III SA/Po 1447/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Koś ( spr.) Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Walentyna Długaszewska Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2014r. przy udziale sprawy ze skargi R. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 marca 2013r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania dotyczącego odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych postanawia: I. odrzucić skargę, II. zwrócić skarżącemu kwotę [...],- zł ([...] złotych ) tytułem uiszczonego wpisu sądowego od skargi. Wnioskiem z dnia 24.02.2012 r. (data wpływu do organu – 28.02.2012 r.) Spółka A wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w łącznej kwocie [...] zł zapłaconego od umowy spółki oraz jej zmiany w zakresie pokrycia kapitału zakładowego spółki wkładem niepieniężnym (aportem). Decyzją z dnia 30.08.2012 r., nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu odmówił Spółce A stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł. W dniu 17.09.2012 r. Spółka A złożyła odwołanie od powyższej decyzji. Decyzją z dnia 26.03.2013 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu umorzył postępowanie odwoławcze prowadzone wobec Spółki A przekształconej aktem notarialnym Rep. A nr [...] w dniu 07.09.2012 r. w Spółkę B, rozwiązaną bez likwidacji z dniem 09.11.2012 r. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w postępowaniu odwoławczym ustalono nowe następujące okoliczności faktyczne: - aktem notarialnym Rep. A nr [...] z dnia 07 września 2012 r. dokonano przekształcenia Spółki A z siedzibą w P. w Spółkę B z siedzibą w P., - postanowieniem z dnia 28 września 2012 r. nr [...] Sąd Rejonowy Poznań Nowe Miasto i Wilda w Poznaniu dokonał wpisu Spółki B z siedzibą w P. do Krajowego Rejestru Sądowego, Rejestru Przedsiębiorców, - postanowieniem z dnia 9 listopada 2012 r. nr [...] Sąd Rejonowy Poznań Nowe Miasto i Wilda w Poznaniu dokonał wpisu o rozwiązaniu Spółki B z siedzibą w P. bez przeprowadzenia likwidacji. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, organ odwoławczy stwierdził, że nie istnieje następca prawny rozwiązanej spółki, ponieważ w prawie podatkowym nie przewidziano wstąpienia do postępowania prowadzonego według zasad zawartych w Ordynacji podatkowej jakichkolwiek sukcesorów w miejsce rozwiązanej i wykreślonej z Krajowego Rejestru Sądowego spółki jawnej. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że postępowanie odwoławcze z uwagi na brak podmiotu będącego stroną tego postępowania stało się bezprzedmiotowe i jako takie podlegało umorzeniu na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym organ odwoławczy pozostawił powyższą decyzję w aktach sprawy, powołując się na brak następcy prawnego, któremu należałoby doręczyć decyzję. Skargę na powyższą decyzję wniósł R. A. – były wspólnik Spółki B, reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji jako wydanej z naruszeniem: - art. 208 § 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne przyjęcie braku przedmiotu postępowania odwoławczego i umorzenie postępowania odwoławczego, - art. 123 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej - poprzez niezapewnienie stronie czynnego udziału w sprawie, uniemożliwienie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań i niedoręczenie decyzji odwoławczej. W uzasadnieniu, powołując się na orzecznictwo, Skarżący wskazał, że wspólnicy spółki jawnej, którzy podjęli uchwałę o jej rozwiązaniu bez przeprowadzenia likwidacji są następcami prawnymi tej spółki. Dotyczy to również postępowania o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Stąd Skarżący jako były wspólnik Spółki B winien być uznany za stronę postępowania odwoławczego i jemu też winna być doręczona decyzja organu odwoławczego. W związku z powyższym Skarżący posiada interes prawny legitymujący go do wniesienia skargi w niniejszej sprawie. Ponadto Skarżący wskazał, że z uwagi na niedoręczenie mu zaskarżonej decyzji organu odwoławczego, wniósł ponaglenie do Ministra Finansów, który również stwierdził, że następstwo prawne określone w art. 93-106 Ordynacji podatkowej nie obejmuje rozwiązania spółki jawnej. Z odpowiedzi Ministra Finansów, doręczonej w dniu 4 września 2013 r., Skarżący dowiedział się o wydaniu zaskarżonej decyzji. Wobec czego 30-dniowy termin do wniesienia skargi należy, zdaniem Skarżącego, uznać za dochowany jako liczony od dnia, kiedy Skarżący powziął wiadomość o wydaniu decyzji drugoinstancyjnej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji i w związku z tym wniósł o odrzucenie skargi jako wniesionej przez podmiot nie posiadający legitymacji procesowej opartej na kryterium "interesu prawnego", określonego w art. 50 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Ponadto, mając na uwadze podniesioną w skardze konieczność badania przez sąd, w ramach kontroli legalności decyzji, przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej poinformował, że w dniu 04.10.2013 r. do Izby Skarbowej w Poznaniu wpłynął wniosek R. A., reprezentowanego przez pełnomocnika - radcę prawnego, w sprawie wznowienia postępowania zakończonego zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją. W dniu 2.12.2013 r. do Sądu wpłynął przesłany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu odpis decyzji tego organu z dnia 27.11.2013 r., nr [...] skierowanej do R. A. w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26.03.2013 r., nr [...]. Na rozprawie w dniu 22.01.2014 r. Strony podtrzymały zajęte przez siebie stanowiska. Pełnomocnik Skarżącego wskazał dodatkowo, że od decyzji z dnia 27.11.2013 r. odmawiającej wznowienia postępowania złożył odwołanie, które nie zostało jeszcze rozpoznane. Natomiast pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej podał, że skarga wpłynęła do tego organu w dniu 8.10.2013 r., natomiast wniosek o wznowienie postępowania został złożony w Izbie w dniu 4.10.2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Zgodnie z art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zwanej dalej P.p.s.a., skargę wnosi się w terminie 30 dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie. Jednocześnie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że strona postępowania administracyjnego (podatkowego), której nie doręczono decyzji, może wnieść skargę do sądu administracyjnego w terminie przewidzianym dla stron będących adresatami decyzji. W niniejszej sprawie zaskarżona decyzja nie została jednak doręczona ani skarżącemu, ani żadnemu innemu podmiotowi, wobec czego nie weszła w ogóle do obrotu prawnego. Taka decyzja, pomimo jej wydania, nie wywołuje zatem skutków procesowych. Dopiero bowiem z chwilą doręczenia decyzji organ jest nią związany (art. 212 Ordynacji podatkowej) i od momentu doręczenia decyzji liczy się termin jej zaskarżenia w drodze skargi do sądu administracyjnego (art. 53 § 1 P.p.s.a.). W konsekwencji, skoro w niniejszej sprawie zaskarżona decyzja nie została doręczona, to w ogóle nie rozpoczął biec termin do wniesienia skargi. Tym samym złożona w niniejszej sprawie skarga jest przedwczesna i jako taka podlega odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. Należy zaznaczyć, że powyższe rozstrzygnięcie o odrzuceniu skargi w niniejszej sprawie nie przesądza o istnieniu czy nieistnieniu interesu prawnego Skarżącego w przedmiotowej sprawie, lecz jedynie stanowi o niedopuszczalności skargi ze względu na termin do jej wniesienia, który na obecnym etapie postępowania nie rozpoczął w ogóle biegu z uwagi na niedoręczenie decyzji. Natomiast Skarżący, dowodząc swego interesu prawnego w postępowaniu, w którym została wydana zaskarżona decyzja, ma możliwość wykorzystania innych dopuszczalnych na tym etapie postępowania środków prawnych, z czego zresztą – jak wynika z okoliczności sprawy – Skarżący skorzystał, w szczególności poprzez złożenie ponaglenia do Ministra Finansów oraz wniosku o wznowienie postępowania podatkowego i odwołania od decyzji odmawiającej wznowienia postępowania. W związku z powyższym Sąd uznał, że zajmowanie stanowiska w tym względzie w niniejszej sprawie byłoby nieuprawnione w sytuacji, gdy nie jest to konieczne dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Nie można natomiast podzielić stanowiska Skarżącego, że 30-dniowy termin do wniesienia skargi w niniejszej sprawie winien być liczony od momentu powzięcia przez Skarżącego wiadomości o zaskarżonym akcie. Taką możliwość przewidywał art. 35 ust. 1 poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.). Jednakże na gruncie aktualnie obowiązującej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przyjęcie - w świetle wyżej powołanego art. 53 § 1 tejże ustawy - takiego momentu początkowego przy obliczaniu terminu do wniesienia skargi pozostawałoby w oczywistej sprzeczności z tym przepisem i nie znajdowałoby uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawnych. Niejako ubocznie natomiast należy dodać, że w niniejszej sprawie nie było również podstaw do rozważenia zawieszenia postępowania sądowego – na podstawie art. 56 P.p.s.a. – z uwagi na toczące się postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania, ponieważ zawieszenie postępowania sądowego może nastąpić w przypadku skutecznego wniesienia skargi, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca z uwagi na wyżej stwierdzoną czasową niedopuszczalność skargi. Mając powyższe na uwadze, Sąd orzekł jak w punkcie I sentencji postanowienia na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. O zwrocie uiszczonego wpisu sądowego Sąd postanowił w punkcie II sentencji postanowienia na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 P.p.s.a.