III SA/Po 1666/14

Dnia 2 czerwca 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędziowie WSA Barbara Koś WSA Mirella Ławniczak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Katarzyna Skrocka – Nerka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2015 roku przy udziale sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego w [...], decyzja z dnia [...] czerwca 2014 roku, skierowaną do A. M., określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego w kwocie 11.672 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że A. M. dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Toyota Land Cruiser o nr nadwozia VIN [...], rok produkcji 2006, objętości skokowej silnika 2982 cm³, nie złożył deklaracji uproszczonej AKC-U i nie dokonał zapłaty podatku akcyzowego. Po wszczęciu postępowania podatkowego, na podstawie zebranych dowodów, Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że wskazany powyżej samochód posiada wszelkie cechy pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób i należy go klasyfikować do pozycji CN 8703. Naczelnik Urzędu Celnego przyjął, że obowiązek podatkowy powstał w dniu 16 lutego 2009 roku, czyli w dniu, w którym zostało przeprowadzone badanie techniczne pojazdu potwierdzające fakt, że pojazd znalazł się na terytorium kraju. Organ uznał, że kwota jaką podatnik winien był zapłacić za pojazd według faktury (13.811 zł) znacznie odbiega od średnich notowań cen rynkowych samochodu o takich samych cechach charakterystycznych (wartość brutto 90.800 zł). Kwotowa różnica wynosi 76.989 zł, czyli około 85%. Strona nie wykazała przyczyn, które skutkowały takim obniżeniem ceny nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu. Pomimo wezwania nie zostały udokumentowane stopień uszkodzeń pojazdu, wartość zakupu części i naprawy pojazdu. Określając zobowiązanie podatkowe organ przyjął, że stawka podatku dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 cm³ wynosi 18,6%. Jako podstawę opodatkowania nabytego wewnątrzwspólnotowo pojazdu organ przyjął wartość rynkową pojazdu (wartość brutto 90.800 zł) po skorygowaniu jej o podatek VAT i podatek akcyzowy (62.754 zł). Strona postępowania skorzystała z prawa odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. Kwestionowanej decyzji zarzucono, że została wydana w oparciu o niepełny materiał dowodowy, w oparciu o dane teleinformatyczne z portali zajmujących się obrotem samochodami bez dokonania jakichkolwiek weryfikacji cen pojazdów i stanu technicznego z przedmiotem objętym postępowaniem. W ocenie strony organ pierwszej instancji zaniechał: - zwrócenia się do przedstawiciela handlowego "A" w Finlandii celem ustalenia pierwszego właściciela pojazdu, zwrócenia się do policji Finlandii celem ustalenia czy w okresie od pierwszej rejestracji pojazdu do czasu jego wyrejestrowania odnotowana była jego kolizja i jakie były uszkodzenia, - zwrócenia się do policji Republiki Litwy celem ustalenia pierwszej rejestracji pojazdu na terenie tego kraju i czy była zgłaszana kolizja samochodu na terenie tego kraju i jakie były uszkodzenia, - przeprowadzenia oględzin oraz dowodu z opinii biegłego na okoliczność czy były dokonywane naprawy w pojeździe w zakresie i okresie wskazanym w oświadczeniu zbywcy pojazdu – M. L., - ukarania obecnego właściciela pojazdu (A. B.) karą porządkową w celu wymuszenia udostępnienia pojazdu. Mając na uwadze powyższe strona zażądała uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania albo dokonania zmiany decyzji w zakresie wartości zobowiązania podatkowego po uzupełnieniu postępowania dowodowego przez organ odwoławczy. Dyrektor Izby Celnej w [...], po rozpoznaniu sprawy w trybie odwoławczym, decyzją z dnia [...] września 2014 roku o nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji odwoławczej Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że organ podatkowy jest uprawniony do zakwestionowania ceny nabycia samochodu osobowego, jeżeli bez uzasadnionej przyczyny wysokość podstawy opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu. Określenie podstawy opodatkowania następuje po wezwaniu podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wykazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej pojazdu. Niewątpliwie obowiązkiem organów podatkowych jest zgromadzenie dowodów pozwalających ustalić średnią wartość pojazdu, ich weryfikacja i ocena w celu ustalenia prawdy obiektywnej. Nie oznacza to jednak, że organ ma nieograniczony obowiązek poszukiwania faktów potwierdzających określone okoliczności. Mając na uwadze dbałość o własne interesy strona powinna współpracować z organami podatkowymi, gdyż organ nie ma możliwości ustalenia podnoszonych przez stronę okoliczności istotnych dla uzyskania pełnego obrazu sprawy. W takiej sytuacji aktywność procesowa organu musi zostać uzupełniona przez aktywność procesową strony. Podatnik dwukrotnie był wzywany przez organ I instancji do złożenia dowodów na okoliczność stanu technicznego pojazdu, jego wyposażenia na dzień nabycia, a także innych danych mogących mieć wpływ na ustalenie wartości pojazdu. W odpowiedzi na pierwsze wezwanie strona przedłożyła oświadczenie zbywcy pojazdu, w którym wskazano, że w chwili sprzedaży samochód był bardzo uszkodzony: mocno uderzony w lewy bok, wystrzelony AIR BEG, w samochodzie nie było siedzeń. Przedstawione oświadczenie było niespójne z materiałem dowodowym sprawy, gdyż cena nabycia z faktury różniła się od wartości podanej w oświadczeniu. Ponadto w dokumencie identyfikacji pojazdu z dnia 16 lutego 2009 roku jako barwę nadwozia pojazdu wskazano "czerwony metalik", a zbywca (M. L.) złożył pisemne oświadczenie, że sprzedał samochód w kolorze czarnym. Mając na uwadze powyższe oświadczenie Naczelnik Urzędu Celnego ponownie wezwał podatnika do złożenia wykazu uszkodzeń pojazdu będącego przedmiotem postępowania wraz z dokumentami potwierdzającymi stopień uszkodzeń pojazdu, w szczególności rachunki dotyczące poniesionych kosztów napraw, zakupu części, opinii technicznej certyfikowanego rzeczoznawcy. Strona nie odpowiedziała na powyższe wezwanie. Wobec braku danych pozwalających ustalić stan techniczny nabytego samochodu oraz jego wyposażenia organ podatkowe uprawnione były, przy rozstrzyganiu kwestii wartości nabytego pojazdu, odwołać się do Informatora Rynkowego Samochody Osobowe – Eurotaxglass’s, dla ustalenia wartości rynkowej samochodu osobowego sprzedawanego w kraju tej samej marki, modelu i roku produkcji, co nabyty przez wnoszącego odwołanie. Organ odwoławczy wyjaśnił również, że oględziny pojazdu oraz dowód z opinii biegłego po upływie 5 lat od jego nabycia nie dawałyby wiarygodnego obrazu stanu technicznego spornego pojazdu, w jakim znajdował się w dniu wewnątrzwspólnotowego nabycia. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że do wyceny pojazdu przyjęty został przeciętny stan pojazdu, co spowodowało obniżenie jego wartości o 3.290 zł. Organ nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosków dowodowych podatnika, gdyż z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynikają okoliczności istotne dla załatwienia sprawy, które zostały wykazane innymi dowodami. Natomiast ocena tych dowodów i okoliczności z punktu widzenia ustalenia podstawy opodatkowania należy do kompetencji organów podatkowych i nie wymagała wiadomości specjalnych. A. M. skorzystał z prawa skargi do sądu administracyjnego. Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi do ponownego załatwienia bądź o zmianę kwestionowanej decyzji w zakresie wysokości zobowiązania podatkowego po uzupełnieniu postępowania dowodowego. W skardze podniesiono zarzut naruszenie przepisów: - art. 100 i art. 104 ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym w związku z art. 122, art. 125 §1 oraz art. 180, art. 187 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez wydanie decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy, - art. 188 ustawy – ordynacja podatkowa poprzez odmowę przeprowadzenie dowodów skazanych w odwołaniu, - art. 188 w związku z art. 197 §1 i art. 198 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie przeprowadzenia oględzin pojazdu oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, - art. 262 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie ukarania obecnego właściciela pojazdu kara porządkową za brak udostępnienia pojazdu dla celów postępowania dowodowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył, co następuje : Skarga okazała się nieuzasadniona. Sąd nie stwierdził naruszenia prawa uzasadniającego stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, ani naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego w rozumieniu art. 145 § 1 pkt lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012, poz. 270 ze zm.) Dowody zgromadzone w aktach sprawy wskazują, że Skarżący dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki Toyota Land Cruiser o nr nadwozia VIN [...], rok produkcji 2006, objętości skokowej silnika 2982 cm³. Dowody zgromadzone w aktach sprawy wskazują, że zasadniczym przeznaczeniem nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu jest przewóz osób i z tego względu pojazd należy klasyfikować do pozycji 8703 CN Wspólnej Taryfy Celnej. Skarżący nie kwestionuje, że nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd jest samochodem osobowym i podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi wysokość podstawy opodatkowania przyjęta do określenia zobowiązania podatkowego. W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy - art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. Nr 3, poz. 11, ze zm.). Jeżeli jednak wysokość podstawy opodatkowania, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego - art. 104 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym. Organy podatkowe prawidłowo uznały, że wartość jaką podatnik miał zapłacić za nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiegała od średniej wartość rynkowej tego samochodu w rozumieniu art. 104 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym. Z umowy wewnątrzwspólnotowego nabycia spornego pojazdu nie wynika, aby przedmiotem sprzedaży był pojazd powypadkowy, czy samochód uszkodzony, w jakimkolwiek zakresie. Niemniej Sąd przyjmuje, że nawet adnotacja o uszkodzeniach pojazdu w umowie kupna-sprzedaży nie stanowi wystarczającego dowodu dla znacznej obniżki wartości pojazdu (porównaj wyrok WSA w Opolu z dnia 10 czerwca 2013 roku o sygn. akt I SA/Op 150/13). Cena wewnątrzwspólnotowego nabycia spornego pojazdu odbiegała o około 85% od średnich cen rynkowych samochodów o takich samych cechach charakterystycznych. Średnią wartością rynkową spornego samochodu osobowego organy określiły na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz z takim samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. Wskazać przy tym należy, że sporny samochód został sprzedany na rynku krajowym za kwotę 90.000 zł. Skoro wartość, jaką podatnik obowiązany był zapłacić za pojazd przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym znacznie odbiega od średnich notowań cen rynkowych samochodów bezwypadkowych, a samochód na rynku krajowym został sprzedany za cenę pojazdu bezwypadkowego, to organy zgodnie z prawem zakwestionowały, jako podstawę opodatkowania wartość pojazdu deklarowaną przez skarżącego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia spornego pojazdu. Skarżący nie dokonał zmiany wysokości podstawy opodatkowania, lecz podniósł, że nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd był samochodem powypadkowym. W okolicznościach kontrolowanej sprawy zrealizowały się przesłanki aktualizujące kompetencję organu podatkowego do określenia podstawy opodatkowania w ramach postępowania podatkowego - art. 104 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym. W postępowaniu podatkowym organ, kierując się regulacją prawną dotyczącą postępowania dowodowego, samodzielnie określa podstawę opodatkowania. Przy czym z art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym nie wynika, aby organ w każdej sprawie, niezależnie od okoliczności faktycznych, miał obowiązek przeprowadzać dowód z opinii biegłego. Natomiast zgodnie z art. 180 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.u. 2012, poz. 749 ze zm.) w postępowaniu podatkowym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zatem organ podatkowy mógł wykorzystać do określenia podstawy opodatkowania samochodu osobowego podatkiem akcyzowym wszelkie dostępne i zgodne z prawem środki dowodowe, w tym także dane z katalogu stanowiącego specjalistyczne źródło wiedzy. Dane rynkowe, w tym stanowiące specjalistyczne informatyczne źródło wiedzy, zgodnie art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, są legalną podstawą do określenia średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Zatem nie można takich danych a limine odrzucać. Nie może być mowy o tym, że wykorzystanie takiego źródła wiedzy w postępowaniu podatkowym jest niezgodne z prawem. W konsekwencji do uchylenia zaskarżonej decyzji nie mogły prowadzić zarzuty posłużenia się danymi Eurotax lub brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Wbrew zarzutom skargi, organy zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy sprawy. W tym zakresie organy działały zgodnie z art. 122, art. 123 §1, art. 125 §1, art. 188 ustawy – Ordynacja podatkowa. Mając na uwadze powołane przepisy wskazać należy, że celem postępowania dowodowego jest wykrycie prawdy materialnej. W tym zakresie organ podatkowy winien działać wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Bez wątpienia organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z kolei żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Organy celne słusznie uznały, że dostarczone przez stronę postępowania oświadczenie wewnątrzwspólnotowego zbywcy pojazdu było niewystarczające dla określenia podstawy opodatkowania zgodnie z wymogami prawdy obiektywnej. Oświadczenie zostało opatrzone datą 04 lutego 2014 roku, a więc zostało złożone kilka lat po dokonaniu transakcji, a nadto wskazuje kwotę sprzedaży oraz stan techniczny pojazdu, które nie korespondują z dokumentacją zgromadzoną w aktach sprawy (umowa nabycia wewnątrzwspólnotowego, badanie techniczne pojazdu oraz cena samochodu z pierwszej umowy sprzedaży na terytorium kraju). Rozbieżności w zakresie koloru nadwozia spornego pojazdu okazały się okolicznościami nieistotnymi z punktu widzenia opodatkowania podatkiem akcyzowym, gdyż cała dokumentacja zgromadzona w aktach sprawy dotyczy samochodu marki Toyota Land Cruiser o nr nadwozia VIN [...], rok produkcji 2006, objętości skokowej silnika 2982 cm³. Organy celne prawidłowo uznały, że dla ustalenia prawdy obiektywnej w zakresie stanu technicznego pojazdu z dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego niezbędna jest współpraca strony postępowania podatkowego. Wskazać w tym zakresie należy, że realizowane dowody dotyczyły okoliczności faktycznych, których udowodnienie miałoby być korzystne dla podatnika. Wyjaśnienia składane przez podatnika, pisemne oświadczenie wewnątrzwspólnotowego zbywcy pojazdu, a także dowody zgromadzone w aktach sprawy, jednoznacznie wskazują, że to podatnik był podmiotem, który miałby dokonać naprawy powypadkowego samochodu. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że w okolicznościach kontrolowanej sprawy na stronie postępowania spoczywał procesowy ciężar dostarczenia dowodów stanu uszkodzeń nabytego pojazdu oraz kosztów ich usunięcia. Skoro podatnik dokonał naprawy pojazdu, podniósł wartość samochodu powypadkowego (13.800 zł) do wartości samochodu bezwypadkowego (90.000 zł), to w dyspozycji podatnika pozostają dowody niezbędnie do ustalenia stanu uszkodzeń pojazdu oraz kosztów ich usunięcia, a tym samym dowody niezbędne do określenia podstawy opodatkowania. Przechowywanie dowodów kosztów naprawy samochodu było uzasadnione z punktów widzenia skarżącego, także jako zachowanie niezbędne dla określenia rozmiaru zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że brak zadośćuczynienia wezwaniu organu podatkowego jednoznacznie wskazywał na odmowę współpracy z organami podatkowymi o cechach utrudniania postępowania dowodowego. Ten stan rzeczy uzasadniał rozstrzygnięcie sprawy na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy. Podkreślić przy tym należy, że zgodną z prawem konsekwencją braku współpracy z organami podatkowymi w ramach postępowania wyjaśniającego, jest odmowa przyjęcia ustaleń, co do zaistnienia w sprawie okoliczności faktycznych korzystnych dla strony postępowania. Skoro skarżący bez jakiegokolwiek wyjaśnienia odmówił współpracy z organami podatkowymi w zakresie dostarczenia dowodów, które były najbardziej wnikliwym, najszybszym i najprostszym środkiem prowadzącym do załatwienia kontrolowanej sprawy, to nie może zgodnie z prawem zarzucać organom podatkowym dowolności w nieuwzględnieniu wniosków o przeprowadzenie dowodów pośrednich, które nie dotyczą wprost faktów istotnych dla załatwienia sprawy. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że wnioski dowodowe skarżącego nie zmierzały bezpośrednio do ustalenia stanu technicznego samochodu na dzień jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Treść dowodów przeprowadzonych wskutek uwzględnienie wniosków dowodowych skarżącego stanowiłaby materiał dowodowy pożądany z punktu widzenia weryfikacji dowodów dostarczonych przez stronę na okoliczność stanu uszkodzenia i kosztów naprawy spornego pojazdu. Postanowienie dotyczące dowodu z oględzin pojazdu zostało podjęte z urzędu, lecz nie zostało wykonane, gdyż obecny właściciel nie podejmował korespondencji z wezwaniem do przedstawienia pojazdu. Podkreślić jednak należy, że dowód z oględzin pojazd z punktu widzenia realizacji zasady prawdy materialnej mógł zostać wykorzystany jedynie jako źródło weryfikacji dowodów bezpośrednich, a więc dokumentacji przedłożonej przez stronę na okoliczność stanu uszkodzenia i kosztów naprawy spornego pojazdu. Skoro skarżący odmówił współpracy z organami podatkowymi, to przeprowadzenie dowodu z oględzin stało się zbędne w rozumieniu art. 197 w związku z art. 187 §1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Wykluczone jest zatem, aby ewentualne naruszenie przepisu art. 262 ustawy – Ordynacja podatkowa mogło mieć istotne znaczenie dla merytorycznego załatwienia kontrolowanej sprawy. Skoro skarżący bez usprawiedliwionego powodu odmawia współpracy z organami podatkowymi w zakresie dostarczenia dowodów na okoliczności, z których zamierzał wyprowadzać korzystne dla siebie skutki prawnopodatkowe, to organy podatkowe zgodnie z prawem mogły przystąpić do rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o już zgromadzone dowody. Wydanie w takiej sytuacji rozstrzygnięcia niekorzystnego dla strony postępowania podatkowego nie usprawiedliwia stawiania zarzutu braku zebrania materiału dowodowego, dowolnego nieuwzględnienia wniosków dowodowych, czy też dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.), skarga podlegała oddaleniu.