III SA/Po 274/15

Dnia 2 grudnia 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek Sędziowie WSA Marzenna Kosewska (spr.) WSA Walentyna Długaszewska Protokolant: st. sekr. sąd. Małgorzata Błoszyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2015 roku przy udziale sprawy ze skargi P. odpowiedzialnością w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia ... w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego w Lesznie decyzją z dnia 2 października 2014 r., nr 393000-UAGR-9110-409/14/AR, wydaną na podstawie art. 207, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3, art. 51 §1, art. 53 § 1, § 3, § 4, art. 54 § 1 pkt 7, art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 pkt 9, art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 4, art. 101 ust.2 pkt 1, ust. 5, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 105 pkt 1, art. 106 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm., dalej: "u.p.a."), określił spółce z o.o. "P." z siedzibą w B., zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], nr VIN [...], w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że spółka dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia ww. pojazdu, od którego nie został zapłacony podatek akcyzowy. W wyniku analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, organ stwierdził, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Samochód, jak wynika z pisma [...] Polska Sp. z o.o. z dnia 9.04.2014 r., został wyprodukowany jako osobowy, 5-miejscowy (2+3), z nadwoziem rodzaju kombi, całkowicie przeszklony, bez przegrody stałej, z drzwiami: 2 lewnych + 2 prawych + klapa tylna, z jednolicie tapicerowanym wnętrzem. Z niemieckiego dowodu rejestracyjnego, badań technicznych pojazdu z dnia 4 marca 2010 r. wynikało, że pojazd ten był samochodem ciężarowym, dwumiejscowym, włączając siedzenie kierowcy. Następnie w samochodzie zamontowano drugi rząd siedzeń wraz z pasami bezpieczeństwa – zmieniając w konsekwencji rodzaj pojazdu z dwumiejscowego ciężarowego na pięciomiejscowy osobowy. Jako podstawę opodatkowania organ przyjął cenę nabycia ww. pojazdu wynikającą z rachunku dotyczącego umowy sprzedaży z dnia 25 lutego 2010 r. Na skutek odwołania wniesionego przez spółkę Dyrektor Izby Celnej we Poznaniu decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 3 ust. 1, art. 6, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 2 pkt 9, art. 100 ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt1, art. 101 ust. 5, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 105 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: "u.p.a."), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że z akt sprawy wynika, że odwołujący nabył wewnątrzwspólnotowo samochód marki [...]. Pojazd ten w niemieckim dowodzie rejestracyjnym, karcie pojazdu oraz w załączniku do zaświadczenia o badaniu technicznym określony został jako samochód ciężarowy. Organ drugiej instancji wskazał, że nie kwestionuje zapisów w dokumentach rejestracyjnych pojazdu, w których przedmiotowy pojazd został określony jako "samochód ciężarowy". Zważywszy jednak, że takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie jego rejestracji odbywa się na innych zasadach, aniżeli klasyfikacja towarowa, owe zapisy nie mogły automatycznie skutkować przyjęciem, że pojazd ten jest samochodem ciężarowym. Istotne na gruncie klasyfikacji taryfowej jest zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu, w tym również dokumentów, na podstawie których dokonano jego rejestracji. W ocenie organu, cechy pojazdu i jego ogólny wygląd jednoznacznie świadczy o tym, ze pojazd powinien zostać sklasyfikowany jako pojazd samochodowy objęty pozycją CN 8703, przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, inny niż objęty pozycja 8702. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu K., domagając się uchylenia zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzucił naruszenie: art. 194 § 1, art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 193 § 1, art. 197, art. 210 § 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 pkt 1 w zw. z art. 100 ust. 4 u.p.a. Zdaniem skarżącego, organ błędnie przyjął, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a jednocześnie nie uwzględnił dowodów świadczących o zasadniczym przeznaczeniu samochodu do przewozu towarów, przemawiającego za klasyfikacją do CN 8704, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego uznania pojazdu za wyrób podlegający akcyzie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem sprawy podatkowej wszczętej z urzędu i rozstrzygniętej zaskarżoną decyzją, jest określenie "P. sp. z o.o." z siedzibą w B. zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego [...], nr VIN [...], od którego, jak ustaliły organy podatkowe, nie złożono deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego i nie zapłacono podatku akcyzowego. Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja przedmiotowego samochodu do kodu CN 8703 Nomenklatury Scalonej. W ocenie strony skarżącej, nabyty samochód jest samochodem ciężarowym, co wyklucza możliwość opodatkowania go akcyzą. W pierwszej kolejności należy wskazać, że w świetle art. 100 ust. 1 pkt 2 (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.: dalej: ":u.p.a."), w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Jednocześnie zgodne z art. 100 ust. 4 u.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Z treści powołanego przepisu wynika, że dla kwalifikacji danego przedmiotu jako wyrobu akcyzowego niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie do odpowiedniego kodu CN. Ponadto na potrzebę odwołania się do klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej wskazuje ogólna zasada wyrażona w art. 3 ust. 1 u.p.a., według której do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z dnia 7 września 1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Noty wyjaśniające do systemu kodowania zostały opublikowane w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880). Zgodnie z tymi wyjaśnieniami klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są przeznaczone zasadniczo do przewozu osób. Niniejsza pozycja obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przeznaczonymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702 oraz w niniejszej pozycji określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmian konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Dalej w wyjaśnieniach stwierdzono, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy projektowe, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów (pozycja 8704). Jak wskazano powyżej, istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do klasyfikacji przedmiotowego samochodu do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej, w tym w szczególności do istotnego z punktu widzenia kodu 8703 zasadniczego przeznaczenia samochodu – do przewozu osób. Z okoliczności ustalonych przez organy wynika, że przedmiotowy samochód wyprodukowany został jako pojazd osobowy z nadwoziem typu kombi, bez przegrody stałej, jako pięciomiejscowy, z przeszkleniem na całej długości powierzchni bocznych. Zmiany polegające na przystosowaniu pojazdu do korzystania z niego głównie do przewozu towarów miały charakter odwracalny i nie spowodowały zmian zasadniczego przeznaczenia samochodu do przewozu osób. Ponowne przystosowanie do korzystania głównie do przewozu osób odbyło się wyłącznie przez demontaż tymczasowej przegrody za pierwszym rzędem siedzeń oraz montaż siedzeń i pasów bezpieczeństwa w tylnej części samochodu, w miejscach do tego fabrycznie przeznaczonych przez producenta. Zgodnie z oświadczeniem "[...] Polska s p. z o.o.", ww. pojazd został wyprodukowany jako osobowy, pięciomiejscowy, z nadwoziem rodzaju kombi, całkowicie przeszklonym, bez przegrody stałej, z czterema drzwiami bocznymi i klapą tylną oraz z jednolicie tapicerowanym wnętrzem. Taka budowa pojazdu marki [...] została również wskazana w komputerowym systemie wyceny EurotaxGlass’s. W świetle powyższych okoliczności, organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że w dniu powstania obowiązku podatkowego, tj., jak przyjęły organy, 4 marca 2010r. (data przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju), przedmiotowy samochód był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Zdaniem Sądu zatem, wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącą, przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski, dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu, odmienne aniżeli domagała się strona skarżąca, co przy prawidłowości tychże wniosków (która została wykazana powyżej) nie świadczy o pominięciu czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów (art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej) i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tym samym zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania należało uznać za bezzasadne. Zauważyć należy, że dokumenty, do których odwołuje się skarżąca, zostały wydane w oparciu o inne przepisy niż podatkowe, bowiem o przepisy ustawy - Prawo o ruchu drogowym. Zatem dokumenty te nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie kwalifikacji pojazdów jako wyrobów akcyzowych. Dla potrzeb podatku akcyzowego podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które dla celów poboru akcyzy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu nakazują stosowanie klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze CN. Natomiast przepisy ustawy - Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach ustalania podatku akcyzowego zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie na terytorium kraju, ale nie mają zastosowania do ustalania zobowiązania w tym podatku. Związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwia uwzględnienie klasyfikacji wyrobu przeprowadzonej dla innych celów, w tym dla celów rejestracyjnych. Jak wskazano powyżej, zarejestrowanie danego samochodu jako ciężarowego nie ma żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. W konsekwencji za bezzasadne należało uznać również zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego. Mając powyższe na uwadze, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), oddalił skargę.