III SA/Po 215/18

Dnia 7 czerwca 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych - Olszanowska (spr.) Sędziowie WSA Ireneusz Fornalik WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Małgorzata Błoszyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 czerwca 2018 roku przy udziale sprawy ze skargi [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2018 roku nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o zwrot kwot wpłaconych bez podstawy prawnej za miesiące od marca do czerwca 2016r. oddala skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] postanowieniem z [...] lutego 2018 r., nr [...], po rozpoznaniu zażalenia złożonego przez spółkę [...] Sp. z o.o. (dalej: "spółka", "strona") na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z [...] grudnia 2017 r., nr [...], o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Powyższe postanowienie wydane zostało w następującym stanie faktycznym. W piśmie z [...] lipca 2016 r. spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w P. o zwrot kwot – w łącznej wysokości [...] zł – wpłaconych w oparciu o podane przez stronę deklaracje z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U, uznając że wpłata nastąpiła bez podstawy prawnej, a same deklaracje są nieważne. Naczelnik Urzędu Celnego w P. postanowieniem z [...] sierpnia 2016 r., nr [...], odmówił wszczęcia postępowania. W wyniku złożonego zażalenia Dyrektor Izby Celnej w P. postanowieniem z [...] grudnia 2016 r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 7 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Po 44/17, po rozpoznaniu sprawy ze skargi złożonej przez spółkę, uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej w P. a także poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P.. Sąd stwierdził, że organy obu instancji błędnie zinterpretowały treść żądania złożonego przez spółkę, które w ocenie sądu potraktować należało jako wniosek o zwrot nadpłaty należności z tytułu podatku akcyzowego. Zdaniem sądu w sprawie nie wystąpiły zatem przesłanki normatywne do zastosowania art. 165a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), stanowiące podstawę do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. W piśmie z [...] listopada 2017 r., w powołaniu na art. 169 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] (uprzednio: Naczelnik Urzędu Celnego w P.) wezwał spółkę, aby w terminie 7 dni złożyła korekty deklaracji AKC-U, w których zadeklarowała kwotę do zwrotu. Organ I instancji pouczył jednocześnie stronę o tym, że nieuzupełnienie w terminie braków formalnych skutkować będzie pozostawieniem podania bez rozpatrzenia. Postanowieniem z [...] grudnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] pozostawił podanie spółki bez rozpatrzenia. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...], utrzymując w mocy postanowienie pierwszoinstancyjne, powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 7 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Po 44/17, podając, że wniosek spółki należało potraktować jako wniosek o zwrot nadpłaty należności z tytułu podatku akcyzowego. Wobec tego zasadnie wezwano spółkę do złożenia korekt deklaracji, z czego spółka się nie wywiązała, a co spowodowało pozostawienie jej podania bez rozpatrzenia. W takiej sytuacji, jak podkreślił organ odwoławczy, niedopuszczalne jest merytoryczne ustosunkowanie się do wniosku podatnika. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca spółka uznała za niewłaściwe zastosowanie w sprawie przepisów Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko. W piśmie procesowym z [...] maja 2018 r. spółka zakwestionowała stanowisko tut. Sądu zawarte w prawomocnym wyroku z 7 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Po 44/17, podkreślając zwłaszcza, że jej żądanie potraktować należało jako wniosek o zwrot kwot wpłaconych bez podstawy prawnej, a nie jako zwrot nadpłaty należności z tytułu podatku akcyzowego. Powoduje to w ocenie skarżącej, że jej żądanie oparte jest na prawie cywilnym, a nie podatkowych, natomiast sprawa powinna być przekazana do rozpatrzenia przez właściwy sąd powszechny. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim przypomnieć należy, że w kontrolowanej sprawie tut. Sąd wypowiedział się już w prawomocnym wyroku z 7 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Po 44/17, w którym – eliminując z obrotu prawnego uprzednio wydane wobec skarżącej postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej) – wprost wskazano, że wniosek z [...] lipca 2016 r. należy traktować, jako wniosek o zwrot nadpłaty należności z tytułu podatku akcyzowego. Tak wyrażoną oceną prawną związany jest nie tylko tut. Sąd, lecz także orzekające w sprawie organy, jak i skarżąca spółka (por. art. 153 i art. 170 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), przez co próba zakwestionowana tej oceny, podjęta na obecnym etapie postępowania przez stronę skarżącą, uznana być musi za niedopuszczalną. W tych okolicznościach za nietrafne trzeba uznać także stanowisko skarżącej, w którym zmierza ona do wykazania, że w kontrolowanej sprawie zastosowanie przepisów Ordynacji podatkowej było niewłaściwe. Podkreślić zwłaszcza należy, że skarżąca w piśmie z [...] lipca 2016 r. nie domaga się zwrotu kwot wpłaconych do organu podatkowego pod jakimkolwiek tytułem, lecz – abstrahując w tym miejscu od meritum krytycznego stanowiska skarżącej, koncentrującego się na bezpodstawności opodatkowania – kwot które zostały uiszczone w wyniku złożenia przez nią deklaracji z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego (AKC-U). Skoro sama skarżąca kwoty te wpłaciła realizując zobowiązanie podatkowe – o czym jednoznacznie świadczy złożenie przez nią deklaracji podatkowych – niezależnie od jej przeświadczenia, co do prawidłowości tak dokonanych czynności, organ podatkowy zobowiązany był rozpatrzyć jej żądanie o zwrot tych kwot w oparciu o art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej, to jest w oparciu o przepisy regulujące problematykę nadpłaty podatku. Organ podatkowy, jako organ demokratycznego państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP), zobligowany do działania na podstawie i w granicach prawa (art. 7 Konstytucji RP) – które to wartości są szczególnie akcentowane przez skarżącą – nie może bowiem zignorować pierwotnie wyrażonej przez nią woli, przejawiającej się w sposób jednoznaczny w składanych do organu deklaracjach podatkowych. Nie można w takich okolicznościach skutecznie wywodzić, aby skarżąca domagała się zwrotu jakiegoś innego (niż podatek) świadczenia nienależnie uiszczonego na rachunek organu podatkowego, którego zwrot miałby nastąpić zgodnie z zasadami wynikającymi z prawa cywilnego (por. wyrok SN z 22 października 1998 r., sygn. akt III RN 69/98, OSNP 1999, nr 13, poz. 412). W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się w tym względzie uwagę na to, że dla trybu zwrotu nienależnie zapłaconego podatku, jako nadpłaty w ujęciu Ordynacji podatkowej, istotnym jest, aby uiszczone świadczenie zrealizowane było na tle szeroko pojętego stosunku podatkowoprawnego, a więc aby świadczenie to pochodziło od podmiotu stosunku zobowiązaniowego w prawie podatkowym (podatnika, płatnika, inkasenta, osoby trzeciej lub spadkobiercy), na którym generalnie ciążą zobowiązania wobec wierzyciela podatkowego, lecz w konkretnym przypadku podstawę nienależnego świadczenia stanowiło błędne przeświadczenie tego podmiotu o ciążącym na nim zobowiązaniu podatkowym. W każdym takim przypadku podmiot zobowiązań podatkowych, uznając się bezpodstawnie za dłużnika danego stosunku prawnopodatkowego, realizuje nienależne świadczenie na rzecz wierzyciela takiego stosunku (zob. wyrok NSA z 26 listopada 2008 r., sygn. akt I FSK 1620/07, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Organ podatkowy zasadnie wobec powyższego, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej, wezwał skarżącą spółkę do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot nadpłaty, poprzez złożenie skorygowanych deklaracji z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U. Stosownie do art. 73 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej nadpłata powstaje z dniem złożenia deklaracji podatku akcyzowego – dla podatników podatku akcyzowego. Zgodnie natomiast z podanym już art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia deklaracji (zob. art. 78 ust. 1 pkt 3 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.), to podatnik równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowaną deklarację. Jako że skarżąca spółka nie uzupełniła wskazanego braku formalnego organ podatkowy zasadnie wydał postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia (art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej). Nie zasługiwały zatem na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów Konstytucji RP. Z uwagi natomiast na pozostawienie wniosku skarżącej bez rozpatrzenia, wniosek ten nie podlegał dalszemu merytorycznemu badaniu, stąd niedopuszczalne stało się odniesienie do stanowiska skarżącej, w którym stara się ona wykazać nienależny charakter zapłaconego podatku. W tych okolicznościach skarga podlega oddaleniu, o czym orzeczono w sentencji wyroku na podstawie art. 151 P.p.s.a.