III SA/Po 1414/14

Dnia 4 września 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska (spr.) WSA Małgorzata Górecka Protokolant: Ref. staż. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 września 2015 roku przy udziale sprawy ze skargi W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia ... w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego I. oddala skargę, II. przyznaje adwokatowi ... od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu kwotę ... złote uwzględniającą podatek od towarów i usług w kwocie ... złote tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu. Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu decyzją z dnia 23 maja 2014 r., wydaną na podstawie art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 207, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.), w związku z art. 2 ust. 1 pkt 9, art. 3 ust. 1, art. 6, art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 12, art. 105 ust. 1 pkt 1 ustawy z dni... grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11, ze zm.), zwanej dalej: u.p.a., a także rozporządzenia Komisji (WE) 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r., zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/97 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L Nr 291 z 31.10.2008 r.) , po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, wszczętego z urzędu, określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w dniu 4.11.2009 r. samochodu osobowego marki ... , o numerze nadwozia ..., pojemności silnika 2667 cm3, rok produkcji 2008, w wysokości ... zł . W uzasadnieniu organ wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego samochodu, od którego nie złożono wymaganej deklaracji na podatek akcyzowy i nie wpłacono należnej akcyzy. Organ podatkowy wskazał, że sporny pojazd posiada: zamkniętą przestrzeń wewnątrz pojazdu dla kierowcy i pasażerów. Posiada stałe siedzenia z wyposażeniem zabezpieczającym oraz stałe punkty kotwiące w ilości 5 sztuk. Posiada tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli, wahadłowe przeszklone drzwi w łącznej ilości 5 sztuk. Nie posiada stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią kierowcy i przednich siedzeń pasażera, a przestrzenią tylną. Wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią przeznaczoną dla pasażerów, tj. dywaniki, wentylacja, wykładzina podłogowa, wykładzina boczna, poduszki powietrzne, relingi dachowe. Wskazane wyżej cech pojazdu organ ustalił na podstawie zdjęć przedstawionych przez obecnego właściciela pojazdu. Ponadto organ podatkowy uzyskał informacje od przedstawiciela marki ... w Polsce, ze przedmiotowy samochód został wyprodukowany, jako osobowy, 5 miejscowy, z nadwoziem typu kombi, całkowicie przeszklony, bez przegrody stałej z drzwiami: 2 lewe, 2 prawe plus klapa tylna, z jednolicie tapicerowanym wnętrzem. W ocenie organu przedmiotowy pojazd ze względu na stwierdzone cechy , jest samochodem osobowym. W. wniósł odwołanie od wskazanej wyżej decyzji. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu decyzją z dnia 21 sierpnia 2014 r., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Op., w związku z art. 2 ust. 1 pkt 9, art. 3 ust. 1, art. 6, art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 101 ust. 5, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 105 u.p.a. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, podzielając ustalenia faktyczne i ocenę prawną organu I instancji. Wskazując na cechy pojazdu ustalone na podstawie fotografii przesłanych przez obecnego właściciela, zagranicznego dokumentu rejestracyjnego, z którego wynika, że jest to pojazd 5 – cio miejscowy, a także na podstawie danych uzyskanych z Systemu Wyceny Wartości Pojazdów EurotaxGlass’s, organ uznał, że sporny pojazd powinien zostać sklasyfikowany , jako samochód osobowy w rozumieniu art. 100 ust 4 u.t.d, tj. pojazd objęty pozycją CN 8703, przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. W. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania, zawieszenia postępowania do czasu zakończenia sprawy przez Rzecznika Praw Obywatelskich pod znakiem RPO-720157-V/12/JG oraz skierowania pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego o konstytucyjność przepisów powołanych w zarzutach skargi, zarzucając zaskarżonej decyzji: 1) naruszenie art. 2 Konstytucji RP, zawierającego zasadę ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, w związku z zastosowaniem art. 100 u.p.a., poprzez dokonanie dowolnej interpretacji pojęcia "samochód osobowy", 2) naruszenie art. 2 Konstytucji RP – zasady bezpieczeństwa prawnego i pewności prawa, w związku z art. 100 u.p.a., poprzez dokonanie reinterpretacji określenia "samochód osobowy", 3) naruszenie art. 2 Konstytucji RP – zasady dostatecznej określoności przepisów prawa, w związku z art. 100 u.p.a., poprzez zastosowanie niejasnego przepisu i zawartego w nim określenia "samochód osobowy", jako podstawę decyzji wymiarowej, 4) naruszenie art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieustosunkowanie się przez organ II instancji do zarzutów stawianych w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Dyrektor Izby Celnej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 21 sierpnia 2014 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 23 maja 2014 r., którą to decyzją organ celny określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki ..., o numerze nadwozia ..., pojemności silnika 2667 cm3, rok produkcji 2008, w wysokości ... zł . W ocenie Sądu wskazane wyżej decyzje nie naruszają przepisów postępowania ani przepisów prawa materialnego w stopniu, który uzasadniałby wyeliminowanie ich z obrotu prawnego. Istotą sporu jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja przedmiotowego samochodu do kodu CN 8703 Nomenklatury Scalonej. Zdaniem skarżącego, nabyty przez niego wewnątrzwspólnotowo pojazd jest samochodem ciężarowym, co wyklucza możliwość opodatkowania go podatkiem akcyzowym, a nadto w tym kontekście, co najmniej dokonano dowolnej interpretacji pojęcia "samochód osobowy". Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy powołanej wyżej ustawy z dni... grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626), zwanej dalej u.p.a.. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Podatnikiem – według art. 102 ust. 1 u.p.a., jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2, a więc między innymi podmioty nabywające samochody osobowe wewnątrzwspólnotowo. Stosownie do treści art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego wcześniej niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest natomiast przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 pkt 9 u.p.a.). Zgodnie zaś z art. 100 ust. 4 u.p.a., samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18. Z przytoczonych przepisów wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a., decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Istotnym jest również odniesienie się do treści Wyjaśnień do Taryfy Celnej – Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których organy prawidłowo odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Według tychże wyjaśnień w pozycji (8703) określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Zasadę tę potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dni... grudnia 2007 r. sygn. C-486/06. Powyższe znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w którym przyjmuje się, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 370/12). Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo - towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu - zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. W toku przeprowadzonego postępowania, na podstawie zabranego materiału dowodowego organy ustaliły, że samochód posiada zamkniętą przestrzeń wewnątrz pojazdu dla kierowcy i pasażerów. Posiada stałe siedzenia z wyposażeniem zabezpieczającym oraz stałe punkty kotwiące w ilości 5 sztuk. Posiada tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli, wahadłowe przeszklone drzwi w łącznej ilości 5 sztuk. Nie posiada stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią kierowcy i przednich siedzeń pasażera, a przestrzenią tylną. Wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią przeznaczoną dla pasażerów, tj. dywaniki, wentylacja, wykładzina podłogowa, wykładzina boczna, poduszki powietrzne, relingi dachowe. Ponadto, pojazd wyposażony jest w airbag – 6 szt., elektrycznie otwierane szyby przód i tył, elementy dekoracyjne wnętrza z aluminium, felgi aluminiowe, klimatyzacje automatyczną, lampki do czytania przód tył, reling dachowy srebrny, szyby barwione, tylne oparcie składane, dzielone, zagłówki – 4/5 szt.( EurotaxGlass’s). Słusznie zatem, zdaniem Sądu, przyjęły organy celne, że powyższe cechy pojazdu świadczą, że jego zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo – towarowych (kombi). Organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu i jego klasyfikacji taryfowej odmienne, aniżeli domagał się skarżący, co przy prawidłowości tychże wniosków, nie świadczy o pominięciu, czy bezzasadnym nieuwzględnieniu dowodów w sprawie. Wbrew zarzutom skargi powoływane przez skarżącego dokumenty rejestracji pojazdu również zostały wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak uwzględniając pozostałe dowody, z których wynikały indywidualne cechy i ogólny wygląd samochodu (istotne dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące, tym bardziej, że zostały one dokonane na podstawie innych kryteriów, istotnych z punktu widzenia regulacji zasad ruchu drogowego oraz warunków, jakim muszą odpowiadać pojazdy poruszające się po drogach publicznych. Związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwia uwzględnianie klasyfikacji wyrobu przeprowadzonej dla innych celów np. rejestracyjnych. Stąd zarejestrowanie samochodu, jako ciężarowego, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium, nie ma żadnego znaczenia. Przy kwalifikacji pojazdu organ kierował się również brzmieniem not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, wyznaczających cechy pojazdów służących raczej do przewozu osób niż do transportu towarów. Wprawdzie noty wyjaśniające nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego, to jednak mają one charakter informacji instytucji i organów Unii Europejskiej i mają na celu pomoc w prawidłowym posługiwaniu się klasyfikacją taryfową i jednocześnie chronić przed błędami w jej stosowaniu. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Nie budzi też wątpliwości, że użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Jednocześnie, Sąd nie dopatrzył się przesłanek wskazujących na zasadność zawieszenia postępowania do czasu zakończenia sprawy prowadzonej przez Rzecznika Praw Obywatelskich, w związku z podjętymi wątpliwościami, co do stosowania przepisów Prawa o ruchu drogowym jak i ustawy o podatku akcyzowym w zakresie definicji samochodu osobowego, skierowanych do Ministra Transportu oraz Ministra Finansów. Postanowieniem z dnia 26 marca 2015 r. Sąd odmówił zawieszenia postępowania. Sąd nie znalazł również podstaw do wystąpienia z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego w zakresie wskazanym w skardze, ani w żadnym innym. Jak stwierdził w wyroku z dnia 13 sierpnia 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt I GSK 814/13, to wątpliwości sądu, a nie strony skarżącej, mogą uzasadniać przedstawienie pytania prawnego Trybunałowi. W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie takie wątpliwości nie wystąpiły. W świetle powyższych rozważań Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani też naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy. Tym samym skargę, jako bezzasadną należało oddalić, o czym, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzeczono jak, w pkt 1 wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie § 18 i § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 461) .