust. 1 rozporządzenia jest niezgodny z art. 217 Konstytucji, gdyż ustanowiona w nim opłata stanowi – ze względu na niewspółmierność do rzeczywistych kosztów świadczonej usługi - daninę publiczną o charakterze podatkowym. W wyroku z dnia 17 stycznia 2006 r. sygn. akt U 6/04 (Dz. U. z 2006 r., nr 15, poz. 119) Trybunał uznał, że niezgodność §1 ust. 1 rozporządzenia z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 Prawa o ruchu drogowym polega na tym, że przez zawyżenie wysokości opłaty wykroczono poza zakres upoważnienia zawartego w ustawie. Rozporządzenie niezgodnie ze wskazanymi w ustawie wytycznymi w postaci nakazu uwzględnienia rzeczywistego znaczenia karty pojazdu dla rejestracji pojazdu oraz kosztów związanych z drukiem i dystrybucją karty ustalało opłatę, uwzględniając dodatkowo koszty innych zadań administracji publicznej, których ustawodawca nie przewiduje. Dlatego też §1 ust. 1 powołanego rozporządzenia został uznany za niezgodny również z art. 92 ust. 1 Konstytucji, który nakazuje wydanie rozporządzeń w celu wykonania ustaw i wyklucza przejmowanie przez organ wydający rozporządzenie uprawnień ustawodawcy. Sąd wyjaśnił przy tym, że w jego ocenie pomimo tego, że Trybunał Konstytucyjny uznał za niezbędne odroczenie terminu utraty mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu do dnia 1 maja 2006 r., to jednak przepis ten był niekonstytucyjny i sprzeczny z ustawą od samego początku jego obowiązywania. Zgodnie z art. 178 Konstytucji RP sędziowie, w sprawowaniu swego urzędu są niezawiśli i podlegają jedynie Konstytucji i ustawom. Oznacza to, że jeżeli sąd orzekający stwierdzi niekonstytucyjność aktu niższej niż ustawa rangi, może odmówić z tego powodu jego stosowania. Nie ma rozbieżności zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie co do tego, że sąd może w toku rozpoznawania sprawy ocenić, czy przepisy rozporządzenia są zgodne z przepisami ustawy (por. wyrok NSA z 24 lutego 2009r. I OSK 418/08, dostępny na stronie internetowej: www.nsa.gov.pl, uchwała NSA z 30 października 2000r., OPK 13/00, ONSA z 2001r., Nr 2, poz. 63 oraz wyrok NSA w składzie 7 sędziów z 16 stycznia 2006r., I OPS 4/05, ONSAiWSA nr 2, poz. 39). To uprawnienie sądów nie pozostaje w kolizji z rolą Trybunału Konstytucyjnego, który na podstawie art. 188 Konstytucji RP jest powołany do orzekania w sprawach zgodności przepisów prawa z Konstytucją, z ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi oraz z ustawami. W przypadku stwierdzenia niezgodności przepisów rozporządzenia z Konstytucją i ustawą różnica polega na tym, że orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego stwierdzające taką niezgodność wywołuje ten skutek, że zakwestionowane przepisy tracą moc z chwilą wskazaną przez Trybunał, podczas gdy stwierdzenie takiej niezgodności przez Sąd jest podstawą do odmowy zastosowania zakwestionowanego przepisu w toku rozpoznawania określonej sprawy, pomimo że formalnie przepis ten pozostaje w systemie prawnym. Sąd wyjaśnił, że przy rozpoznawaniu sprawy zwrotu opłaty za wydane karty pojazdu na uwadze należy mieć także sprzeczność powołanego przepisu rozporządzenia z art. 110 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dawniej art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE). Postanowienia Traktatu są bezpośrednio stosowane i mają walor nadrzędności nad prawem krajowym państw członkowskich, co znajduje odzwierciedlenie w art. 87 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 3 i art. 91 Konstytucji RP oraz Traktatu akcesyjnego dotyczącego przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 2 Aktu o warunkach przystąpienia stanowiącego część Traktatu, od dnia przystąpienia do Unii Europejskiej Polska jest związana postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny. Art. 110 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej stanowi zaś, że żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe (zasada niedyskryminacji w ramach wspólnego rynku). Zgodność krajowych regulacji prawnych odnoszących się do opłat za wydanie karty pojazdu z powołanym przepisem art. 90 TWE stała się przedmiotem postanowienia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 10 grudnia 2007r. w sprawie C-134/07 (Lex nr 354541) wydanego w związku z pytaniem prejudycjalnym Sądu Rejonowego w Jaworznie. W orzeczeniu tym Trybunał orzekł, że sporna opłata jest objęta zakazem z art. 90 akapit pierwszy TWE. Trybunał stwierdził też, że "art. 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on opłacie, takiej jak przewidziana w § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu, która to opłata w praktyce jest nakładana w związku z pierwszą rejestracją używanego pojazdu samochodowego przywiezionego z innego państwa członkowskiego, lecz nie jest nakładana w związku z nabyciem w Polsce używanego pojazdu samochodowego, jeśli jest on tam już zarejestrowany". W świetle przytoczonego wywodu nie ulega wątpliwości, że prawidłowość kierunku wykładni art. 90 TWE (obecnie art. 110 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej) została przesądzona przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Sprzeczność polskiej regulacji z normą prawa wspólnotowego nie budziła wobec tego wątpliwości Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Z powyższych względów stanowisko Skarżącego, co do materialnoprawnej zasadności jego żądań jest całkowicie uzasadnione. W wyroku z dnia 4 lipca 2012 roku, sygn. akt III SA/Po 92/12 WSA w Poznaniu nie skorzystał z kompetencji określonej w art. 146 §2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012, poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.), jednak, na zasadzie określonej w art. 153 powołanej ustawy, związał organy administracji publicznej oraz skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie wykładnią prawa, co do materialnoprawnej zasadności żądań Skarżącego i nakazał organom administracji publicznej rozstrzygnąć o wysokości nadpłaty w opłacie za wydanie karty pojazdu. Wyjaśnić należy, że na obecnym etapie postępowania przedmiotem zaskarżenia do sądu jest decyzja administracyjna w rozumieniu art. 3 §2 pkt 1 p.p.s.a. W konsekwencji środki prawne jakie może zastosować sąd administracyjny zostały określone w art. 145 §1 i §2 p.p.s.a. Na obecnym etapie postępowania sąd administracyjny nie ma możliwości prawnych, jak to zostało ujęte w uzasadnieniu skargi, "ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy i orzeczenia zwrotu nadpłaty". Samorządowe Kolegium Odwoławcze trafnie zauważa, że przyczyną usunięcia z obrotu prawnego aktu o odmowie zwrotu nadpłaconej części opłaty za wydanie karty pojazdu (aktu w rozumieniu art. 3 §2 pkt 4 p.p.s.a.) było zastosowanie nieprawidłowego trybu postępowania. Po wejściu w życie, w dniu 1 stycznia 2010 roku, ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240) w sprawach dotyczących zwrotu opłat za wydanie karty pojazdu (zob. art. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych; Dz. U. Nr 157, poz. 1241) należy stosować przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że ustawodawca przesądził, jaki tryb postępowania należy stosować w odniesieniu do środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe stanowiące dochody pobierane przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Sąd uznał, że do tej kategorii należą m.in. "opłaty za wydanie karty pojazdu", które zostały pobrane przez właściwe urzędy powiatowe albo miejskie, na pokrycie kosztów druku i dystrybucji zamówionych i wydawanych właścicielom pojazdów kart. Pobranie opłaty następowało też na podstawie odrębnej ustawy - art. 77 ust. 3 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908, ze zm.). Mylne nazwanie należności za wydanie karty pojazdu "opłatą" nie jest przeszkodą do zaliczenia jej do kategorii "niepodatkowych należności budżetowych", przez które rozumie się nie będące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych (art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej). Sąd uznał, że do rozpoznania wniosku o zwrot nadpłaty z tytułu uiszczonej opłaty za wydanie karty pojazdu, który został złożony w dniu 18 sierpnia 2011 roku bezpośrednie zastosowanie znajduje ustawa o finansach publicznych. Nakaz jej stosowania do wniosków złożonych po 1 stycznia 2010 roku wynika z przepisów przejściowych. Zgodnie z art. 115 ustawy z dnia 27.08.2009r. - Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241), przepisy dotychczasowe stosuje się tylko do spraw dotyczących niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w art. 60 ustawy o finansach publicznych, wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie ustawy. Sąd wyjaśnił, że wniosek dotyczący częściowego zwrotu opłaty za wydanie karty pojazdu należy rozpoznawać w trybie postępowania opartego na przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio działu III Ordynacji podatkowej, do których odsyła art. 67 ustawy o finansach publicznych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze prawidłowo uznało, że przy ponownym załatwieniu sprawy organy, na zasadzie art. 153 p.p.s.a., bezwarunkowo zostały zobligowane do załatwienia sprawy w formie decyzji (art. 3 §2 pkt 1 p.p.s.a.), którą należy wydać w trybie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Organy zostały zobowiązane również do tego, aby materialnoprawna zasadność żądań Wnioskodawcy została oceniona poprzez odpowiednie stosowanie przepisów dotyczących zobowiązań podatkowych, przepisów działu III ustawy - Ordynacja podatkowa. Obowiązek nałożony wyrokiem został wykonany. Wniosek o zwrot opłaty uiszczonej za wydanie karty pojazdu został potraktowany jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty w rozumieniu ustawy – Ordynacja podatkowa. Organy obu instancji rozstrzygały o żądaniach strony w formie decyzji administracyjnej na podstawie przepisów ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego. W wyroku z dnia 4 lipca 2012 roku, sygn. akt III SA/Po 92/12 Sąd zawarł również wskazania co do dalszego postępowania. Sąd wyjaśnił, że przyjęcie zasady bezpośredniego stosowania ustawy nowej, co w sprawie sprowadza się do przyjęcia nowego trybu rozpoznania przedmiotowego wniosku, nie oznacza, że uzasadnione jest sięganie do wszystkich innych instytucji zawartych w dziale III Ordynacji podatkowej i to ze skutkiem wstecznym. Sąd wyjaśnił przy tym, że każda nowa ustawa, a w szczególności ustawa, która wprowadza zmiany w innych ustawach, zgodnie z wymogami przyzwoitej legislacji, powinna zawierać przepisy przejściowe i dostosowujące, aby nie zaskakiwać zainteresowanych nowymi regulacjami. Przepisy przejściowe (intertemporalne) powinny też prowadzić do tego, aby obciążenia związane ze zmianą prawa były proporcjonalnie rozkładane na adresatów norm prawa dotychczasowego i adresatów nowych norm prawnych. Jeśli ustawodawca nie przesądza, która regulacja (nowa czy dotychczasowa) ma zastosowanie do stanów prawnych (zdarzeń) zakończonych przed datą wejścia w życie nowych przepisów albo nadal trwających, to rozstrzygnięcie problemu intertemporalnego nastąpić powinno w procesie wykładni i stosowania prawa. Przypisanie pierwszeństwa przepisom dotychczasowym bądź przyjęcie zasady bezpośredniego stosowania ustawy nowej wymaga oceny konkretnej sprawy, charakteru przepisów podlegających zmianie, przy jednoczesnym uwzględnieniu skutków, jakie może wywoływać przyjęcie jednego albo drugiego rozwiązania. Wejście w życie art. 60 i 67 ustawy o finansach publicznych spowodowało, że sprawy dotyczące niepodatkowych należności budżetowych wszczęte po 1 stycznia 2010 roku, odnoszące się do należności uiszczonych albo należnych już wcześniej, podlegają rozpoznaniu w nowym trybie. Wprowadzenie, a ściślej ujmując – nakazanie stosowania określonych uniwersalnych regulacji proceduralnych (K.p.a., O.p.) samo przez się nie powoduje automatycznie skutków materialnoprawnych niekorzystnych dla adresatów, a zwłaszcza nie narusza zasady niedziałania prawa wstecz. Odwołanie się przez ustawodawcę w art. 67 ustawy o finansach publicznych do "przepisów działu III Ordynacji podatkowej" otworzyło drogę do zastosowania zawartych tam regulacji prawa materialnego, które mogą prowadzić do naruszenia zasady lex retro non agit. Mając na uwadze powyższe Sąd wskazał, że charakter art. 60 i 67 ustawy o finansach publicznych, a zwłaszcza to, że miały one mieć w założeniu charakter jedynie porządkujący zagadnienia niepodatkowych należności budżetowych od strony proceduralnej, nie uzasadnia wyprowadzania z nich skutków retroaktywnych w odniesieniu do przedawnienia. Dlatego Sąd stoi na stanowisku, że stosując – mocą art. 67 ustawy o finansach publicznych - przepisy działu III Ordynacji podatkowej w sprawach opłat za karty pojazdu uiszczonych przed 2010 rokiem, termin przedawnienia do złożenia wniosku o zwrot opłaty należy liczyć najwcześniej od dnia wejścia w życie ustawy o finansach publicznych. Na obecnym etapie, spór pomiędzy Samorządowym Kolegium Odwoławczym a Skarżącym sprowadza się w istocie do kwestii czy i ewentualnie w jaki sposób (jak dalece), przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organy administracji publicznej zostały związane wskazaniami co do dalszego postępowania odnośnie kwestii intertemporalnych oraz zasady lex retro non agit przy załatwieniu sprawy zwrotu nadpłaconej części opłaty za wydanie karty pojazdu w formie decyzji administracyjnej. W tym zakresie wyjaśnić należy, że ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Natomiast wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia różnorakich wadliwości w zakresie stosowania prawa (porównaj A. Kabat w: System Informacji Prawnej LEX OMEGA, komentarz do art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stan prawny na 30 kwietnia 2013 roku). W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyjęło w sposób prawidłowy, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy w formie decyzji administracyjnej zobowiązane jest uwzględnić, że odpowiednie stosowanie przepisów działu III ustawy - Ordynacja podatkowa wymaga rozstrzygnięcia kwestii intertemporalnych w drodze wykładni prawa oraz zastosowania tego prawa do okoliczności konkretnej sprawy przy uwzględnieniu następujących kwestii: - zagrożenia zastosowania nowych przepisów z naruszeniem zasady lex retro non agit, - wyprowadzania skutków retroaktywnych w odniesieniu do przedawnienia prawa do żądania zwrotu nadpłaty, - proporcjonalnego rozkładania obciążenia związanego ze zmianą prawa na adresatów norm prawa dotychczasowego i adresatów nowych norm prawnych. W ocenie składu Sądu orzekającego w niniejszej sprawie wskazania co do dalszego postępowania zawarte w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 4 lipca 2012 roku, sygn. akt III SA/Po 92/12, nie mogły przesądzać o treści przyszłej decyzji z uwagi na brak związku pomiędzy zagadnieniami ewentualnego przedawnienia prawa do żądania zwrotu nadpłaty a oceną legalności kontrolowanego wówczas aktu dotyczącego odmowy zwrotu części uiszczonej opłaty (porównaj wyrok WSA w Lublinie z dnia 30 października 2012 roku, sygn. akt III SA/Lu 300/12). Kwestia przedawnienia prawa do żądania zwrotu opłaty za wydanie karty pojazdu w części uiszczonej w oparciu o wadliwą podstawę prawną nie była w ogóle objęta przedmiotem rozstrzygnięcia w poprzednio kontrolowanej sprawie, a to z uwagi na to, że organy na potrzeby wydania uchylonego aktu przyjmowały, że prawo do zwrotu tej opłaty w ogóle nie podlega przedawnieniu. W stanie prawnym przed wejściem w życie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych (Dz.U. 2009r., nr 157, poz. 1240) brak było podstaw prawnych do formułowania twierdzeń, że prawo do zwrotu opłaty uiszczonej w oparciu o wadliwą podstawę prawną podlega przedawnieniu. W konsekwencji przy ponownym rozpoznawaniu sprawy zwrotu opłaty uiszczonej w oparciu o wadliwą podstawę prawną organy zobowiązane były do oceny kwestii przedawnienia prawa do żądania zwrotu tej opłaty. W ramach postępowania organy winny więc dokonać wykładni prawa, ustalić okoliczności istotne dla załatwienia sprawy oraz zastosować prawo zgodnie z poszanowaniem zasad konstytucyjnych. Skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie nie podziela stanowiska, co do tego, że w okolicznościach kontrolowanej sprawy okres przedawnienia należy liczyć od dnia uiszczenia spornej opłaty. W ocenie Sądu, ani wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 stycznia 2006 r. sygn. akt U 6/04, ani postanowienie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 10 grudnia 2007r. w sprawie C-134/07, nie tworzyły dla obywatela sytuacji prawnej obowiązku wystąpienia z żądaniem o zwrot nadpłaconej kwoty opłaty za wydanie karty pojazdu pod rygorem utraty uprawnienia do zwrotu opłaty uiszczonej bez prawidłowej podstawy prawnej. Termin przedawnienia do złożenia wniosku o zwrot opłaty należy liczyć najwcześniej od dnia wejścia w życie ustawy o finansach publicznych. Sposób liczenia terminu przedawnienia zaproponowany w zaskarżonej decyzji prowadzi do przerzucenia na obywatela konsekwencji nieprawidłowej legislacji z jednoczesnym pogwałceniem zasady lex retro non agit. Skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie nie podziela stanowiska zaprezentowanego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2011 roku, sygn. akt II SA/Po 980/11. Jednocześnie Sąd uznał, że brak jest podstaw do wydania postanowienia w trybie art. 155 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Właściwym trybem dla kształtowania jednolitości orzeczniczej sądów administracyjnych są bowiem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego. Biorąc powyższe pod uwagę, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 145 §1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł jak w pkt 1 i pkt 2 sentencji wyroku. W pkt 3 orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a.