III SA/Po 158/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędzia WSA Barbara Koś WSA Marzenna Kosewska (spr.) Protokolant : st. sekr. sąd. Kamila Perkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2008 r. przy udziale Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej J. W.- B. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie powstania długu celnego oddala skargę /-/ M. Kosewska /-/ W. Długaszewska /-/ B. Koś W decyzji z dnia [...], nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w punkcie I stwierdził powstanie w dniu [...] długu celnego w przywozie, w stosunku do towaru – Opel Corsa A, nr nadwozia: [...], rok produkcji [...], pojemność silnika [...]cm³ określając go w sposób wskazany w decyzji, przyjmując wartość celną towaru na kwotę 2.509,00 zł., stawkę celną w wysokości 35%, i ustalając kwotę długu celnego na 11.813,80 zł. W punkcie II decyzji organ celny od kwoty długu celnego naliczył odsetki liczone od dnia powstania długu, według stawek odsetek od zaległości podatkowych ogłaszanych w obwieszczeniu Ministra Finansów publikowanych w Dzienniku Urzędowym Rzeczpospolitej Polskiej Monitor Polski we wskazanych przez organ wysokościach, których kwota na dzień wydania decyzji wynosiła 4.258,40 zł. Organ wskazał, że po tym dniu dłużnik zobowiązany jest do samodzielnego naliczenia dalszych odsetek aż do dnia włącznie wg podanego wzoru. W punkcie III decyzji uznano J. K. za dłużnika i wezwano go do uiszczenia należności celnych – kwoty cła i odsetek. W punkcie IV sentencji stwierdzono, że na mocy art. 242(1) kodeksu celnego uiszczenie należności celnych przywozowych określonych w niniejszej decyzji spowoduje, że towar opisany w pkt I decyzji będzie uważany za krajowy bez obowiązku zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w dniu [...]r. wszczęto z urzędu postępowanie celne w sprawie długu celnego w przywozie z tytułu nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny samochodu osobowego marki Opel Corsa, nr nadwozia: [...]. Podano, że w dniu [...] r. w K. funkcjonariusze policji ujawnili przerobienie numerów nadwozia w samochodzie osobowym marki Opel Corsa numer rejestracyjny [...], należącym do J. K., który oświadczył, iż dokonał przerobienia numeru nadwozia i zamiany tabliczek znamionowych w samochodzie sprowadzonym z N. na polski obszar celny. J. K. przesłuchany w dniu [...] r. w charakterze świadka zeznał, że w lutym [...] r. na terenie N. kupił samochód marki Opel Corsa, do którego przełożył tabliczki znamionowe z podobnego, zarejestrowanego w Polsce samochodu osobowego marki Opel Corsa, którego był właścicielem. Zeznał ponadto, że do samochodu sprowadzonego z N. wspawał fragment z polem numerowym, wycięty wcześniej z podłogi samochodu zarejestrowanego w Polsce i nie dokonał żadnych opłat za sprowadzony samochód. W trakcie przeszukania dokonanego w miejscu zamieszkania J. K. ujawniono dwie tabliczki znamionowe od samochodu marki Opel Corsa. Organ celny wskazał, że pismem z dnia [...] r. wezwano J. K. do złożenia pisemnych wyjaśnień zawierających odpowiedzi na pytanie kiedy i w jakich okolicznościach przywiózł do Polski przedmiotowy samochód zakupiony na terenie N. w lutym [...]r. Organ I instancji podał, że decyzją z dnia [...] r. dokonał szacunkowego określenia kwoty mogącego powstać długu celnego w wysokości 11.813,80 zł. i zabezpieczono na jego poczet samochód osobowy marki Opel Corsa stanowiący majątek J. K. W uzasadnieniu decyzji przytoczono treść pisma J. K. z dnia [...]r. Wskazano ponadto, że w odpowiedzi na zapytanie organu celnego Sąd Rejonowy w K. udzielił informacji, że nazwisko J. K. nie figuruje w wykazie kart Op jako osoba całkowicie lub częściowo ubezwłasnowolniona. Ustosunkowując się do pisma J. K. z dnia [...] r. organ celny podkreślił, że wzmiankowana decyzja z dnia [...] r. nie dotyczyła rozstrzygnięcia postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] r. Była bowiem realizacją uprawnień organu celnego do zabezpieczenia mogącego powstać długu celnego, przy czym przedmiotem zabezpieczenia był samochód marki Opel Corsa koloru szarego. Organ celny uzasadnił również zasadność wyliczonej w przybliżeniu akcyzy. Wskazał następnie, że art. 39 w zw. z art. 3 § 1 pkt 14 kodeksu celnego nakłada na osobę, która wprowadziła towar na polski obszar celny, bądź przejęła odpowiedzialność za towar po dostarczeniu go do granicznego urzędu celnego bądź miejsca wyznaczonego lub uznanego obowiązek zawiadomienia organu celnego w określonej formie. Naruszenie tych przepisów skutkuje powstaniem długu celnego w przywozie z tytułu nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym - art. 210 § 1 pkt 1 w zw. z art. 9 § 1 kodeksu celnego – przy czym podkreślono, że dług celny powstaje z chwilą nielegalnego wprowadzenia towaru. Organ celny wskazał, że miejsce powstania długu celnego ustalił na podstawie art. 223 § 2 kodeksu celnego. Stwierdził również, że brak jest także dowodów jednoznacznie wskazujących kto wprowadził pojazd na teren Polski. Podkreślił jednak, że art. 210 § 3 kodeksu celnego bardzo szeroko zakreśla krąg podmiotów odpowiedzialnych za dług celny. W jego rozumieniu dłużnikami są nie tylko osoby, które dokonały lub uczestniczyły w nielegalnym wprowadzeniu, ale także osoby które posiadały lub posiadają towar i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Zdaniem organu celnego niewątpliwie działania J. K., który dokonał przełożenia tabliczek znamionowych i elementu z numerami identyfikacyjnymi z pojazdu zarejestrowanego w Polsce wskazują, że miał pełną świadomość, iż posiadany przez niego pojazd został wprowadzony nielegalnie. Wobec spełnienia przesłanek z art. 210 § 3 pkt 3 kodeksu celnego, organ celny, stwierdzić, iż J. K. można uznać za dłużnika powstałego długu celnego. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał ponadto w jaki sposób ustalił rok i kraj produkcji sprowadzonego samochodu. Stwierdził również, że wobec braku w przedmiotowej sprawie jakichkolwiek dokumentów handlowych dotyczących przedmiotowego towaru, brak jest również możliwości ustalenia transakcyjnej wartości celnej. W takim przypadku, zgodnie z art. 24 kodeksu celnego wartość celną ustala się w oparciu o art. 25-28 kodeksu celnego. Organ celny rozpatrzył możliwość zastosowania w przedmiotowej sprawie metod ustalania wartości celnej towaru opisanych w art. 25-28 k.c. odwołując się przy tym na rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15.09.1999r. w sprawie wyjaśnień dotyczących ustalania wartości celnej (Dz.U. Nr 80 z 1999r., poz. 908), w którym opublikowane zostały Wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej WCO). Ostatecznie wobec niemożności zastosowania w niniejszej sprawie metod ustalania wartości celnej wskazanych w art. 23-28 kodeksu celnego, organ I instancji stwierdził, że wartość celną sprawdzonego samochodu należy ustalić w oparciu o metodę wskazana w art. 29 k.c. – t.j. "metodę ostatniej szansy" opisując dodatkowo na czym polega zastosowanie tej metody. Ostatecznie organ celny wskazał, że wartość celną w kwocie 2.509,00 zł. ustalono według notowań średnich cen zakupu na rynku krajowym podobnego samochodu osobowego marki Opel Corsa opublikowanych w katalogu Info-Ekspert Cz.A. Nr II – [...]r. tj. od kwoty 7.500 zł., od której odliczono zwyczajowo stosowana marżę, podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy z tytułu importu towaru i cło. Uzasadniając wymierzenie odsetek, organ celny wskazał na treść przepisu art. 242 § 3 w zw. z art. 277 kodeksu celnego W piśmie z dnia [...]r. J. K. oświadczył, że wymieniony samochód marki Opel Corsa zakupił za [...] Euro na obrzeżach B., przy czym podkreślił, iż był on prawdopodobnie przeznaczony do kasacji. Nie pamięta jednak dokładnej daty jego nabycia, ale stwierdził, że było to w lutym [...] r. Podniósł również, iż nie orientował się w sprawach celnych i nieświadomie popełnił taki błąd. Wskazał, że samochód przewiózł bez przeszkód i dlatego jest zdziwiony, że wytoczono mu z urzędu postępowanie celne, podczas, gdy w żadnym państwie Unii Europejskiej nie pobiera się takiego podatku. J. K. zaznaczył również, że dowiedział się z telewizji, iż Państwo Polskie nieprawnie pobiera akcyzę za przeznaczone na złom samochody sprowadzane z N. Podniósł ponadto, że jest biednym rolnikiem i należy do ludzi nerwowo chorych, ma kłopoty z koncentracją. Dodał, że również jego żona jest chora i z tego tytułu jego stan zdrowia jest również niedobry. W końcowej części pisma J. K. podkreślił, że uchybił przepisom prawnym nieświadomie i gdyby znał lepiej prawo to nie byłoby niniejszej sprawy. Zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego o "katolickie" potraktowanie go. Zaznaczył przy tym, że nie zapłaci żądanej od niego kwoty, bo nie ma z czego. W piśmie z dnia [...] r. J. K. zaznaczył, że nabyty w N. samochód nie miał żadnych tablic ani dokumentów. Mając dokumenty swojego starego samochodu wykorzystał je i jeździł na nich, płacił oc oraz dokonywał przeglądów technicznych. Przy czym wskazał, że jego dotychczasowy samochód był prawnie zakupiony i opłacany – na dowód czego przedłożył dokumenty dotyczące przywozu i zarejestrowania wcześniej posiadanego przez niego samochodu. Dodatkowo podniósł, że nie opłacił wymaganego cła, bo nie miał żadnych tablic, nie miał dowodu rejestracyjnego, nie miał żadnego dokumentu, by taką opłatę uiścić. Podkreślił, że nie miał świadomości o takich procedurach, bo kupił przedmiotowy samochód jako złom do kasacji, po wypadku. W odwołaniu od decyzji z dnia [...] r. J. K. wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy do rozpatrzenia innemu Urzędowi Celnemu. Oświadczył, że jest człowiekiem bardzo chorym, niezrównoważonym psychicznie i z tego powodu nie może wyjeżdżać daleko. Samochód w jego imieniu przywiózł do kraju ktoś inny. Jednak nie ujawnił "tego pana" z obawy o bezpieczeństwo swoje i rodziny, wspomniał, że grożono mu śmiercią. Odwołujący podniósł, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest nieprawdziwe. Ponadto ustalenie wartości celnej w sposób określony w decyzji jest nie do przyjęcia. W celu wykazania powyższego, skarżący zwrócił uwagę na treść jego pisma z dnia [...]r. mającą wskazywać, że to nie on kupił w N. samochód, ale inna osoba oraz, że sprowadzony samochód był złomowany, po wypadku i wymagał naprawy. Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji w pierwszej kolejności przedstawiono stan faktyczny sprawy. W części zważeniowej organ odwoławczy uznał za zasadne nałożenie na J. K., na podstawie art. 210 § 3 pkt 3 kodeksu celnego, obowiązku zapłaty długu celnego. Stwierdził, że bezspornym jest użytkowanie przez odwołującego przedmiotowego pojazdu. W ocenie organu całkowicie nieprzekonująca jest teza, iż odwołujący uważał za dopuszczalne prawnie dokonanie przywozu bez żadnych formalności celnych samochodu ze względu na jego zły stan techniczny. Dodatkowo organ celny podniósł, iż odwołujący musiał zdawać sobie sprawę z regulacji prawnych dotyczących konieczności zarejestrowania samochodu. Dowodem powyższego jest bowiem wykorzystanie przez odwołującego numerów identyfikacyjnych nadwozia i dokumentów wcześniej posiadanego przez niego samochodu tej samej marki. Organ II instancji stwierdził zatem, że odwołujący swoim działaniem przyczynił się do utrwalenia statusu prawnego pojazdu jako wprowadzonego nielegalnie. Ponadto twierdzenie, że pojazd był kupiony bez dokumentów, bo i tak w Niemczech był przeznaczony do kasacji, w żaden sposób nie tłumaczy zachowania strony. Organ celny podkreślił, że przed wejściem Polski do wspólnego obszaru celnego w maju 2004 r. każdy towar bez względu na jego stan faktyczny podlegał obowiązkowi zgłoszenia organom celnym w momencie przewozu przez granicę państwa, co także jest okolicznością powszechnie znaną. Od odpowiedzialności za uiszczenie cła – zgodnie z art. 221 kodeksu celnego – nie zwalnia także ustalenie udziału innych osób w przywozie towaru. Wobec tego, organ odwoławczy podkreślił, że nawet ustalenie udziału osób trzecich nie zwolniłoby odwołującego z obowiązku uiszczenia długu celnego. Stronę obciąża bowiem już sam fakt posiadania towaru nieprzedstawionego organom celny, wobec czego nie jest konieczne udowadnianie jej udziału w czynnościach związanych z importem pojazdu. Organ II instancji podniósł jednak, że brak jest jakichkolwiek dowodów potwierdzających udział innych osób w tego rodzaju działaniach, odwołujący także takiej osoby wprost nie wskazał w postępowaniu celnym lub w karnym. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że organ I instancji właściwie ustalił wartość celną pojazdu w oparciu o prawidłowo zastosowaną "metodę ostatniej szansy" określoną w art. 29 kodeksu celnego. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że w niniejszej sprawie nie jest konieczne przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy, bowiem wystarczające jest oszacowanie średniej wartości rynkowej, służącej wyliczeniu wartości celnej. Ze względu na konstrukcję stawki celnej znajdującej zastosowanie w sprawie, wartość celna w praktyce nie wpływa na wysokość należnego cła. W skardze od powyższej decyzji J. K. wniósł o jej uchylenie oraz przekazanie sprawy organowi II instancji do ponownego rozpoznania, albo stwierdzenie nieważności kwestionowanego rozstrzygnięcia w całości. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie: - art. 187 oraz art. 197 Ordynacji podatkowej polegające na niepowołaniu biegłego na okoliczność możliwości ustalenia przez skarżącego faktu nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny; - art. 210 § 3 pkt 3 k.c. polegające na uznaniu, iż skarżący wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w posiadanie był to towar sprowadzony nielegalnie. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że z treści zaskarżonego orzeczenia w żaden sposób nie wynika, na jakiej podstawie organ ustalił możność wykrycia przez skarżącego, iż towar mógł zostać nielegalnie wprowadzony na polski obszar celny. Dodatkowo zwrócono uwagę, że skarżący jest rolnikiem bez większego wykształcenia oraz osobą posiadającą znaczące problemy z komunikowaniem się z otaczającym go środowiskiem. Nie będąc zatem osobą ubezwłasnowolnioną posiadał on (i posiada nadal) znaczące problemy w rozumieniu podstawowych problemów, nie mówiąc o skomplikowanych problemach prawnych. Zdaniem skarżącego obowiązkiem organu było powołanie biegłego celem ustalania, czy zaszły przesłanki z art. 210 § 3 pkt 3 kodeksu celnego. Stąd stosowanie art. 210 § 3 pkt 3 kodeksu celnego było przedwczesne i nieprawidłowe. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Ustosunkowując się do zarzutów zawartych w skardze organ odwoławczy podniósł, że skarżący nie sprecyzował wprost jakiego rodzaju wiadomości specjalne miałyby być potrzebne w niniejszej sprawie ani też w jakiej dziedziny wiedzy tenże biegły miałby być wyspecjalizowany. Zdaniem organu w kontekście przesłanek określonych w art. 210 § 3 pkt 3 kodeksu celnego tego rodzaju specjalistyczna wiedza nie wydaje się konieczna ani w zakresie stwierdzenia posiadania przez stronę towaru ani w zakresie możliwości ustalenia przez stronę sposobu wprowadzenia tego towaru na polski obszar celny. Dowód w postaci opinii biegłego sam w sobie nie byłby okolicznością mającą bezpośredni skutek dla sposobu zakończenia sprawy celnej. Organ zaznaczył, że dla uwolnienia się skarżącego od odpowiedzialności za dług celny koniecznym byłoby przede wszystkim uruchomienie postępowania sądowego w zakresie dotyczącym ewentualnego ubezwłasnowolnienia całkowitego lub częściowego danej osoby. Ponadto rozstrzygnięcie sądu w tym zakresie musiałoby posłużyć wszczęciu odrębnego postępowania sądowego mającego na celu uznanie za nieważne czynności zawarcia w okresie wcześniejszym umowy kupna. Dopiero unieważnienie tej umowy byłoby okolicznością istotną dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy przez organ celny w wydawanej decyzji. Organ podkreślił, że w niniejszej sprawie taki tryb postępowania nie miał miejsca, co było zresztą przedmiotem sprawdzenia przez organ I instancji. W piśmie procesowym z dnia [...] r. strona skarżąca dodatkowo zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: - art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej polegające na wydaniu kwestionowanej decyzji, gdy określenie długu celnego już nastąpiło na mocy innego aktu administracyjnego – decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 3 listopada 2006r., co przemawia za stwierdzeniem nieważności kwestionowanego rozstrzygnięcia; - art. 7, art. 8 ust. 2 , art. 83 i art. 217 Konstytucji polegający na dokonaniu bez podstawy prawnej zaokrąglenia należnych od skarżącego należności celnych. Ponadto przedstawiono dalszą argumentację dotyczącą naruszenia art. 187 i art. 197 Ordynacji podatkowej oraz art. 210 kodeksu celnego. Mając na względzie powyższe strona skarżącą wniosła także o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej rozstrzygnięcia organu I instancji. W uzasadnieniu pisma pełnomocnik skarżącego stwierdził, iż wątpliwym jest to, aby skarżący wiedział albo mógł wiedzieć, iż towar został wprowadzony nielegalnie. Wskazał ponadto, że skarżący oświadczył w rozmowie z nim, iż ma być on objęty obecnie opieką psychiatryczną. W piśmie procesowym z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej zaznaczył, że decyzja z dnia [...]r., na którą powołuje się strona skarżąca dokonała jedynie przybliżonego oszacowania kwoty długu celnego dla potrzeb dokonywanego zabezpieczenia należności celnych na majątku dłużnika w postaci samochodu. Takie bowiem uprawnienie przysługuje organom celnym na podstawie art. 240 § 2 kodeksu celnego również na etapie postępowania wyjaśniającego, poprzedzającego zarejestrowanie kwoty długu celnego. Organ celny przedstawił ponadto argumentację dotyczącą zasadności dokonanego w decyzji organu I instancji zaokrąglenia należności celnych. Podkreślił przy tym, że jest to czynności o charakterze techniczno- rachunkowym polegająca na wyrównaniu wyliczonej wcześniej kwoty i w zależności od wyniku matematycznego tego wyliczenia może być dokonana na korzyść strony lub na korzyść Skarbu Państwa. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że organ I instancji zbadał już okoliczność istnienia ewentualnego ubezwłasnowolnienia skarżącego. Ponadto organy celne nie są uprawnione do oceny zdolności strony do samodzielnego działania w obrocie prawnym, stąd do momentu wydania stosownego orzeczenia sądu w tym zakresie brak jest przeszkód dla nakładania na w/w osobę obowiązków wynikających z przepisów prawa celnego. W piśmie z dnia [...]r. strona skarżąca: - wniosła o przeprowadzenie dowodu z orzeczenia kwalifikacyjnego z dnia [...]r. (dołączone do pisma) na okoliczność niemożności rozpoznania przez skarżącego faktu, iż towar został wprowadzony nielegalnie; - przedstawiła uzupełniające stanowisko w sprawie odnośnie naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej, art. 210 i art. 240 kodeksu celnego oraz art. 82 kodeksu cywilnego. Dodatkowo w uzasadnieniu pisma strona skarżąca podniosła, iż wątpliwym jest stosowanie przepisów proceduralnych regulujących zabezpieczenie w odniesieniu do długów celnych powstałych przed 1 maja 2004r. Zgodnie bowiem z poglądem wyrażonym przez NSA w Warszawie w tym zakresie "zastosowania nie znajduje art. 26 P.w.u.p.c." Na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2008 r. udział w sprawie zgłosiła Prokurator Prokuratury Apelacyjnej J. W. – B. i wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji oraz decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] roku, stwierdzić należy, iż organy obu instancji właściwie przeprowadziły toczące się przed nimi postępowanie, dokonały należytej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, prawidłowo ustalając na jego podstawie stan faktyczny. W konsekwencji powyższego oraz właściwiej interpretacji przepisów prawa materialnego znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie, decyzje organów obu instancji zostały wydane zgodnie z prawem procesowym i materialnym. Przechodząc do oceny zasadności zarzutów podniesionych w skardze, stwierdzić należy, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 187 i 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.) polegający na niepowołaniu biegłego na okoliczność możliwości ustalenia przez skarżącego faktu nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny. Podkreślenia wymaga fakt, iż naczelną zasadą postępowania podatkowego jest zapisana w art. 122 Ordynacji podatkowej, znajdującej zastosowanie w sprawach celnych na mocy art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (t.j. Dz U. z 2001r. Nr 75, poz. 802 z późn. zm.), zasada prawdy obiektywnej. Zasada ta została skonkretyzowana w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi na gruncie obowiązujących przepisów wiążą się skutki prawne. Z kolei zgodnie z art. 197 Ordynacji podatkowej w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Zadaniem biegłego nie jest, co do zasady, ustalenie stanu faktycznego, lecz naświetlenie i wyjaśnienie okoliczności z punktu widzenia posiadanych przez biegłego wiadomości specjalnych przy uwzględnieniu zebranego i udostępnionego biegłemu materiału dowodowego. O tym, czy te wiadomości specjalne są w sprawie wymagane, decyduje organ podatkowy. W ocenie Sądu, organy celne obu instancji zasadnie przyjęły, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego i tym samym zastosowania przepisów prawa materialnego. Podkreślenia wymaga fakt, że na skutek oświadczenia skarżącego o jego złym stanie psychicznym, organ I instancji podjął czynności mające na celu ustalenie, czy skarżący jest ubezwłasnowolniony. Wobec odpowiedzi Sądu Rejonowego w K. stwierdzającej, że skarżący nie figuruje w wykazie osób ubezwłasnowolnionych, organ administracji słusznie uznał, iż pozostały materiał zgromadzony w sprawie – oświadczenia skarżącego, dokumenty zebrane w postępowaniu przygotowawczym oraz dowód w postaci tabliczek znamionowych – są wystarczające do przyjęcia, że skarżący nabył i posiada towar, o którym mowa w art. 210 § 1 kodeksu celnego, przy czym przy zachowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, iż w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Należy zaznaczyć, że zasadnie organy obu instancji przyjęły, iż w niniejszej sprawie bezspornym jest użytkowanie przez skarżącego przedmiotowego pojazdu. Słusznie Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że niewątpliwie działania J. K., który dokonał przełożenia tabliczek znamionowych i elementu z numerami identyfikacyjnymi z pojazdu zarejestrowanego w Polsce, wskazują, że miał pełną świadomość, iż posiadany przez niego pojazd został sprowadzony nielegalnie – a zatem zaistniały przesłanki zastosowania art. 210 § 3 kodeksu celnego. Również racjonalna i logiczna jest argumentacja organu odwoławczego, który wskazał, że wydaje się oczywistym stwierdzenie, iż wystarczy elementarna znajomość zasad społecznych i prawnych, by wiedzieć, iż aby możliwym było użytkowanie samochodu, musi on zostać zarejestrowany w Wydziale Komunikacji, J. K. musiał zdawać sobie z tych uwarunkowań sprawę, czego dowodzi wykorzystanie przez niego numerów identyfikacyjnych nadwozia i dokumentów wcześniej posiadanego przez niego samochodu tej samej marki. Dodać przy tym należy, iż organy obu instancji prawidłowo również przyjęły – na podstawie art. 222 § 1 kodeksu celnego – datę powstania długu celnego na dzień [...] r. Podkreślić bowiem należy, iż skarżący we wszystkich swoich wyjaśnieniach wskazywał, że – w pierwszych wyjaśnieniach – sprowadził przedmiotowy samochód w lutym [...], a –w późniejszych wyjaśnieniach – że nabył ten samochód w lutym [...]r. Zatem data nabycia niniejszego samochodu jest okolicznością bezsporną. Reasumując powyższe, należy przyznać rację organom obu instancji, iż wobec nieorzeczenia w stosunku do skarżącego ubezwłasnowolnienia, okoliczności niniejszej sprawy są jednoznaczne i wystarczające do uznania odpowiedzialności J. K. za dług celny z tytułu sprowadzenia przedmiotowego pojazdu na polski obszar celny. Stąd zasadnie organy celne przyjęły, iż w sprawie, do oceny zachowania skarżącego z punktu widzenia zastosowania art. 210 § 3 pkt 3 kodeksu celnego, nie są konieczne wiadomości specjalne, zatem nie było potrzeby przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. Za nieprzydatny do rozpoznania niniejszej sprawy Sąd uznał przedłożony przez stronę skarżącą w postępowaniu sądowoadministracyjnym dowód w postaci orzeczenia kwalifikacyjnego nr [...] z dnia [...]. Niewątpliwie z orzeczenia tego wynika, iż skarżący w był dotknięty niedorozwojem umysłowym stopnia lekkiego, wykazywał duże braki w wiadomościach, w rozwoju myślenia logicznego rozumienia, rozumowania arytmetycznego, pamięci bezpośredniej, koncentracji uwagi i spostrzegawczości. Podkreślić jednak należy, iż powyższe orzeczenie dotyczy stanu rozwoju umysłowego skarżącego w roku [...], a nie dotyczy stanu umysłowego, czy zdrowia psychicznego skarżącego w [...], czy nawet aktualnie. W ocenie Sądu, przyznany przez skarżącego fakt wymiany przez niego w nowo nabytym samochodzie tabliczek znamionowych, a ponadto pisma skarżącego składane w postępowaniu administracyjnym świadczą, iż posiada on dostatecznie duże rozeznanie i doświadczenie życiowe. Stąd można od skarżącego wymagać zgodnego z prawem działania. Tym bardziej – na co wskazywały w uzasadnieniach swoich decyzji organy obu instancji – wobec nieorzeczenia w stosunku do skarżącego ubezwłasnowolnienia, posiada on pełną zdolność do czynności prawnych, stąd jak każdy inny obywatel musi być świadomy konsekwencji dokonanych przez siebie czynności. Niezasadny jest również zarzut naruszenia przez organ odwoławczy art. 82 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z powołanym przepisem nieważne jest oświadczenie woli złożone przez osobę, która z jakichkolwiek powodów znajdowała się w stanie wyłączającym świadome albo swobodne powzięcie decyzji i wyrażenie woli. Dotyczy to w szczególności choroby psychicznej, niedorozwoju umysłowego albo innego, chociażby nawet przemijającego, zaburzenia czynności psychicznych. Zauważyć należy, co wskazano już powyższej, iż za wyjątkiem swoich i pełnomocnika oświadczeń, skarżący nie przedłożył w czasie trwania postępowania żadnego zaświadczenia lekarskiego wskazującego na jego zły stan zdrowia psychicznego. Podkreślenia jednak wymaga fakt, że organ administracji nie ma uprawnień do stwierdzenia nieważności dokonanej przez skarżącego czynności prawnej. Jedynie prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające nieważność umowy sprzedaży, na mocy której – według oświadczeń skarżącego – nabył on przedmiotowy samochód, może być podstawą do uwolnienia się skarżącego od odpowiedzialności za dług celny. Nie zasługuje na uwzględnienie stanowisko strony skarżącej, iż w świetle art. 210 § 3 kodeksu celnego, skarżący jako osoba, która sama, a nie wspólnie z innymi osobami nabyła i posiada przedmiotowy samochód, nie może ponosić odpowiedzialności za powstanie długu celnego. Interpretacji powołanego przepisu przedstawionej w piśmie procesowym strony skarżącej z dnia [...] roku Sąd nie podziela. Użycie przez ustawodawcę w pkt 3 art. 210 ust. 3 kodeksu celnego liczby mnogiej co do osób, które nabyły, posiadały, lub posiadają towar (...) wskazuje na osoby, które są bezpośrednimi, jak i pośrednimi nabywcami towaru, posiadały wcześniej towar lub posiadają go aktualnie. Zatem ze względu na fakt nabycia towaru, jego wcześniejszego lub aktualnego posiadania może być kilku dłużników – kilka osób odpowiedzialnych za dług. W konsekwencji zasadnie ustawodawca zastosował co do pojęcia "osoby" liczbę mnogą. Sąd nie podzielił również zarzutu strony skarżącej dotyczącego naruszenia przez organ odwoławczy art. 247 § 7 pkt 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 240 kodeksu celnego. Niesłuszne jest twierdzenie skarżącego, iż decyzja Dyrektora Izby Celnej jest nieważna, gdyż dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inna decyzją ostateczną – decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. Zgodnie z art. 240 § 1 kodeksu celnego jeżeli nie zostało złożone zabezpieczenie albo gdyby kwota złożonego zabezpieczenia nie pokryła długu celnego, kwota należności może być zabezpieczona na majątku dłużnika przed terminem płatności, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ona uiszczona. Z kolei § 2 powołanego przepisu stanowi, że zabezpieczenia, o którym mowa w § 1, można dokonać również przed zarejestrowaniem kwoty należności, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa uchylania się dłużnika od uiszczenia tych należności. Natomiast § 3 niniejszego przepisu wskazuje, że jeżeli zabezpieczenie, o którym mowa w § 1, następuje przed zarejestrowaniem kwoty należności, organ celny określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę w oparciu o dane dotyczące podstawy ustalenia wysokości tej kwoty. Podkreślenia wymaga fakt, że z decyzji z dnia 3 listopada 2006r. jednoznacznie wynika, iż nie stanowi ona merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, ale dokonuje zabezpieczenia kwoty długu celnego – określonej w przybliżeniu – poprzez zajęcie samochodu osobowego marki Opel Corsa. O powyższym świadczy powołanie w sentencji decyzji art. 240 kodeksu celnego. Ponadto określenie (zgodnie z art. 240 § 3 kodeksu celnego w punkcie I sentencji w przybliżeniu kwotę długu celnego z tytułu nielegalnego wprowadzenie na polski obszar celny towaru, a w punkcie II sentencji wyraźne stwierdzenie o dokonaniu zabezpieczenia. Stwierdzić dodatkowo należy, że zabezpieczenie w decyzji przybliżonej kwoty długu celnego, zamiast – jak podnosi strona skarżąca - przybliżonej kwoty należności wymaganych od strony, nie stanowi naruszenia art. 240 kodeksu celnego. Zgodnie bowiem z art. 3 § 1 pkt 8 kodeksu celnego przez należności celne przywozowe należy rozumieć cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Zatem pojęcie "należności celne" ma szerszy zakres od pojęcia "kwoty długu celnego", zawiera bowiem w sobie nie tylko kwotę długu celnego, ale również podatek akcyzowy, czy podatek od towarów i usług. W związku z faktem, iż w przedmiotowej sprawie jedyną należnością celną była kwota długu celnego, stąd organ dokonał zabezpieczenia tylko tej należności. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 7, art. 8 ust. 2, art. 83 i art. 217 Konstytucji polegającego na dokonaniu bez podstawy prawnej zaokrąglenia należnych od skarżącego należności celnych, a z ostrożności procesowej dokonanie zaokrąglenia w nieprawidłowej wysokości, Sąd uznał, iż nie ma wątpliwości co do zgodności przepisów prawnych stanowiących podstawę zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji z powołanymi przepisami Konstytucji RP, które uzasadniałyby wystąpienie do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym. Według art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych oraz zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków może nastąpić wyłącznie w drodze ustawy. Zdaniem skarżącego pojęcie "obowiązek podatkowy" oznacza również obowiązki związane z opłacaniem należności celnych. Przepisy rangi rozporządzenia nie mogą wobec tego stanowić podstawy obowiązku uiszczania opłaty tego typu. Podniesiono ponadto, iż nawet w przypadku uznania, że materia ta może być regulowana w drodze aktu podustawowego, to przedmiotowe rozporządzenie wydane zostało na podstawie upoważnienia ustawowego nie zawierającego odpowiednich wytycznych. Z powyższym stanowiskiem nie można się zgodzić. W ocenie Sądu nie należy utożsamiać cła z podatkiem, jakkolwiek wykazuje ono daleko idące podobieństwa do podatku. Co prawda w sensie ekonomicznym jest ono postrzegane jako rodzaj podatku pośredniego, stanowiącego źródło dochodów Skarbu Państwa, jednakże ze względu na liczne specyfiki i różnice istniejące między szeroko rozumianym systemem prawa podatkowego i celnego uznaje się za uzasadnione odrębne traktowanie ceł i podatków w ujęciu normatywnym (zob. m. in. Gerard Mosiej, Pojęcie cła. Analiza doktrynalna i dogmatyczna w Polsce, Państwo i Prawo, 2004, nr 4, s. 57-68 ). Jakkolwiek w Kodeksie celnym nie ma precyzyjnej definicji cła, jednakże cały szereg postanowień kodeksowych pozwala określić poszczególne elementy tej kategorii prawnej, dające podstawę do odrębnego traktowania ceł od podatków. Polski ustawodawca wskazał bowiem w powyższej ustawie m. in., czym jest należność celna (art. 3 § 1 pkt. 8 i 9 Kodeksu celnego), dług celny (art. 3 § 1 pkt. 3), podstawę wymiaru cła (art. 13 § 1) i tryb jego płatności (art. 85 § 1). W ten sposób można dokonać enumeracji cech składających się na ustawowe pojęcia cła według Kodeksu celnego – jest ono w tym ujęciu należnością celną (wywozową i przywozową), zobowiązaniem do jej uiszczenia z tytułu importu lub eksportu towaru oraz immanentnym elementem Taryfy celnej. W ustawie tej określono także podmioty zobowiązane do uiszczania cła – dłużników, osoby, osoby krajowe, zgłaszających itd. (zob. m.in. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 09.05.2006r., III SA/Po 177/04). Ze względu na istniejące różnice w normatywnym ujęciu ceł i podatków w ocenie Sądu nie było podstaw do stwierdzenia, iż cło winno być uznane za "podatki" w rozumieniu przepisów Konstytucji RP. Wskazać tu należy, że w art. 217 wymieniono obok podatków "inne daniny publiczne", do których należy zaliczyć także cła, z uwagi na treść art. 84 Konstytucji, w świetle którego daniną publiczną są podatki oraz inne świadczenia pieniężne. Nie oznacza to jednak, że wszystkie ograniczenia zawarte w art. 217 Konstytucji odnoszą się do innych niż podatki danin publicznych. Przepis ten wyraźnie bowiem stanowi, że tylko nakładanie podatków oraz innych danin publicznych następuje w drodze ustawy, zaś pozostałe elementy tego przepisu odnoszą się tylko do podatków, gdyż wskazano tam wprost, że w drodze ustawy następuje określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków, nie wymieniając przy tym innych danin publicznych. W konsekwencji zakaz nakładania innych danin publicznych w drodze aktu prawnego innego niż ustawa nie dotyczy kwestii zaokrąglania należności celnych. W ocenie Sądu słuszne jest stanowisko organu odwoławczego, który zasadnie stwierdził, że podstawą do zaokrąglenia w wydanych przez organy obu instancji decyzjach należności celnych i odsetek wyrównawczych jest rozporządzenie Ministra Finansów, które zostało wydane na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 64 § 4 kodeksu celnego. Niewątpliwie ustalony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 07.09.2001r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 117, poz. 1250). sposób wypełniania pola 47 zgłoszenia celnego – między innymi zaokrąglenie deklarowanych należności celnych – mieści się w pojęciu "wymogi jakie powinno spełniać zgłoszenie celne" i nie przekracza granic upoważnienia ustawowego zawartego w art. 64 § 4 kodeksu celnego. Dodatkowo podkreślenia wymaga fakt, iż wbrew twierdzeniom skarżącego, wskazane rozporządzenie znajduje również zastosowanie przy wydawaniu przez organy celne decyzji ustalającej należności celne. Powyższe wynika z jednej z cech należności celnych, a mianowicie z samoobliczania tych należności przez osoby dokonujące zgłoszenia celnego. To osoby składające deklarację – zgłoszenie celne - zobowiązane są dokonać prawidłowej klasyfikacji towaru, zastosować właściwą stawkę celną i prawidłowo obliczyć wysokość należności celnych – zgodnie z przepisami wskazanego powyżej rozporządzenia. Jeżeli natomiast organ celny stwierdzi nieprawidłowości w zgłoszeniu celny, uznaje je za nieprawidłowe w całości lub w części i orzeka co do istoty – tak jak to powinien uczynić zgłaszający w zgłoszeniu celny – czyli stosując powołane powyżej rozporządzenie. W konsekwencji za pozbawiony racjonalności uznać należy zarzut naruszenia przez organy celne art. 7 i art. 8 ust. 2, art. 83 Konstytucji RP. W ocenie Sądu w przedmiotowym postępowaniu organy celne działały na podstawie i w granicach prawa, również dokonując w swoich decyzjach zaokrąglenia należnego cła i odsetek wyrównawczych. Ponadto Sąd nie dostrzegł, aby w postępowaniach przed organami obu instancji zachodziła konieczność bezpośredniego zastosowania Konstytucji, stąd niezasadny jest zarzut naruszenia art. 8 ust. 2 Konstytucji. Mając na względzie powyższe, Sąd – na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ M. Kosewska /-/ W. Długaszewska /-/ B. Koś KS d