III SA/Po 1288/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędzia WSA Mirella Ławniczak Asesor WSA Robert Talaga (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 04 marca 2022 roku sprawy ze skargi R. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę Postanowieniem z 30 czerwca 2021 roku, nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej (dalej także jako DIAS), wskazując na art. 233 §1 pkt 1 w związku z art. 201 §1 pkt 2, art. 239 oraz art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), po rozpoznaniu zażalenia R. M., na postanowienie własne DIAS z 2 lutego 2021 roku, nr [...] o odmowie zawieszenia postępowania odwoławczego, wszczętego odwołaniem R. M. od decyzji Naczelnika W. Urzędu Celno-Skarbowego w P. z 27 maja 2019 roku, nr [...] – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Uzasadniając utrzymanie w mocy swojego postanowienia DIAS napisał, że Naczelnik W. Urzędu Celno-Skarbowego w P. decyzją z 27 maja 2019 r. wymierzył R. M. prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą S. R. M. z siedzibą w miejscowości D., karę pieniężną w wysokości 120.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W odwołaniu od decyzji R. M. odniósł się również do postanowienia Naczelnika W. Urzędu Celno-Skarbowego w P. o odmowie zawieszenia postępowania toczącego się przed organem I instancji; napisał, że brak zawieszenia postępowania był błędem organu I instancji, skoro równolegle toczy się postępowanie karne przeciwko niemu, jako oskarżonemu przed Sądem Rejonowym w K. pod sygn. II K 235/1, dotyczące tego samego zdarzenia i przedmiotu tj. rzekomego urządzania gier na automatach poza kasynem gry. DIAS ocenił, że R. M. zaskarżając decyzję zażądał również zawieszenia postępowania odwoławczego i ww. postanowieniem z 2 lutego 2021 roku, nr [...] odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego. Uzasadniając utrzymanie w mocy postanowienia o odmowie zawieszenia postępowania odwoławczego DIAS napisał, że zgodnie z art. 201 §1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest uprawniony do zawieszenia postępowania w enumeratywnie wymienionych w tym przepisie przypadkach, m.in. wtedy, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd (art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Zdaniem organu, przepis ten pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Zatem, zawieszenie postępowania ze względu na zaistnienie zagadnienia wstępnego występuje tylko wtedy, gdy dla rozpatrzenia sprawy głównej niezbędne jest uzyskanie rozstrzygnięcia dokonanego w tej sprawie przez sąd lub inny organ państwowy niż ten, przed którym toczy się postępowanie, bez którego nie jest możliwe załatwienie sprawy głównej. DIAS ocenił, że z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia jedynie wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub samo "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni, luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. DIAS zwrócił uwagę, że zawieszenie postępowania jest instytucją tamującą bieg postępowania i opóźniającą merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, dlatego powinno mieć zastosowanie tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę. Stąd też powoływany przepis Ordynacji podatkowej nie może podlegać wykładni rozszerzającej. Organ wskazał, że istotą sporu jest ustalenie, czy istnieje ścisły i konieczny związek pomiędzy wydaniem w niniejszej sprawie rozstrzygnięcia w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, a uprzednim zakończeniem postępowania karnego prowadzonego przed Sądem Rejonowym w K. pod sygnaturą II K 235/17, a w konsekwencji czy zachodzi przesłanka do zawieszenia postępowania administracyjnego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, prowadzonego wobec strony. Organ odwoławczy ocenił, że postępowanie karne skarbowe ma ustalić, czy nie zostało popełnione przestępstwo lub wykroczenie przeciwko organizacji gier hazardowych, a orzeka o tym sąd powszechny. Postępowanie o wymierzenie kary pieniężnej na podstawie ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ma na celu przeciwdziałanie prowadzeniu działalności wykonywanej bez zachowania warunków i form przewidzianych przepisami ustawy i stanowi odrębne postępowanie, zakończone wydaniem decyzji administracyjnej z zastosowaniem ustawy – Ordynacja podatkowa. DIAS podkreślił swoją ocenę, że na gruncie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej prawomocne zakończenie ww. postępowania karnego skarbowego prowadzonego przed Sądem Rejonowym w K. nie oznacza w realiach sprawy zaistnienia jakiejkolwiek kwestii prawnej, której uprzednie rozstrzygnięcie warunkowałoby możliwość orzekania organowi podatkowemu w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Dodatkowo DIAS zauważył, że postępowanie karne skarbowe, toczące się na podstawie Kodeksu karnego skarbowego i postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, toczące się na podstawie ustawy o grach hazardowych, są postępowaniami od siebie całkowicie niezależnymi, powołując się na wyrok WSA w Poznaniu z 09 listopada 2017 roku, sygn. akt III SA/Po 644/17 (dostępny w CBOSA). Pismem z dnia 10 sierpnia 2021 roku R. M. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia i zawieszenia postępowania odwoławczego do czasu zakończenia sprawy karnej toczącej się przed Sądem Rejonowym w K. pod sygnaturą II K 235/17, ewentualnie uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi II instancji. Zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 i art. 239 oraz art. 219 Ordynacji podatkowej, które miało wpływ na treść zaskarżonego orzeczenia, polegające na wadliwym przyjęciu, że rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy karnej, podczas gdy kwestia ewentualnej winy i odpowiedzialności karnej skarżącego, jak również dowody, którą są i będą przeprowadzane w toku powołanego postępowania karnego, mają ścisły i bezpośredni związek z postępowaniem w sprawie ewentualnego wymierzenia wymienionemu kary pieniężnej w trybie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie prawidłowej decyzji, opartej na wszechstronnej analizie całokształtu materiału dowodowego, jest w sposób bezpośredni uzależnione od rozstrzygnięcia powołanej sprawy karnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – odpowiednio: ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 roku, poz. 2325 ze zm., dalej w skrócie: "P.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu (czynności). Dokonując kontroli zaskarżonych rozstrzygnięć, w świetle wskazanych wyżej przepisów, Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej jako O.p.) organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Jak słusznie wskazał organ podatkowy, przepis ten pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Ponadto, zagadnieniem wstępnym w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu może być wyłącznie kwestia prawna, która dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki decyzji, co oznacza, że takim zagadnieniem nie może być wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy, gdyż należy to wyłącznie do obowiązków organu prowadzącego postępowanie w danej sprawie (por. wyrok NSA z 03 grudnia 2020 r., sygn. akt II GSK 1073/20; CBOSA). Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę w pełni podziela ugruntowany już w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że nie stanowi zagadnienia wstępnego w postępowaniu o wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, wynik postępowania karnoskarbowego, którego ustalenie dotyczą popełnienia czynu zabronionego. Wynik postępowania karnoskarbowego oraz ustalenia w tym postępowaniu pozostają bowiem bez wpływu na wymierzenie kary administracyjnej i ustalenia istotne dla tego postępowania, z uwagi na odmienne podstawy prawne obu postępowań i ich cele, przesłanki rozstrzygnięć a także odmienne sankcje (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 08 grudnia 2020 roku, sygn. akt III SA/Po 537/20, CBOSA). W postępowaniu mającym za przedmiot wymierzenie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, organ administracji publicznej jest zobowiązany do dokonania własnych ustaleń faktycznych, w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy w prowadzonym postępowaniu, a realizacja tego obowiązku podlega kontroli zarówno w postępowaniu odwoławczym, jak sądowoadministracyjnym, z tego względu, wbrew zarzutom podniesionym w skardze, nie ma znaczenia w rozstrzyganej sprawie, czy w postępowaniu karnym, prowadzonym w sprawie II K 235/17 przed Sądem Rejonowym w K., zostaną przeprowadzone jakiekolwiek nowe dowody w kwestii ewentualnej winy i odpowiedzialności karnej skarżącego. Mając na uwadze powyższe, Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił