III SA/Po 241/11

Dnia 17 maja 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Koś Sędziowie NSA Maria Lorych-Olszanowska WSA Małgorzata Górecka (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Katarzyna Skrocka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2011 roku przy udziale sprawy ze skargi Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia .... r. nr w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych. o d d a l a s k a r g ę Aktem notarialnym z dnia 15 maja 2007r. spółka z o.o. nabyła własność nie zabudowanych działek oznaczonych numerem geodezyjnym x o pow. 46 arów i x o pow. 46 arów wchodzących w skład nieruchomości położonej w P., dla której Sąd Rejonowy V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem x za kwotę 15 180 000 zł. Podatku od umowy sprzedaży nie pobrano na podstawie art. 31 ust.1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (dz. U. z 2008r. Nr 14, poz. 92) w związku z oświadczeniem strony kupującej, iż niniejsza czynność pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem Zakładu Pracy Chronionej. Decyzją z dnia 30 grudnia 2008r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, określił wysokość zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy kupna – sprzedaży nieruchomości opisanej w akcie notarialnym z dnia 15.05.2007r. na kwotę 303 600 zł, nakładając na podatniczkę obowiązek jej zapłaty wraz z należnymi odsetkami . W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że zgodnie z art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 132, poz. 776 z późn. zm.) podmiot prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z podatku od czynności cywilnoprawnych – jeżeli czynność przez niego dokonana pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu. W toku przeprowadzonego postępowania organ ustalił, iż Firma posiada status zakładu pracy chronionej, natomiast nie wynika aby zakupiona przedmiotowa nieruchomość miała bezpośredni związek z funkcjonowaniem zakładu pracy chronionej. W tym względzie organ podatkowy powołał się na złożone w toku postępowania podatkowego dokumenty: decyzję Wojewody z dnia 14.12.2007r. i zaświadczenie Wojewody z dnia 17.11.2008r. z treści których to dokumentów nie wynikało aby zakupione działki zostały objęte statusem zakładu pracy chronionej. Zdaniem organu, ustalając stan faktyczny w sprawie z chwili powstania obowiązku podatkowego, organ nie znalazł podstaw do uznania, że czynność prawna polegająca na zakupie przedmiotowych działek przez Spółkę wypełnia przesłanki ustawowe art. 31 ust. 1 pkt1 lit. b) ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r., a więc jest zwolniona od podatku od czynności cywilnoprawnych. Nieruchomość bowiem na dzień powstania zobowiązania podatkowego jest niezabudowana zaś ewentualna decyzja Państwowej Inspekcji Pracy nie ma znaczenia dla ustalenia stanu prawnego i faktycznego na dzień dokonania czynności cywilnoprawnej. Zdaniem organu podatkowego sprzeczne byłoby z celami określonymi omawianą ustawą o rehabilitacji zawodowej objęcie bezwarunkowym zwolnieniem z podatku od czynności cywilnoprawnych przedmiotowej umowy tylko z uwagi na fakt, iż stroną nabywającą jest podmiot posiadający status zakładu pracy chronionej a więc zwolnieniem, nieuwzględniającym czy dana czynność dokonywana przez spółkę pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu pracy chronionej. W odwołaniu od tej decyzji Spółka zarzuciła błędną wykładnię i błędne zastosowanie art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, poprzez nie uwzględnienie zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu dokonanego na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości oraz naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W jej ocenie zakup przedmiotowej nieruchomości był związany z projektem poszerzenia zakresu działania zakładu pracy chronionej. Na zakupionej nieruchomości ma nastąpić wybudowanie budynku(ów), które mają być włączone do zakładu pracy chronionej. Zdaniem odwołującej aby daną nieruchomość włączyć do zakładu pracy chronionej musi najpierw nastąpić nabycie nieruchomości a następnie wybudowanie na niej budynków dostosowanych do potrzeb niepełnosprawnych. Jest to więc proces wieloetapowy. Odwołująca powołała się na zaświadczenie Wojewody z dnia 17.11.2008r., z treści którego- jej zdaniem- jednoznacznie wynika, że zakupione nieruchomości wchodzą w skład zakładu pracy chronionej zaś dodatkowo potwierdził to stanowisko Wojewoda w piśmie z dnia 8.12.2008r., w którym stwierdził, iż w weryfikowanym przez organ podatkowy zaświadczeniu wymienione nieruchomości nabył na potrzeby zakładu pracy chronionej. W ocenie odwołującej stanowisko Wojewody zawarte w wymienionych dokumentach jest wystarczające do uznania, że przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte w związku z zakładem pracy chronionej. Wydaną w następstwie odwołania Spółki decyzją z dnia 1 lipca 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, iż to zobowiązana Spółka ma obowiązek wykazać, że posiada status zakładu pracy chronionej w stosunku do nowo nabytej nieruchomości, oraz że czynność przez nią dokonywana pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu. W ocenie organu odwoławczego takich związków przyczynowo- skutkowych Spółka nie wykazała bowiem okoliczności wymienione przez Spółkę wskazują, co najwyżej, na prawdopodobieństwo objęcia statusem zakładu pracy chronionej obiektu wybudowanego na nabytej obecnie nieruchomości, do czego (być może) dojdzie dopiero w przyszłości, gdy zostaną spełnione warunki określone przepisem art. 28 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Organ przy tym podkreślił, że ocena spełnienia lub niespełnienia powyższych warunków należy do Wojewody w trybie art. 30 tej ustawy, zaś z przedłożonej przez Spółkę dokumentacji nie wynika, aby nabyta przedmiotowa nieruchomość była objęta decyzją Wojewody o spełnieniu przez nią określonych ustawą warunków. Organ odwoławczy oceniając materiał dowodowy uznał, iż bez wpływu na stanowisko organu w przedmiotowej sprawie pozostaje zaświadczenie Wojewody z dnia 17.11.2008r. z treści, którego wynika jedynie, że pracodawca w osobie Spółki z o.o. posiada status zakładu pracy chronionej przyznany na mocy decyzji Pełnomocnika Rządu Do Spraw Osób Niepełnosprawnych z dnia 30.10.1997r. na czas nieokreślony oraz, że nabył m.in. w dniu 15.05.2007r. prawo własności nieruchomości położonej w P. Stanowiska tego nie zmienia- w ocenie organu odwoławczego- też pismo Wojewody z dnia 8.12.2008r. bowiem w piśmie tym Wojewoda jedynie wskazał na to, iż decyzja z dnia 14.12.2007r. ulegnie zmianie pod warunkiem uprzednio wydania pozytywnej decyzji przez inspektora PIP i stanie się to możliwe w momencie zabudowania tych nieruchomości. Zdaniem organu odwoławczego również przedłożone w toku postępowania odwoławczego pismo Urzędu Wojewódzkiego Wydziału Polityki Socjalnej z dnia 12.01.2009r. nie stanowi w przedmiotowej sprawie przeciwdowodu bowiem nie potwierdza ono, iż nabycie przedmiotowych nieruchomości pozostawało w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu. Tak więc organ odwoławczy uznał, że w przedmiotowej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tj. dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450, ze zm.) bowiem Spółka nie wykazała bezpośredniego związku pomiędzy zakupem przedmiotowych nieruchomości a prowadzeniem zakładu pracy chronionej. Od ostatecznej decyzji organu II instancji Spółka z o.o. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, żądając jej uchylenia oraz uchylenia poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego I instancji a także zasądzenia kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. "b" ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych, poprzez nieuwzględnienie zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu dokonanego na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości. W skardze powtórzono dotychczasową argumentację strony. Nadto zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie przepisu art. 187 §1 Ordynacji podatkowej. Skarżąca wskazała, że organ podatkowy skupił się w swoich wywodach na okoliczności braku decyzji Wojewody obejmującej swą treścią przedmiotowe nieruchomości podczas, gdy nieruchomość gruntowa (nie zabudowana) nie może być objęta odpowiednią decyzją Wojewody. Skarżąca powtórzyła swoją dotychczasową argumentację, że zakupione nieruchomości stanowią element składowy zakładu pracy i zakup ten jest związany z jego rozwojem. Zatem- według skarżącej- zakładem pracy chronionej jest całe przedsiębiorstwo podatnika. Według jego oceny złożone w trakcie obu postępowań dokumenty potwierdzają bezpośredni związek dokonanego zakupu i prowadzonym zakładem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację zawartą w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Dodatkowo organ odwoławczy zwrócił uwagę na wyjaśnienia Prezes Zarządu skarżącej Spółki złożone do protokołu z dnia 9.03.2009r. z których wynika, że nabycie działek jest formą lokowania kapitału na przyszłość w celu zabezpieczenia źródeł przychodu dla spółki, zabezpieczenia w przyszłości miejsc pracy oraz poszerzenia działalności zakładu jako zakładu pracy chronionej. Pismem procesowym z dnia 11.09.2009r. skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu z załączonego przy piśmie dokumentu: pisma Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej Biuro Pełnomocnika Rządu Do Spraw Osób Niepełnosprawnych z dnia 10.07.2009r. zawierającego opinię z treści której wynika, iż podmiotowy charakter statusu zakładu pracy chronionej, który jest przyznawany danemu podmiotowi w odniesieniu do całości prowadzonej przez niego działalności powoduje, iż jest niemożliwe aby nabycie przez zakład pracy chronionej jako stronę umowy, prawa własności nieruchomości wpisanej następnie do ewidencji tego zakładu i ewidencji prowadzonej przez wojewodę nie miało bezpośredniego związku z prowadzeniem zakładu . Ostatecznie strona skarżąca stwierdziła, iż pismo zostało przedłożone celem wsparcia stanowiska strony (protokół z rozprawy, k. 83 akt). Pismem procesowym z dnia 12.10.2009r. organ odwoławczy zawarł swoje stanowisko w związku z załączonym przy piśmie procesowym strony skarżącej dokumentem stwierdzając, iż nie stanowi on przeciwdowodu w sprawie bowiem nie jest ono opinią wbrew twierdzeniu strony skarżącej a nadto zostało doręczone dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego a zatem po wydaniu skarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 9 grudnia 2009r. Sąd zawiesił postępowanie na podstawie art. 126 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, p9z. 1270, ze zm.) wobec zgodnego wniosku stron postępowania o jego zawieszenie (55 i 58 akt). Postanowieniem z dnia 24 marca 2011r. Sąd podjął zawieszone postępowanie sądowo administracyjne wobec treści pisma procesowego skarżącej z dnia 9.03.2011r. zawierającego wniosek o podjęcie zawieszonego postępowania. (k. 69 i 65 akt). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona. Stosownie do przepisu art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych prowadzący zakład pracy chronionej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli czynność przez niego dokonana pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu. Statuowane tym przepisem zwolnienie podatkowe ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, tzn. aby z niego skorzystać, podatnik musi posiadać statusu zakładu pracy chronionej oraz dokonana czynność cywilnoprawna musi pozostawać w bezpośrednim związku z prowadzeniem tego zakładu. W sprawie bezsporna jest okoliczność posiadania przez podatniczkę statusu zakładu pracy chronionej oraz okoliczność nieobjęcia spornej nieruchomości decyzją Wojewody o uzyskaniu statusu zakładu pracy chronionej. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organ I i II instancji zasadnie przyjął, że materiał dowodowy zgromadzony przez organy podatkowe pozwalał na przyjęcie stanowiska o braku bezpośredniego związku pomiędzy czynnością zakupu spornej nieruchomości, a funkcjonowaniem zakładu pracy chronionej. Organ stanął bowiem na stanowisku, że skarżąca nie wykazała, aby występował związek funkcjonalny pomiędzy zakupem przedmiotowej nieruchomością - tj. czynnością opodatkowaną, a prowadzeniem zakładu pracy chronionej. Z przedłożonych w toku postępowania podatkowego dokumentów, w szczególności decyzji Wojewody z dnia 14.12.2007r. jak i zaświadczenia z dnia 17.11.2008r. nie wynikało aby przedmiotowe nieruchomości zostały objęte zakładem pracy chronionej. Nadto organ odwoławczy wskazał, że podnoszone przez podatnika okoliczności wskazują jedynie, iż Spółka będąca zakładem pracy chronionej zakupiła nieruchomość i jej nabycie zostało zagłoszone Wojewodzie, zaś w przyszłości ma zamiar wybudować na nabytych działkach obiekt i objęcie go statusem zakładu pracy chronionej nastąpi gdy zostaną spełnione warunki określone przepisem art. 28 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych a zatem, że taki związek o którym mowa w art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. b) cyt. ustawy nastąpi dopiero w przyszłości. Zdaniem organu powyższe wskazuje jedynie na hipotetyczność zakładanej sytuacji. W kontekście powyższego, w ocenie organów podatkowych, ogólne wskazanie możliwości korzystania z nieruchomości w przyszłości i zabudowania jej budynkami spełniającymi wymogi wynikające z art. 28 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych nie może świadczyć o istnieniu bezpośredniego związku z funkcjonowaniem zakładu pracy chronionej prowadzonego przez skarżącą. Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, iż organ dokonał prawidłowej oceny materiału dowodowego zaś powyżej powołane stwierdzenie organu - w ocenie Sądu- zasługuje na pełną aprobatę. Otóż, zgodnie z poglądem orzecznictwa sądowoadministracyjnego ( zob. m. in. wyrok NSA z 25.06.2010 r., sygn. II FSK 445/09 ), założenie wskazujące na swoisty prymat wykładni językowej przepisów prawa podatkowego nie może prowadzić do całkowitej negacji możliwości wykładni systemowej czy celowościowej tych przepisów. Brak jest bowiem racjonalnych przesłanek, które wykluczałyby stosowanie innych dyrektyw wykładni prawa podatkowego, zwłaszcza w sytuacjach, gdy terminologia języka potocznego okazuje się niewystarczająca ze względu na swą nieprecyzyjność. Innymi słowy, jedynym kryterium w zakresie wyboru metody wykładni – jak to wyraził NSA we wskazanym powyżej wyroku- powinna być poprawność efektów tej wykładni, a nie dogmatyczne założenie swoistej "wyższości" jednego rodzaju wykładni nad innymi. W doktrynie prawa ugruntowane jest stanowisko, że dokonując wykładni przepisów prawa nie należy się ograniczać do jednego tylko jej rodzaju. Stanowisko takie zajął, m. in. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 stycznia 1993r., sygn. akt III ARN 84/92 oraz w uchwale z dnia 7 marca 1995r., sygn. akt III AZP 2/95 (OSNCP 1993, nr 10, poz. 183), w których stwierdził: "(...) Wykładnia gramatyczno - słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę procesu rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: historycznej, systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie jeżeli nie przede wszystkim - celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznawana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadzącą do rozszyfrowania intencji i celów ustawodawcy". Podobne stanowisko prezentuje doktryna: "(...) Wykładnia prawa podatkowego, jak w ogóle wykładnia prawa, jest (...) procesem kompleksowym, wymagającym równoczesnego stosowania co najmniej wszystkich trzech (językowej, systemowej, funkcjonalnej) przedstawionych tu rodzajów wykładni. Rezultaty wykładni językowej są więc nie tyle poddawane weryfikacji, co dalszemu uściśleniu i rozwinięciu poprzez stosowanie wykładni systemowej i funkcjonalnej. Poszczególnych rodzajów wykładni, zwłaszcza w procesie stosowania prawa podatkowego, nie można zatem traktować jak luźno ze sobą powiązanych etapów procesu interpretacji prawa, lecz jako części składowe tego procesu tworzące razem pewną całość" (R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 106). W rozpoznawanej sprawie, gdy czynnością, w stosunku do której zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych domaga się skarżąca, jest zakup nieruchomości, wykazanie istnienia bezpośredniego związku z funkcjonowaniem zakładu pracy chronionej może nastąpić w zasadzie wyłącznie w drodze wnioskowania z okoliczności towarzyszących czynności jej zakupu. Formułowane przez organy podatkowe pod adresem skarżącej wymagania dotyczące wykazania bezpośredniego związku pomiędzy czynnością cywilnoprawną zakupu nieruchomości, a funkcjonowaniem zakładu są obiektywnie niemożliwe do wykazania na etapie zakupu nieruchomości w celu poszerzenia działalności zakładu pracy chronionej. Zarówno bowiem w przypadku zakupu nieruchomości niezabudowanej jak i zabudowanej budynkami przeznaczonymi do rozbiórki w celu wzniesienia nowych zabudowań przystosowanych do wymogów zatrudnienia osób niepełnosprawnych brak jest bezpośrednich dowodów wskazujących na związek czynności z funkcjonowaniem zakładu. Przyjęcie rozumowania, zaprezentowanego przez organy podatkowe spowodowałoby, ( jak zwrócił na to uwagę NSA w cyt. powyżej wyroku) ,że w zasadzie jedynym zakupem nieruchomości uprawniającym do skorzystania z ulgi przewidzianej przepisem art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych byłoby nabycie nieruchomości od innego zakładu pracy chronionej o tożsamym profilu działalności. Sytuacja taka w praktyce- jak zauważył NSA we wskazanym wcześniej wyroku- zdarza się jednak niezmiernie rzadko. Ograniczenie zastosowanie przepisu art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. b do tego typu sytuacji w zasadzie wyłączałoby możliwość skorzystania ze zwolnienie nim przewidzianego czyniąc go praktycznie martwym. Proces stosowania prawa powinien zaś zmierzać do urzeczywistniania intencji prawodawcy przewidującego kategorie ulgi podatkowej dla podmiotów prowadzących zakład pracy chronionej w postaci zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych nie wyłączając z jego zakresu czynności związanych z zakupem nieruchomości. Celem ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych jest tworzenie polityki zatrudnienia i realizacji zasady równości szans osób niepełnosprawnych w społeczeństwie poprzez rehabilitację zawodową i społeczną, zatem potrzebna jest taka wykładnia jej przepisów, by nie mogła służyć dla żadnych innych celów, ale jednocześnie stwarzała realne możliwości skorzystania z przewidzianych w niej przywilejów. Warunki, jakie musi spełniać zakład pracy chronionej, wskazują na szczególną dbałość o stworzenie osobom niepełnosprawnym takich miejsc pracy, które w pełni sprzyjają ich zatrudnieniu oraz rehabilitacji zdrowotnej (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 5 listopada 2001 r. sygn. akt FPS 7/01 opubl. w ONSA 2002/2/56). Sprzeczne z tak zakreślonymi celami byłoby objęcie bezwarunkowym zwolnieniem od podatku od czynności cywilnoprawnych wszystkich czynności wymienionych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych dokonanych przez przedsiębiorcę, który prowadzi zakład pracy chronionej, a więc zwolnieniem nie uwzględniającym czy dana czynność jest związana z prowadzeniem takiego zakładu, ale także pozbawienie prowadzącego zakład pracy chronionej możliwości wykazania istnienia takiego związku za pomocą dowodów pośrednio wskazujących na jego istnienie. Powyższe twierdzenia popiera orzekający w niniejszej sprawie Sąd. W toku postępowania podatkowego skarżąca przedłożyła akt notarialny z dnia 17.04.2007r. warunkowej umowy sprzedaży nie zabudowanej nieruchomości – działki numer geodezyjny ... położonych w P. , w którym to akcie w §3 pkt h) jest zapis o przedłożeniu protokołu NZW Spółki odbytego dnia 16 kwietnia 2007r. zawierającego uchwałę numer x w treści, której NZW Spółki wyraziło zgodę na kupno przez Spółkę nieruchomości będącej przedmiotem niniejszej umowy, akt notarialny z dnia 15.05.2007r. numer , , w którym to akcie w §3 i 6 widnieje oświadczenie działającego w imieniu Zarządu skarżącej Spółki R. , że niniejsza czynność (zakup nieruchomości) pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu. W trakcie postępowania podatkowego skarżąca złożyła zaświadczenie Wojewody z dnia 17.11.2008r. o nabyciu przedmiotowej nieruchomości, decyzję z dnia 30.10.1997r. Sekretarza Stanu w Ministerstwie Pracy i Polityki Socjalnej, Pełnomocnika do Spraw Osób Niepełnosprawnych stwierdzającą, że Spółka spełnia od dnia 30.10.1997r. warunki określone dla zakładu pracy chronionej w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 1991r. o zatrudnianiu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych. Dalej w aktach sprawy znajduje się wyjaśnienie Wojewody z dnia 8.12.2008r. do wydanego przez Wojewodę zaświadczenia z dnia 17.11.2008r. i pismo Urzędu Wojewódzkiego, Wydział Polityki Społecznej z dnia 12.01.2009r., w którym m.in. stwierdza się, że status zakładu pracy chronionej dotyczy całego przedsiębiorstwa tj. wszystkich jego elementów składowych znajdujących potwierdzenie w ewidencji środków trwałych, są to: miejsca, w których znajduje się siedziba firmy, miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz nieruchomości zakupione przez pracodawcę na rzecz zakładu pracy chronionej(k. 56 akt adm.). Strona skarżąca w toku postępowania odwoławczego złożyła dokument, z treści którego wynikało, iż do ewidencji środków trwałych wpisano zakupioną nieruchomość przy ul. x (k. 75 akt adm.). Nadto także w toku postępowania odwoławczego Prezes Zarządu skarżącej Spółki złożyła do protokołu wyjaśnienia, w których stwierdziła, iż aby zabezpieczyć źródła przychodu Spółki na przyszłość najbardziej rozsądnym rozwiązaniem wydaje się lokowanie przychodów w nieruchomości dla zabezpieczenia w przyszłości źródeł przychodów firmy oraz miejsc pracy, co dla prowadzącego Spółkę jest równoznaczne z tym, iż wszystkie zakupione nieruchomości pozostają w bezpośrednim związku z prowadzonym zakładem pracy (k. 67 akt adm.). W odwołaniu od decyzji wydanej przez organ podatkowy I instancji strona skarżąca twierdziła, że zakup przedmiotowej nieruchomości jest bezpośrednio związany z prowadzeniem zakładu pracy chronionej. Zamiarem bowiem strony jest wybudowanie budynku (ów), które mają być włączone do zakładu pracy chronionej na zakupionych nieruchomościach. Zatem zakup nieruchomości nastąpił w celu poszerzenia działalności zakładu pracy chronionej. Zdaniem skarżącej proces inwestycyjny związany z rozbudową zakładu pracy chronionej jest długotrwały i na etapie zakupu nieruchomości brak jest podstaw aby stwierdzić, że czynność zakupu nie jest bezpośrednio związana z prowadzonym zakładem. Powyższe jednak- w ocenie Sądu- nie było wystarczającym do uznania, że wypełniły się przesłanki z art. 31 ust. 1 pkt 1 lit.b cytowanej wcześniej ustawy. Zdaniem Sądu wszelkie przywileje podatkowe, ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności i równości opodatkowania . Tak więc w celu skorzystania ze zwolnienia wynikającego z cytowanego przepisu skarżąca spółka miała obowiązek wykazać, że dokonana przez nią czynność pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu pracy chronionej. Nawet przy zastosowaniu wykładni systemowej, czy celowościowej przepisów ustawy nie można- zdaniem Sądu- uznać, że w omawianej sprawie skarżąca w postępowaniu podatkowym wykazała owy bezpośredni związek pomiędzy zakupem przedmiotowej nieruchomości a funkcjonowaniem zakładu pracy chronionej. Sąd orzekający zauważa, iż w aktach notarialnych złożonych do akt administracyjnych powołana została uchwała NZW skarżącej spółki z dnia 16.04.2007r. obejmująca wyrażenia zgody na nabycie przez skarżącą przedmiotowej nieruchomości. Skarżąca nie przedłożyła tej uchwały i nawet nie twierdziła, aby znajdował się w niej jakikolwiek zapis wskazujący chociażby na zamiar rozbudowy, poszerzenia działalności prowadzonego przez nią zakładu pracy chronionej w oparciu o planowany zakup spornej nieruchomości. Z oświadczenia Prezes Zarządu Spółki (k.67 akt adm.) wynika , że rozsądnym rozwiązaniem, celem zabezpieczenia Spółce źródła przychodu, jest lokowanie pieniędzy w nieruchomości. Takie działanie- w jej ocenie- jest formą lokowania kapitału na przyszłość w celu poszerzenia działalności zakładu jako Zakładu Pracy Chronionej. W ocenie Sądu jedynie samo twierdzenie nie wystarczy do uznania, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem przedmiotowego udziału w nieruchomości a działalnością zakładu pracy chronionej. Także niewystarczającym jest powołanie się na fakt wpisania zakupionej nieruchomości do wykazu- ewidencji środków trwałych zakładu. Sąd zauważa, że przedmiotem działalności skarżącej( co wynika z KRS) jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości, administrowanie nieruchomościami czy też wynajem nieruchomości. Tak więc nie można wykluczyć takiej sytuacji, w której w istocie na objętej postępowaniem nieruchomości zostanie wybudowany budynek (budynki), który następnie zostanie przez skarżącą sprzedany albo wynajęty osobom trzecim, a więc nie będzie użytkowany przez skarżącą . Nie można także autorytatywnie stwierdzać, że uzyska się w przyszłości pozytywną opinię PIP w przedmiocie spełniania przez dany obiekt warunków określonych w art. 28 powoływanej już uprzednio ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. Tak więc – zdaniem Sądu- chcąc skorzystać z istniejącej ulgi podatkowej nie można opierać się na zdarzeniu przyszłym i niepewnym a nadto zauważyć należy, iż sam zamiar budowy obiektu (obiektów), w którym mają pracować osoby niepełnosprawne jest niewystarczający skoro nie jest poparty żadnym skonkretyzowanym zachowaniem: uchwałą NZW Spółki, planami w zakresie ewentualnej budowy obiektu (obiektów), jego charakterze, liczby stanowisk pracy dla przyszłej rzeszy mających być zatrudnionych niepełnosprawnych w mającym w przyszłości powstać obiekcie. Z uwagi na powyższe należało uznać, że prawidłowo organy podatkowe obydwu instancji przyjęły, że skarżąca nie wykazała aby nabyty udział w nieruchomości związany był bezpośrednio z funkcjonowaniem zakładu pracy chronionej. W tym miejscu należy odnieść się do złożonego po wniesieniu skargi pisma pełnomocnika Rządu Do Spraw Osób Niepełnosprawnych w ministerstwie Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 10.01.2009r. Otóż w piśmie tym Pełnomocnik Rządu wyraża jedynie swój pogląd zastrzegając, iż nie ma uprawnień do wiążących interpretacji przepisów podatkowych. Tak więc- w ocenie Sądu- pismo to nie jest, wbrew stanowisku strony, ani opinią sformułowaną przez naczelny organ administracji państwowej a tym bardziej nie można zgodzić się z twierdzeniem strony, że ma istotne dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenie. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd uznał, iż decyzje organów obu instancji nie naruszają przepisów prawa materialnego ani procesowego i wniesioną skargę jako nieuzasadnioną w oparciu o przepis art. 151, oddalił.