III SA/Po 328/14

Dnia 17 lipca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Fornalik (spr.) Sędziowie WSA Beata Sokołowska WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lipca 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi M.H. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej ustalenia podatku od nieruchomości na rok 2012, po wznowieniu postępowania I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] kwietnia 2013 r., nr [...], II. uchyla postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...], III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz skarżącego kwotę 440,- (czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, IV. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P., działając na podstawie art. 1 i 2 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856), art. 13 § 1 pkt 3, art. 220 § 2, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, zwanej dalej: "Op."), art. 2-6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613, zwanej dalej: "u.p.o.l."), po rozpatrzeniu odwołania HH i MH, od decyzji Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] kwietnia 2013 r., nr [...], zapadłej po wznowieniu postępowania i odmawiającej uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości na rok 2012, utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r., nr [...], Burmistrz Miasta i Gminy S., działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z art. 207 Op. oraz art. 2 - 5 u.p.o.l., a także Uchwały Rady Miejskiej w S. z dnia 25 października 2011r., Nr XVII/156/2011 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, ustalił HH podatek od nieruchomości na rok 2012 w kwocie [...] zł. Pismem z dnia [...] listopada 2012 r. HH i MH zwrócili się do Burmistrza Miasta i Gminy S. z wnioskiem o uchylenie powyższej decyzji. W uzasadnieniu podatnicy wskazali, iż z dniem [...] września 2011 r. wnioskowali o ustalenie nowych warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na zmianie sposobu użytkowania warsztatu stolarskiego na zakład usług rehabilitacyjnych, medycznych, które zostały im ustalone. W ocenie podatników obiekt, w którym wykonywane są roboty budowlane, aż do decyzji pozwolenia na jego użytkowanie nie może podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 1a, w zw. z art. 4 ust. 1 u.p.o.l., bowiem nie było żadnej możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w przedmiotowym obiekcie, gdyż zakres robót budowlanych obejmował cały budynek wraz z najbliższym otoczeniem. Nadto, warunkiem prowadzenia działalności jest uzyskanie stosownych zezwoleń i decyzji, zatem obiekt od dnia [...] września 2011 r. aż do dnia wydania decyzji zezwalającej na użytkowanie obiektu nie mógł być przedmiotem opodatkowania, w szczególności bez zmierzenia powierzchni użytkowej. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...], Burmistrz Miasta i Gminy S., działając na podstawie art. 243 § 1, art. 241 § 1, art. 244 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Op., wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r., nr [...]. W uzasadnieniu organ podniósł, iż wyszły na jaw nowe istotne dla sprawy okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi wydającemu decyzję, bowiem jak wynikało ze złożonego wniosku – w nieruchomości prowadzone były roboty remontowe w związku ze zmianą sposobu użytkowania lokalu. Postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r., nr [...], Burmistrz zarządził oględziny nieruchomości budynkowej, z których sporządzono protokół z dnia [...] marca 2013 r. W protokole znajdują się wnioski kontrolujących wskazujące, że nieruchomość spełnia warunki określone w art. 1a ust. 1 pkt 1 prawa budowlanego oraz zawarta uwaga podatników, że nieruchomość została zakupiona do majątku osobistego i nie spełnia funkcji budynku do czasu odbioru przez nadzór budowlany i inne instytucje. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r., nr [...], Burmistrz Miasta i Gminy S. postanowił odmówić uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości na rok 2012, wskazując w uzasadnieniu, że dokumenty przedstawione przez podatnika po wezwaniu a potwierdzające fakt prowadzenia robót budowlanych polegających na przebudowie i zmianie sposobu użytkowania istniejącej zabudowy do potrzeb aktualnych właścicieli nie zostały przedłożone podczas zgłaszania nieruchomości do opodatkowania. Analiza zebranych dokumentów oraz ustalenia dokonanych oględzin potwierdziły jednakże, iż zabudowana nieruchomość spełnia wymogi budynku określone w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.. Prowadzone prace remontowe polegały jedynie na zmianie sposobu użytkowania już istniejącej zabudowy. Od powyższej decyzji HH i MH wnieśli odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P., zarzucając naruszenie: art. 207 § 1 w zw. z art. 245 § 1 pkt 3 lit. a Op., art. 28 i art. 54 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623, ze zm., zwanej dalej: "p.b.") art. 77, art. 80 i art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071, ze zm., zwanej dalej: "k.p.a.") podnosząc, że zgodnie z art. 54 prawa budowlanego do dwudziestego pierwszego dnia po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy nie można przystąpić do użytkowania obiektu budowlanego, zatem prowadzenie w przedmiotowym obiekcie działalności gospodarczej było niedozwolone. W ocenie odwołujących podatek należy wymierzyć od obiektu użytkowanego dla celów działalności gospodarczej, a nie jedynie posiadanego. Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P., utrzymało skarżoną decyzję w mocy, wskazując w uzasadnieniu, że przedmiotowa nieruchomość o powierzchni [...] m2, której odwołujący są współwłaścicielami nie została opodatkowana najwyższą stawką związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ zauważył, że od decyzji ustalających wysokość podatku na 2012 r. HH i MH nie wnieśli odwołania złożyli jedynie wniosek o uchylenie decyzji ze względu na prowadzenie robót budowlanych. Organ odniósł się do przepisów art. 2 ust 1 i art. 5 ust 1 u.p.o.l. oraz Uchwały Rady Miejskiej w S. z dnia 19 listopada 2012 r. nr XXXIII/321/2012 w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości, wskazując, że Burmistrz zastosował stawki podatku dla nieruchomości niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – gruntów pozostałych oraz budynków lub ich części mieszkalnych i pozostałych. Gdyby organ zastosował stawki jak za prowadzenie działalności gospodarczej podatek byłby znacznie wyższy. Nadto, dla podatku od nieruchomości, jako podatku majątkowego, nie ma znaczenia jego faktyczne użytkowanie. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji przyjmując tryb wznowienia postępowania naruszył procedurę, bowiem nie zaszły przesłanki do wznowienia postępowania – budynek był niemieszkalny i taki pozostał, zmiany zachodzą jedynie w zakresie tej samej funkcji, tj. funkcji użytkowej (z warsztatu stolarskiego na zakład usług medycznych). Przepisy art. 245 w zw. z art. 240 Op. nie mogły mieć zatem zastosowania. W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, MH, zwany dalej skarżącym, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: – art. 54 p.b. poprzez uznanie na potrzeby postępowania o wymierzeniu podatku od nieruchomości, iż budynek Odwołujących przeznaczony jest na cele użytkowe, w czasie gdy był w trakcie budowy i nie był oddany do użytku, więc nie miał charakteru budynku, – art. 1 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 p.b. poprzez błędną interpretację definicji budynku, w sytuacji gdy budynek nie posiadał instalacji i urządzeń technicznych pozwalających na użytkowanie budynku, – art. 5 ust. 3 u.p.o.l. poprzez brak zróżnicowania stawki podatkowej dla budynku, który nie spełniając warunków technicznych według prawa budowlanego nie spełniał też przesłanki związanej z momentem powstania obowiązku podatkowego, – art. 6 ust. 2 i 3 u.p.o.l. poprzez pominięcie przy wydawaniu decyzji podatkowej istotnego faktu – określenia momentu podatkowego, – art. 245 § 1 pkt 1 o.p. poprzez brak woli uchylenia własnej decyzji pomimo zaistnienia przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Op., – art. 7 k.p.a. poprzez wydanie decyzji wbrew zasadzie prawdy obiektywnej, – art. 8 k.p.a. bowiem organ przez błędną i nieuzasadnioną interpretację u.p.o.l. i p.b. obciążył podatnika podatkiem jak za obiekt pełnowartościowy w rozumieniu p.b., – błąd w ustaleniach prawnych poprzez uznanie, iż Odwołujący nie przedłożył organowi dokumentów o warunkach zabudowy i decyzji o pozwoleniu na budowę, bowiem jako dokumenty urzędowe organ powinien je znać z urzędu, W uzasadnieniu skargi, skarżący MH podniósł, że kluczowe dla zdefiniowania budynku jest także posiadanie instalacji i urządzeń technicznych. W jego ocenie art. 5 ust. 3 u.p.o.l. pozwala na indywidualne podejście do pojęcia budynków, np. ze względu na zły stan techniczny byłby obciążony podatkiem w innej wysokości. Zdaniem skarżącego, budynek nie posiadał instalacji i urządzeń technicznych, nie podlegał zatem obowiązkowi podatkowemu. Wadliwa jest nadto uchwała Rady Gminy, bowiem stanowi powtórzenie art. 5 ust. 1 u.p.o.l. zamiast różnicować budynki ze względu na posiadanie przez nie instalacji bądź nie. Organ pominął także kwestię momentu podatkowego, który jeszcze nie powstał, bowiem skarżący nie zgłosił obiektu do użytkowania. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości nowo budowanych budynków może powstać także przed zakończeniem ich budowy o ile doszło do użytkowania budynku. W ocenie skarżącego sprawa powinna zostać rozważona w kategoriach zagadnienia prawnego przed NSA. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w decyzji, podnosząc nadto iż budynek posiadał instalacje i urządzenia techniczne, a remont dotyczył jedynie zmiany sposobu użytkowania. W zakresie określania stawek podatku od nieruchomości rada gminy jest uprawniona, lecz nie obowiązana do różnicowania ich wysokości dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania. Moment podatkowy określa treść art. 6 ust. 2 u.p.o.l. a prowadzenie prac remontowo – inwestycyjnych, nie ma znaczenia dla powstania przedmiotowego obowiązku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje: Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269, ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm. dalej zwaną: "p.p.s.a.") kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 wymienionej ustawy). W kontekście powyższego należy zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych kryteriów, należy stwierdzić, iż narusza ona prawo w sposób rażący. Skarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. odmawiającą uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości na rok 2012, po wznowieniu postępowania. W pierwszej kolejności należy zatem rozważyć zasadność wznowienia postępowania postanowieniem organu I instancji z dnia [...] grudnia 2012 r. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Op. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Z powyższej regulacji wynika, że o zaistnieniu omawianej podstawy wznowienia można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione następujące przesłanki: a) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, b) są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie, c) nie były znane organowi, który wydał decyzję, d) istniały w dniu wydania decyzji (zob. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 12 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Po 1137/12). Przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy przy tym rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego ( wyrok WSA w Białymstoku z dnia 20 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 455/12). Z dokumentów będących w posiadaniu organu I instancji, stanowiących podstawę wydania decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2012 r., określającej wysokość podatku od nieruchomości na rok 2012, wynikało, iż nieruchomość była zabudowana budynkiem gospodarczym wraz z pomieszczeniami przerobionymi na lokal mieszkalny i od takiej został określony podatek, co słusznie wskazał organ II instancji w swej decyzji. Na marginesie wskazać jednak należy, iż organ odwoławczy dokonując rozważań dotyczących prawidłowości przyjętych stawek, przywołał niewłaściwą podstawę prawną (uchwałę Rady Gminy z 2012 r.) i przytoczył część wyliczeń dotyczących decyzji określającej podatek od nieruchomości na rok 2013 – co samo w sobie stanowić mogło przesłankę do uchylenia zaskarżonej decyzji. Burmistrz w swej decyzji z dnia [...] kwietnia 2013 r., odmawiającej uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości na rok 2012 wskazał, że pomimo przedstawienia nowych dowodów w sprawie, w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, bowiem nieruchomość została opodatkowana zgodnie ze stanem faktycznym. Uznać zatem należy, iż roboty remontowe, które miały na celu jedynie zmianę sposobu użytkowania istniejącej już nieruchomości, nie stanowiły przesłanki do wznowienia postępowania, bowiem nowe dowody i okoliczności nie były dla sprawy istotne. Zgodnie przepisem art. 240 § 1 pkt 5 Op. wznowienie postępowania następuje w przypadku, gdy po wydaniu ostatecznej decyzji podatkowej wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zatem możliwość wznowienia postępowania w takim przypadku wymaga kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: - ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, - ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody są nowe, - "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" istnieją w dniu wydania ostatecznej decyzji, - "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" nie były znane organowi, który wydał decyzję, przy czym "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" to zarówno okoliczności faktyczne lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Jednocześnie z treści tego przepisu wynika, że wymagane jest kumulatywne spełnienie następujących przesłanek: nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej, muszą one istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego. Jeżeli zatem w toku postępowania podatkowego, a przed wydaniem decyzji ostatecznej, ujawnione zostały określone okoliczności faktyczne, to fakt, że potwierdzono je później dodatkowo nowym dowodem, pozyskanym w toku postępowania wznowieniowego, nie powoduje, że okoliczności te stały się "nowe" w rozumieniu powołanego przepisu. (por. wyroki WSA: w Lublinie z dnia 17 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Lu 730/11, w Łodzi z dnia 16 września 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 322/10). Zatem, gdy organ odwołuje się do art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jako podstawy wznowienia postępowania, w wyniku którego dąży de facto do zmiany zapadłego uprzednio ostatecznego rozstrzygnięcia, musi wykazać, że nie miał wiedzy o okoliczności faktycznej lub dowodzie, które miały wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie. Z tego też powodu w ramach kontroli zaskarżonej decyzji istotną jest ocena, czy wskazywana przez organ nowa okoliczność, informacja o prowadzonych na nieruchomości robotach remontowych w celu zmiany sposobu użytkowania warsztatu stolarskiego na zakład usług rehabilitacyjnych i medycznych związanych z działalnością gospodarczą, stanowi nową okoliczność faktyczną lub nowy dowód istniejący już w dniu wydania ostatecznej decyzji, ale nie znany wówczas organowi. Jak wynika z akt sprawy decyzja organu podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2012 r. wydana została w dniu [...] stycznia 2012 r. i doręczona skarżącej w dniu [...] lutego 2012 r., a zatem po złożeniu przez nią wniosku z dnia [...] września 2011 r. o wszczęciu postępowania w sprawie wydania decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na zmianie sposobu użytkowania warsztatu stolarskiego wraz z częścią socjalno – biurową na zakład usług rehabilitacyjno – medycznych zlokalizowanej nadziałce nr ewid. [...]. położonej w S. przy ul. [...] (zawiadomienie Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] września 2011r.). Skoro zatem okoliczność przedmiotowa zaistniała przed wydaniem decyzji ostatecznej, uznać należy, że w tym przypadku trudno przyjąć by zostały spełnione wymogi z art. 240 § 1 pkt 5 Op., gdyż te dowody formalnie istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej, mającej podlegać wznowieniu. Mając na względzie powyższe rozważania, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja Burmistrza Miasta i Gminy S., jak również postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia [...] grudnia 2012 r., wydane w przedmiocie wznowienia na żądanie strony postępowania w sprawie ustalenia HH i MH zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w S. przy ul. [...] za rok 2012, wydane zostały z naruszeniem art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, co uzasadniało wyeliminowanie wskazanych rozstrzygnięć z obrotu prawnego. Wobec powyższego Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję, a na podstawie art. 152 tejże ustawy określił, że nie może być ona wykonana. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz.1349, ze zm.)