III SA/Po 144/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Beata Sokołowska Sędzia WSA Maria Kwiecińska (spr.) Asesor sąd. Szymon Widłak Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Wąsik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 czerwca 2006 r. przy udziale sprawy ze skargi W.H. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru oddala skargę. /-/ Sz.Widłak /-/ M. Kwiecińska /-/ B. Sokołowska Skarżący - W.H. zgłosił w dniu [...]r. do procedury dopuszczenia do obrotu samochód osobowy marki Honda, wyprodukowany w [...] dołączając do zgłoszenia SAD Nr [...] m. innymi rachunek zakupu Nr [...] z dnia [...]r. na kwotę [...] EUR. Decyzją z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe, kwestionując wiarygodność ceny zakupu (wartości transakcyjnej samochodu) i określił ją na podstawie art. 29 § 1 Kodeksu celnego wysokości [...] PLN. W wyniku odwołania wniesionego przez stronę, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] r. uchylił zaskarżona decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W trakcie ponownego rozpatrywania sprawy Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] r. dopuścił dowód z opinii Ośrodka Badania Wypadków Drogowych, celem ustalenia wartości bazowej nowego samochodu Honda na rynku krajowym w kwietniu [...] r. Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne SAD Nr [...] z dnia [...] r. w części dotyczącej nazwy towaru, wartości celnej towaru oraz określenia kwoty wynikającej z długu celnego, uznając zgłoszony do odprawy celnej pojazd za nowy samochód o wartości celnej [...] zł. i określając dług celny w zerowej wysokości. W uzasadnieniu powyższej decyzji, organ I instancji wskazał, że w wyniku weryfikacji zgłoszenia, zgodnie z zaleceniami organu drugiej instancji przeprowadzono postępowanie dowodowe mające na celu ustalenie czy przedmiotem odprawy był samochód nowy, czy używany. Kwestią zasadniczą w tym zakresie jest to czy i kiedy miała miejsce pierwsza rejestracja pojazdu. Ustalono, że przedmiotowy samochód został zarejestrowany w Niemczech jedynie czasowo, celem eksportu do Polski na numerach wywozowych [...]. Powyższa okoliczność uzasadniała zataryfikowanie samochodu do kodu PCN 8703 23 31 90, obejmującego samochody osobowe nowe tzn. niezarejestrowane lub zarejestrowane wyłącznie w celu wywozu. Dla ustalenia wartości celnej samochodu porównano jego cenę wskazaną w rachunku Nr [...] z dnia [...] r. ([...] EUR), oraz w zgłoszeniu celnym i stwierdzono, iż jest ona niższa niż wartość samochodu używanego o parametrach identycznych jak w zgłoszeniu celnym, podana w katalogu Schwacke Liste 04/2002, zawierającym wykaz cen samochodów używanych na rynku europejskim (w tym przypadku niemieckim). Według katalogu Schwacke Liste wartość samochodu używanego przez okres 2 lat o parametrach identycznych jak przedmiotowy nieużywany samochód Honda wyniosła 12.250 EUR. Dało to podstawę do zakwestionowania wskazanej przez stronę ceny transakcyjnej na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego, jako ceny nie odpowiadającej rzeczywistej wartości zgłoszonego do odprawy celnej pojazdu. W tych warunkach powstała konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem którejś z metod wskazanych w art. 25 - 29 Kodeksu celnego. W rozpatrywanej sprawie , organ I instancji uznał jednak, że nie zachodziły podstawy do zastosowania którejś z metod wskazanych w art. 25 - 28 Kodeksu celnego. W szczególności nie było możliwości ustalenia wartości celnej towaru identycznego ( art. 25 § 1 Kodeksu celnego ) lub podobnego ( art. 26 § 1 Kodeksu celnego ) z uwagi na brak materiału porównawczego. Musiałby to być pojazd samochodowy tej samej marki o podobnych względnie zbliżonych parametrach technicznych nieużytkowany przez 2 lata od daty produkcji, co jest sytuacją nietypową. Również zastosowanie metod określonych w art. 27 i 28 Kodeksu celnego nie było możliwe. Pierwszy z wymienionych przepisów znajduje zastosowanie zgodnie z opinią Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej ( Dz. U. z 1999r., Nr 80 poz. 908 ) wyłącznie w przypadkach importu dla celów handlowych, w odniesieniu do towarów masowych. Zastosowanie natomiast metody wskazanej w art. 28 Kodeksu celnego wymaga dysponowania szczegółowymi danymi dotyczącymi kosztów produkcji w tym informacji będących w posiadaniu producenta, często poufnych. Ostateczne zatem w niniejszym przypadku prawidłową podstawę dla ustalenia wartości celnej pojazdu stanowiła metoda określona w art. 29 Kodeksu celnego tzw. metoda ostatniej szansy. Zgodnie z tą metodą, wartość celna towaru, określona jest na podstawie przepisów i zasad określonych w : - Artykule VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlowych z 1994r. - Porozumienia w Sprawie Stosowania Artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. - Przepisów działu III Kodeksu celnego - Wartość celna towarów. Zgodnie z postanowieniem Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf celnych i Handlu z 1994 r., w przypadku ustalania wartości celnej z wykorzystaniem metody określonej w art. 29 Kodeksu celnego, można stosować specjalistyczne katalogi np. "Eurotax" lub " Info-Ekspert" w których wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych, na rynku krajowym na podstawie ogólnoeuropejskich badań rzeczoznawców. W niniejszym przypadku jako wartość wyjściową dla obliczenia wartości celnej samochodu, powołany przez organ celny rzeczoznawca przyjął wartość nowego samochodu tej samej marki i o tych samych parametrach technicznych z katalogu Info-Ekspert 07/2000r. tj: z daty przekazania pojazdu przez producenta do niemieckiego dealera. Wartość ta wynosiła [...] zł. Wartość tę biegły w swojej ocenie z dnia [...]r. Nr [...] skorygował o ustalony na podstawie notowań w katalogu Info-Ekspert z okresu kwiecień 2002 - lipiec 2000 współczynnik spadku wartości, wynoszący w = 0,9065. Przy zastosowaniu powyższego współczynnika ustalił ostatecznie wartość bazową pojazdu w kwocie [...] zł brutto. Organ celny na podstawie tak obliczonej wartości bazowej, dokonał ustalenia ostatecznej wartości celnej pojazdu poprzez skorygowanie ceny bazowej (jej pomniejszenie ) o 10 % z tytułu marży handlowej, 22 % z tytułu podatku VAT i 15,1 % z tytułu podatku akcyzowego w wyniku czego ustalił wartość celną pojazdu na kwotę [...] zł. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej ustalenia wartości celnej pojazdu i przyjęcie jako podstawy wartości transakcyjnej tj. ceny faktycznie zapłaconej przez importera na podstawie dołączonego do zgłoszenia rachunku. Organ II instancji nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania i decyzją z dnia [...]r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podzielił ustalenia i argumenty prawne wskazane w decyzji organu I instancji. Odnośnie podniesionych przez stronę zarzutów, wskazał, że istniały uzasadnione podstawy do zakwestionowania przez organ I instancji ceny pojazdu wynikającej z rachunku Nr [...] z dnia [...]r., skoro wartość celna samochodu nowego (w znaczeniu nieużytkowanego ) zadeklarowana przez stronę w zgłoszeniu celnym okazała się niższa od cen samochodów używanych występujących na rynku z którego pochodził samochód i to użytkowanych przez okres 2 lat. Nie podzielił również zarzutu, iż sporządzona na użytek niniejszego postępowania ocena [...] z dnia [...] r. dotyczy samochodu o nieokreślonym standardzie wyposażenia oraz odnosi się do pojazdu o innym rodzaju powłoki lakierniczej. Wskazał iż dane techniczne służące do sporządzenia w/w oceny przyjęto z załączonych przez stronę do zgłoszenia celnego dokumentów: tj. Fahrzengbrief Nr [...] oraz Zaświadczenia o Przeprowadzonym Badaniu Technicznym Nr [...] z dnia [...] r., których to danych strona nigdy nie kwestionowała. Stronie umożliwiono czynny udział w postępowaniu, została ona bowiem poinformowana o powołaniu biegłego, wyznaczono jej 7 dniowy termin do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego i doręczono odpis sporządzonej opinii. Wydana przez organ I instancji powtórna decyzja w niniejszej sprawie ( po wcześniejszym uchyleniu przez Dyrektora Izby Celnej pierwszej decyzji wydanej w tej sprawie ) nie była, wbrew zarzutom strony, decyzją wydaną na jej niekorzyść. Organ I instancji zastosował przy obliczaniu wartości celnej wyższy podatek akcyzowy ( 15,1 % ) w wyniku czego wartość celna pojazdu została obniżona o 15,1 % nie zaś jak błędnie przyjęto w pierwotnej decyzji o 3,1 %, co w sposób oczywisty było korzystne dla strony, ponieważ obliczona w ten sposób wartość celna samochodu, była ostatecznie niższa. W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając naruszenie art. 120,121,122,210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, a ponadto naruszenia art. 23 § 1, § 7 i § 9 Kodeksu celnego w związku z art. 180 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zarzucił iż decyzje organu I i II instancji, wydane po uchyleniu pierwotnej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r. wydanej w niniejszym postępowaniu, były decyzjami wydanymi na niekorzyść strony ponieważ przy obliczaniu wartości celnej pojazdu zastosowano wyższy podatek akcyzowy, oraz przyjęto wartość bazową pojazdu [...] zł, gdy tymczasem w pierwotnej decyzji wartość bazowa wynosiła [...] zł. Podniósł również iż w zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej, po ustaleniu, że przedmiotowy pojazd był samochodem nowym w rozumieniu " nie użytkowanym" bezpodstawnie określił wartość pojazdu na podstawie metody " ostatniej szansy" tj. art. 29 § 1 Kodeksu celnego, posługując się zresztą w zaskarżonej decyzji, różną terminologią m. innymi określając, w brew własnym ustaleniom przedmiotowy pojazd jako samochód używany. Skarżący zarzucił w końcu niewyjaśnienie podstawy zastosowania podatku akcyzowego w wysokości 15% względnie 15,1%. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Wartością celną towaru jest zasadniczo wartość transakcyjna - cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny ( art. 23 § 1 Kodeksu celnego ). Organ celny nie może jednak przyjąć wartości transakcyjnej towaru za jego wartość celną, jeżeli z uzasadnionych przyczyn - co obowiązany jest odrębnie wyjaśnić podmiotowi dokonującemu zgłoszenia celnego jedynie na jego pisemny wniosek ( art. 23 § 8 Kodeksu celnego ) - zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej. Dokumenty takie stają się niewiarygodne w sytuacji, gdy podana w nich cena transakcyjna w oczywisty sposób budzi wątpliwości, albowiem nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru. Wartość ta jest niezależna od tego czy importer otrzymał dany towar za darmo, czy też kupił go po okazyjnie niskiej cenie, albowiem opłacalność zakupu towaru za granicą, bądź też jej brak jest indywidualną sprawą importera, która nie może wpływać na ustalenia wartości celnej towaru ( por. wyrok NSA z 17.01.1995 r. - sygn. akt SA/Ka 1615/94). W rozpatrywanej sprawie organ celny zakwestionował wiarygodność ceny transakcyjnej samochodu podanej w fakturze zakupu Nr [...] z dnia [...] r. ( [...] EUR) z uwagi na jego niską cenę, w stosunku do jego rzeczywistej wartości ustalonej na podstawie analizy cen tego typu pojazdów na rynku kraju eksportu (katalog Schwacke Liste). Organ celny ustalił bowiem, że przedmiotowy samochód, którego data produkcji mogła przypadać najpóźniej na [...] r. ( data przekazania pojazdu przez producenta do dealera) był pojazdem nowym w znaczeniu " nieużytkowanym" ", który na terenie Niemiec został zarejestrowany, jedynie czasowo w celu eksportu do Polski. W tych warunkach zakwestionowanie wartości celnej przedmiotowego samochodu, określonej w rachunku sprzedaży na poziomie niższym niż wartość samochodu używanego przez okres dwóch lat o identycznych parametrach technicznych nie było działaniem dowolnym. Okoliczność zaś iż strona nabyła pojazd okazyjnie z uwagi na to, że na terenie Niemiec nie spełniał on obowiązujących w tym kraju wymogów ekologicznych i z tego względu nie mógł być dopuszczony do ruchu, jest bez znaczenia, bowiem jak już wskazano wyżej, ustalona na potrzeby postępowania celnego, wartość celna towaru jest niezależna od tego czy importer otrzymał towar " za darmo" czy też z różnych powodów kupił go po wyjątkowo okazyjnej cenie. Tym bardziej kwestia ta nie może być brana pod uwagę w niniejszym postępowaniu, skoro na polskim obszarze celnym te przeszkody, które zdaniem strony uniemożliwiały rejestrację pojazdu na terenie Niemiec, nie występowały. W tym kontekście należy uznać zarzut naruszenia przez organ celny art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 23 § 1 i § 7 Kodeksu celnego za nieuzasadniony. Organy celne szczegółowo bowiem wskazały w decyzji obu instancji przyczyny zakwestionowania wartości transakcyjnej przedmiotowego pojazdu. Uzasadniły również przyczyny niemożności skorzystania z kolejnych metod ustalania wartości celnej pojazdu, określonych w art. 25 do 28 prawa celnego. Trudno bowiem kwestionować stwierdzenie, że nie jest możliwym ustalenie wartości celnej na podstawie art. 25 i 26 Kodeksu celnego pojazdu, który od daty produkcji był nieużytkowany przez okres 2 lat, czyli podlegał naturalnemu starzeniu technologicznemu, natomiast nie ulegał zużyciu będącego konsekwencją jego normalnej eksploatacji. Podobnie z przyczyn szczegółowo wyjaśnionych w zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r., nie zachodziły w niniejszej sprawie możliwości ustalenia wartości celnej pojazdu w sposób określony w art. 27 i 28 Kodeksu celnego. Wbrew przy tym zarzutom podniesionym przez stronę metoda ustalenia wartości celnej towaru sprowadzonego na polski obszar celny określona w art. 29 Kodeksu celnego ( metoda ostatniej szansy ) nie odnosi się jedynie do towarów (pojazdów samochodowych ) używanych. Stosowana ona może być, zgodnie z treścią art. 29 Kodeksu celnego w każdej sytuacji gdy wartość celna towaru nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 oraz art. 25 - 28 Kodeksu celnego. Taka zaś sytuacja z przyczyn wskazanych wyżej zachodziła w niniejszej sprawie. Organy celne z uwagi na szczególną sytuację przedmiotowego pojazdu (samochód ponad 2 letni, nieużytkowany ), ustalenia wartości celnej pojazdu dokonały na podstawie dowodu z opinii biegłego, który na potrzeby niniejszego postępowania sporządził ocenę Nr [...] opartą o notowania brutto pojazdu nowego wyprodukowanego w [...] r. ( wg. Katalogu Info-Ekspert nr 7/2000r. ). Podawane w tego typu publikacjach ceny są uśrednione i stanowią wynik analizy prowadzonej na reprezentatywnej próbie samochodów ( zarówno używanych jak i nowych ). Należy przy tym zauważyć, iż praktyka wykorzystywania średnich cen pojazdów na rynku krajowym, publikowanych systematycznie przez specjalistyczne wydawnictwa, znalazła potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ( patrz m. in. wyrok z dnia 18.04.2001r. - sygn. akt I SA/PO 2260/99 oraz z dnia 27.04.2001r. - sygn. I SA/Po 2135/99). Nie ma przy tym znaczenia, że głównie tego typu katalogi stosowane są dla ustalenia ceny pojazdów używanych. Analogiczna metoda - jeżeli tylko istnieją odpowiednio zobiektywizowane dane w tym zakresie, może być bowiem zastosowana w przypadku samochodu nowego w rozumieniu nieużytkowanego, natomiast paroletniego. W niniejszym przypadku powołany przez organy celny biegły sądowy W.G. w oparciu o notowania zawarte w katalogu "Info-Ekspert" ustalił wartość nowego pojazdu z [...] r. na kwotę [...] zł i następnie wartość tą skorygował o współczynnik spadku wartości, ze względu na rok produkcji, dla pojazdów nowych (nieużytkowanych ) obliczony wg. relacji kwiecień 2002 r. do lipca 2000r. Ustalona w ten sposób średnia wartość bazowa brutto nowego (nieużytkowanego ) pojazdu na rynku polskim wynosiła [...] zł. Do tak sporządzonej opinii skarżący, nie wniósł żadnych konkretnych uwag i zastrzeżeń, podnosząc jedynie, że na potrzeby niniejszego postępowania wartość tego konkretnego pojazdu winna być ustalona w oparciu o ceny wstępującej na rynku niemieckim w dniu zakupu ( pismo skarżącego z dnia [...] r. - k.[...] akt administracyjnych ). Powyższy zarzut skarżącego w stosunku do sporządzonej na zlecenie organów celnych opinii, nie zasługuje na uwzględnienie w świetle przepisu art. 29 § 2 pkt 3 Kodeksu celnego, zgodnie z którym wartość celna ustalona z zastosowaniem art. 29 § 1 Kodeksu celnego, nie może być określona na podstawie ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut skarżącego, że w niniejszym przypadku organ celny, wydał zaskarżoną decyzję na niekorzyść skarżącego, co stanowiło naruszenie art. 234 Ordynacji podatkowej. W zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r. Nr [...] określono bowiem niższą kwotę wartości celnej netto przedmiotowego pojazdu ( kwota [...] zł po korektach z tytułu marży, podatku VAT i podatku akcyzowego ) , niż w uchylonej decyzji organu I instancji z dnia [...] r. - kwota [...] zł ). Pojęcie "na niekorzyść strony" o którym mowa w art. 234 Ordynacji podatkowej należy interpretować wyłącznie w znaczeniu materialnym. Obowiązki i uprawnienia podatników ( tw. stron postępowania celnego ) w ostatecznym rachunku są bowiem wyrażone kwotowo ( por. wyrok NSA z dnia 28.06.2000 r. sygn. akt I SA/Lu 455/99 ). Podobnie Sąd nie podzielił trafności zarzutu strony,, co do tego, że opinia biegłego, a w ślad za nią zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji została wydana bez poczynania miarodajnych ustaleń co do parametrów technicznych przedmiotowego pojazdu, a zwłaszcza jego pokrywy lakierniczej. Biegły w swojej opinii przyjął, iż przedmiotowy samochód jest koloru niebieski metalik ( opinia Nr K - 06.05.3 z dnia 17.06.03r. - k 74 akt administracyjnych) i to ustalenie oparte jest na dokumentacji załączonej do zgłoszenia celnego, a mianowicie Fahrzeng-brief Nr [...] oraz Zaświadczenia o Przeprowadzonym Badaniu Technicznym Nr [...] z dnia [...] r. (k. 24 akt administracyjnych ), z których to dokumentów również wynika, że kolor nadwozia to był niebieski metalik. Dokumentów tych, a także treści opinii biegłego w tym zakresie strona na etapie postępowania administracyjnego nie kwestionowała, stąd podniesiony w skardze zarzut nie znajduje uzasadnienia w zebranym w toku postępowania administracyjnego materiale dowodowym. Za słuszny natomiast uznać należy zarzut skarżącego, że organ celny I instancji, stosując w miejsce pierwotnej stawki 3,1 % nową ( wyższą ) stawkę podatku akcyzowego , a mianowicie 15,1 % ( nie zaś jak błędnie przyjmuje skarżący 15 % ) winien był wskazać podstawę prawną dla zastosowania tej stawki. Należy wskazać, iż podstawę prawną dla zastosowania stawki podatku akcyzowego w wysokości 15,1 % stanowił przepis § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie podatku akcyzowego ( Dz. U. z 26.03.2002 r. Nr 27 poz. 269 ) obowiązującego od dnia 26.03.2002 r. Zgodnie ze wskazanym w pkt 2 § 7 rozporządzenia wzorem oraz treścią pozycji 25 załącznika Nr 3 do rozporządzenia, stawka podatku akcyzowego dla samochodu importowanego po upływie 2 lat od daty produkcji wynosiła 15,1 %. Prawidłowo zatem organ celny zastosował powyższą stawkę ustalając wartość celną przedmiotowego pojazdu i w tej sytuacji jakkolwiek nie wyjaśnił tego stronie w należyty sposób w zaskarżonej decyzji to to uchybienie proceduralne nie rzutowało w sposób istotny na treść rozstrzygnięcia, nie mogło więc stanowić podstawy dla uchylenia zaskarżonej decyzji ( art. 145 § 1 pkt c ustawy z dnia 30.08.02 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ). Z powyższych względów na podstawie art. 151 skargę jako bezzasadną należało oddalić. Sz. Widłak B. Sokołowska M. Kwiecińska