III SA/Po 164/17

Dnia 4 sierpnia 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak (spr.) Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Małgorzata Górecka Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Zys-Ruszkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 sierpnia 2017 roku przy udziale sprawy ze skargi P. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] grudnia 2016r. nr [...] w przedmiocie określenia opłaty paliwowej za wrzesień 2011 roku oddala skargę Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. określił P. R. opłatę paliwową za sierpień 2011 roku w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu, powołano się na treść art. 37 h ustawy z dnia 27 października 1994 - O autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz.U. z 2004, Nr 256, poz. 2571 ze zm.), który stanowi, że wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997 Prawo o ruchu drogowym podlega opłacie paliwowej. Dalej organ uznał, że obowiązek opłaty paliwowej ciąży na podmiocie podlegającym, na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego, a obowiązek ten powstaje z dniem, w którym podmiot ten jest obowiązany do zapłaty podatku akcyzowego. Dyrektor UKS w Ł. decyzją z dnia [...] określił dla P.R. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące 2011 roku, w tym za m-c wrzesień 2011 r. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...]. Wysokość opłaty paliwowej za miesiąc wrzesień wyliczono w ten sposób, że przyjęto ilość oleju opałowego, od jakiego podmiot był zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy na podstawie decyzji Dyrektora Izby Celnej w P. Organ powołał się na ustalenia faktyczne uczynione w toku postępowań zakończonych tymi decyzjami. Wskazał, że P. R. posiadał w okresie objętym kontrolą olej napędowy niewiadomego pochodzenia i dokonywał jego sprzedaży na terytorium kraju, od którego to oleju napędowego nie została opłacona akcyza. Wysokość opłaty paliwowej określono uwzględniając stawkę opłaty paliwowej 122,82 zł/ 1000 kg. W odwołaniu od powyższej decyzji strona podniosła zarzut naruszenia: - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 , art. 191, art. 192 i art. 193 Ordynacji podatkowej - art. 8 ust. 1-5 i art. 13 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym oraz art. 37 h ust. 1 i ust. 2, art. 37 j, art. 37 k, art. 37 l ustawy z dnia 27 października 1994 - o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym. W odwołaniu strona zakwestionowała ustalenia organu dotyczące zobowiązania akcyzowego określonego wobec strony. Strona wniosła o uchylenie decyzji. Decyzją z 19 grudnia 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję. Organ odwoławczy wskazał, że konsekwencją powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym jest obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej. Wynika to z art. 37h ust. 1 i 2 ustawy o autostradach stanowiących, że wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych wykorzystywanych do napędu pojazdów podlega opłacie paliwowej. Wprowadzenie na rynek krajowy oznacza czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Obowiązek uiszczenia opłaty ciąży na podmiocie podlegającym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego (art. 37j) i powstaje z dniem, w którym podmiot ten jest zobowiązany do uiszczenia podatku akcyzowego (art. 37k). Podstawą obliczenia wysokości opłaty jest ilość paliw, od której podmiot ma zapłacić podatek akcyzowy (art. 37l ust. 1). Wobec tego określono wysokość opłaty paliwowej za wrzesień 2011 r. w oparciu o decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z 18 sierpnia 2016 r., określającą wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym. W skardze na decyzję organu odwoławczego strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Skarżący zarzucił, że zaskarżona decyzja narusza: 1. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 192, art. 193 i art. 70 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i 3 o.p., 2. art. 8 ust. 1-5, art. 13 i art. 16 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.), zwanej dalej "u.p.a." oraz art. 37h, art. 37j, art. 37k i art. 37l ustawy o autostradach. W uzasadnieniu skargi podniesiono argumenty dotyczące generalnie niezasadnego nałożenia na skarżącego podatku akcyzowego i opłaty paliwowej podnosząc, że decyzję w przedmiocie podatku akcyzowego zaskarżono do sądu. Zarzucono naruszenie przepisów procesowych poprzez nieprzeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego. Wskazano także na przedawnienie uiszczenia opłaty paliwowej od 1 stycznia 2017 r. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, powołując się na argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Na rozprawie pełnomocnik skarżącego podniósł, że przedawnienie dotyczy zarówno zobowiązania podatkowego jak i opłaty paliwowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2004 Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz.U. 2014, poz.1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art.1 tej ustawy). Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.Dz.U. 2016, poz. 718) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art. 37 ustawy z dnia 27 października 1994 - o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz.U. z 2015, poz. 641 ze zm.), wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z 25 sierpnia 2006 – O biokomponentach i biopaliwach ciekłych stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy – Prawo o ruchu drogowym podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową" (ust.1). Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust.1 rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz (ust. 2). Stosownie do treści art. 37 j ust. 1 pkt 4 ustawy, obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37 h ciąży na: innym podmiocie polegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37 h (art. 37 k ust.1 ustawy), a podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37 j ust. 1 są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy (art. 37 l ust.1 ). Z przytoczonych przepisów wynika, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest konsekwencją istnienia obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych. Postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc wrzesień 2011 r. zostało zakończone decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...]. Decyzja ta została utrzymana w mocy w zakresie dotyczącym m. in. zobowiązania za wrzesień 2011 r. na mocy decyzji Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...]. Sąd wyrokiem z dnia 31 maja 2017 r., o sygn. III SA/Po 1100/16 oddalił skargę na decyzję organu II instancji z [...]. W tej sytuacji uwzględniając treść przepisów ustawy o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym przyjąć należy, iż w niniejszym postępowaniu nie można samodzielnie określić wysokości i zasadności obciążenia skarżącego opłatą paliwową za wrzesień 2011 r. W odrębnie prowadzonym postępowaniu w zakresie opłaty paliwowej konieczne jest uwzględnienie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem jest olej oraz ilości tego oleju, od których podatnik był zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy. W przedmiotowej sprawie okoliczności te zostały ustalone definitywnie w ramach postępowania dotyczącego określenia skarżącemu wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym. W tym zakresie wydano decyzję ostateczną. Z tego powodu w postępowaniu dotyczącym opłaty paliwowej organ nie może odnosić się do merytorycznych zarzutów strony dotyczących niezasadności obciążenia jej przedmiotowym zobowiązaniem akcyzowym. Dotyczą one bowiem okoliczności faktycznych i rozważań prawnych czynionych w ramach postępowania dotyczącego określenia stronie wysokości zobowiązania podatkowego. Określając wysokość opłaty paliwowej organ zastosował przy obliczeniu stawkę wskazaną w art. 37 h ust. 4 pkt 5 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30.05.2017 r.), która na rok 2011 wynosiła 122,82 zł za 1000 kg gazów i innych wyrobów, o których mowa w ww przepisie (zgodnie z Obwieszczeniem Ministra Infrastruktury z dnia 10 grudnia 2010r. w sprawie wysokości stawki opłaty paliwowej na rok 20-11 – M.P. 2010.97.1133), co było prawidłowe bowiem w postępowaniu podatkowym ustalono, że olej był niewiadomego pochodzenia. W ocenie Sądu w sprawie nie doszło również do przedawnienia zobowiązania podatkowego, ani samego zobowiązania strony do uiszczenia opłaty paliwowej. Zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 o.p.). Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 o.p., podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3 (art. 21 § 2 o.p.). Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił podatku lub nie złożył deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 o.p.). Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych, o których mowa w art. 37h (art. 37k ust. 1 ustawy o autostradach). Podmiot podlegający na podstawie przepisów u.p.a. obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych jest obowiązany składać informację o opłacie paliwowej właściwemu naczelnikowi urzędu celnego oraz obliczać i wpłacać opłatę paliwową w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek zapłaty (art. 37o ust. 1 ustawy o autostradach). Jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić (art. 47 § 3 o.p.). Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zapłata powinna nastąpić (art. 37o ust. 3 ustawy o autostradach). Koresponduje z tym art. 70 § 1 o.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Obowiązek jej zapłaty przedawnił się z końcem 2016 r. Zaskarżoną decyzję doręczono skarżącemu [...], czyli przed upływem terminu przedawnienia. Organ może, przed upływem terminu przedawnienia, orzekać o wysokości zobowiązania podatkowego (por.: uchwała składu siedmiu sędziów NSA o sygn. akt FPS 8/03 - dostępna w CBOSA). W związku z tym nie naruszono art. 70 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i 3 o.p. Wobec powyższego Sąd skargę uznał za niezasadną i orzekł o jej oddaleniu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).