III SA/Po 342/15

Dnia 18 czerwca 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędziowie NSA Tadeusz M. Geremek (spr.) WSA Walentyna Długaszewska Protokolant: st. sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2015 roku przy udziale Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej w P. Z. P. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę Wnioskiem z dnia 13 czerwca 2014 r. spółka A, reprezentowana przez pełnomocnika, zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w P. o dokonanie zwrotu podatku akcyzowego uiszczonego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów marki Skoda Rapid, o nr VIN: 1. [...], 2. [...], 3. [...], 4. [...], 5. [...], 6. [...], 7. [...], 8. [...]. Pierwsze dwa samochody były następnie przedmiotem eksportu, a pozostałe przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej. Do wniosku dołączono m. innymi upoważnienie udzielone F. U. wraz z potwierdzeniem dokonania opłaty skarbowej, faktury sprzedaży i zakupu wszystkich samochodów objętych wnioskiem, dokumenty potwierdzające dokonanie eksportu dwóch pierwszych samochodów oraz dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów pozostałych samochodów (komunikat IE 599), listy przewozowe (CMR) do wszystkich samochodów objętych przedmiotowym wnioskiem. Naczelnik Urzędu Celnego w P. decyzją z dnia [...], nr [...] działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm., dalej: "Op."), art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Z 2014 r., poz. 752, dalej: "u.p.a.") odmówił skarżącej zwrotu podatku akcyzowego w kwocie [...] zł od przedmiotowych samochodów osobowych. W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z treścią art. 107 ust. 1 u.p.a. podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. W ocenie organu materiał zebrany w sprawie pozwolił przyjąć, że zostały spełnione i udokumentowane przesłanki wskazane w art. 107 ust. 1 pkt 1 i 4 do 6 u.p.a. Na podstawie przedstawionych dokumentów organ ustalił, iż wnioskodawca w chwili realizowania eksportu oraz dostawy wewnątrzwspólnotowej rozporządzał przedmiotowymi samochodami jak właściciel (potwierdzają to faktury zakupu oraz faktury sprzedaży potwierdzające zrealizowanie dostaw wewnątrzwspólnotowych i eksportu) a nadto zapłata akcyzy z tytułu ich wcześniejszego wewnątrzwspólnotowego nabycia została zapłacona. Wniosek skarżącej z dnia [...] został złożony do rozpatrzenia przez właściwy organ i nie upłynął rok od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu do dnia jego złożenia. Analiza dokumentów doprowadziła organ do wniosku, iż samochody osobowe zostały uprzednio zarejestrowane na terytorium kraju, zatem na dzień dostawy wewnątrzwspólnotowej były one pojazdami zarejestrowanymi. W ocenie organu nie został spełniony warunek wynikający z art. 107 u.p.a., tj. wymóg by pojazdy będące przedmiotem eksportu i dostawy wewnątrzwspólnotowej na dzień ich wykonywania nie były zarejestrowane w kraju. Ponadto przedmiotowe samochody nie zostały wyeksportowane lub dostarczone wewnątrzwspólnotowo na zlecenie albo w imieniu skarżącej spółki. Za niewystarczające uznano w tym względzie oświadczenia potwierdzające odbiór samochodów na warunkach określonych przez "Incoterms" (zbiór międzynarodowych reguł handlu) jako DDU. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz orzeczenie zwrotu podatku akcyzowego, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia w celu uzupełnienia postępowania dowodowego w znacznej części, zarzucając naruszenie art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie eksportu były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym oraz że4 strona nienależycie udokumentowała, iż eksport i dostawa wewnątrzwspólnotowa przedmiotowych pojazdów odbyły się w imieniu spółki, a także naruszenie art. 121 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 O. p., poprzez wydanie decyzji na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego. Decyzją z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Celnej w P., działając na podstawie art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, art. 107 ust. 1 u.p.a.) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał m.in., że zwrot akcyzy przysługuje tylko od samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, co oznacza, że w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu samochodu osobowego zarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, nie będzie przysługiwał zwrot akcyzy. Organ podkreślił, że warunek dotyczący braku rejestracji pojazdu na terytorium kraju będzie spełniony także wtedy, gdy samochód podlegał czasowej rejestracji dokonanej w celu jego późniejszego wywozu poza terytorium Polski. Organ odwoławczy przedstawił zestawienie dat zakupu, sprzedaży, czasowej rejestracji, dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej oraz rejestracji stałej przedmiotowych pojazdów i ustalił, iż skarżący w dniu [...]. nabył 7 zarejestrowanych czasowo samochodów osobowych marki Skoda, natomiast co do jednego pojazdu nie ustalono daty jego zakupu przez spółkę, a ich sprzedaż nastąpiła zagranicznym kontrahentom w dniu [...]. Ponadto 8 spornych samochodów zostało po uprzedniej sprzedaży wydane kupującym, którzy za pośrednictwem przewoźnika wywieźli je do Niemiec i Szwajcarii w swoim imieniu i na własny koszt. W tym względzie organ uznał, ze spółka nie tylko sprzedała samochody i nie przedstawiała dowodów, ze zleciła ich transport, a zatem nie była ich formalnym właścicielem, ale także nie wykazał, że dysponowała prawem rozporządzania nimi jak właściciel w trakcie wywozu i w jej imieniu wyeksportowano i dostarczono wewnątrzwspólnotowo przedmiotowe samochody, a realizujący te operacje przewoźnicy działali w jej imieniu. W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca Spółka, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: – art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie eksportu były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym oraz błędne przyjęcie, że spółka nie dysponowała prawem rozporządzania tymi pojazdami jak właściciel oraz, że strona nie udowodniła dokonania dostawy i eksportu w jej imieniu, – art. 122 w zw. z art. 187 i art. 191 ustawy Op., poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, w szczególności pominięcie dokumentów urzędowych w postaci decyzji o uchyleniu rejestracji pojazdów. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że rejestracja przedmiotowych samochodów była rejestracją o charakterze czasowym i nie stanowi rejestracji stałej, której dotyczy art. 107 ust. 1 u.p.a. Wywóz samochodu przed jego rejestracją stałą z terytorium kraju do innego państwa członkowskiego oznacza, że miejsce jego konsumpcji znajduje się poza granicami Polski i w świetle art. 107 § 1 u.p.a. późniejsza rejestracja samochodu osobowego, dokonana po dostawie wewnątrzwspólnotowej, nie uniemożliwia zwrotu akcyzy. Poza tym decyzje o rejestracji zostały uchylone. Natomiast organy nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, bowiem w szczególności oparły się na nieaktualnym stanie prawnym. Organ zatem bezzasadnie odmówił zwrotu podatku względem tych 8 pojazdów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w P. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269, ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, zwanej dalej: "p.p.s.a."), sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym; nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych kryteriów, należy stwierdzić, iż nie narusza ona prawa. Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w cyt. art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot podatku akcyzowego (art. 107 ust. 4 u.p.a.) załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są: 1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, 2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności, 3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju, 5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego, 6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego. Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Warunki jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie, odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku. Te dotyczące samochodu polegają na tym, że musi to być samochód osobowy, niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający eksportowi. Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje eksportu lub w jego imieniu eksport jest realizowany, ponadto podmiot ten powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie tego eksportu. Natomiast odnośnie wniosku, to winien on być złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie roku od dnia dokonania dostawy oraz spełniać wymagania cyt. art. 107 ust 4 u.p.a. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246, dalej: rozporządzenie w sprawie zwrotu akcyzy). W sprawie sporne okazało się spełnienie warunków zwrotu podatku w zakresie przedmiotowych pojazdów. W kwestii zarzutu dotyczącego dysponowania spornymi pojazdami jak właściciel w momencie wywozu z kraju należy podkreślić, że w orzecznictwie przyjmuje się, że pojęcie "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" nie jest tożsame pojęciu "nabycia prawa własności samochodu osobowego". Zakres podmiotowy pierwszego spośród tych pojęć jest zdecydowanie szerszy i swoim zakresem obejmuje również podmiot, który nie będąc prawnym właścicielem samochodu osobowego, jest również jego posiadaczem, który na podstawie konkretnej czynności z jego udziałem uzyskał możliwość faktycznego dysponowania pojazdem w sposób i w zakresie przysługującym właścicielowi, nawet jeżeli równocześnie skutkiem tej czynności nie jest przeniesienie prawa własności. Takie rozumienie normatywnego pojęcia "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" prawnie relewantnego z punktu widzenia oceny zasadności żądania zwrotu akcyzy wskazuje również na jego w pełni autonomiczny charakter na gruncie obowiązującej ustawy podatkowej (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2012 r., sygn. akt I GSK 493/11 – orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzecznictwie przyjmuje się, że fakt przeniesienia prawa własności na skutek sprzedaży samochodu, nie pozbawia dotychczasowego właściciela prawa dokonania jego dostawy wewnątrzwspólnotowej czy też eksportu osobiście bądź przez inną osobę. Inaczej mówiąc, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej czy też eksportu nie musiał posiadać władztwa nad rzeczą. Dokonując w tym kontekście dalszej wykładni art. 107 § 1 u.p.a., koniecznej dla rozstrzygnięcia sprawy, dopuszczalna jest także sytuacja, w której nabywca towaru dokona jego eksportu czy też dostawy wewnątrzwspólnotowej w imieniu zbywcy. Wprawdzie konstrukcja ta budzić może pewne zastrzeżenia z cywilistycznego punktu widzenia, jednak na gruncie u.p.a. sytuacja taka nie została wykluczona. Jednakże bez wątpienia, jeżeli taka sytuacja miała miejsce powinna być w określony sposób udokumentowana. Skarżąca spółka nabyła w pewnym momencie prawo rozporządzania samochodami jak właściciel, co nastąpiło w drodze kupna samochodów osobowych. W momencie wywozu spornych pojazdów z kraju skarżąca spółka nie była już ich właścicielem, co oznacza, że nie spełniła jednego z warunków uprawniających do zwrotu uiszczonego podatku akcyzowego. Zgodnie z treścią art. 74 ust. 2 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 roku – Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1137 ze zm.), dalej jako p.r.d., ustawodawca przewidział dwa rodzaje rejestracji czasowej: pkt 1 z urzędu - po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu; oraz pkt 2 na wniosek właściciela pojazdu - w celu umożliwienia: a) wywozu pojazdu za granicę, b) przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, c) przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy. Dokumentem zaś stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego jest dowód rejestracyjny albo pozwolenie czasowe (art. 71 ust. 1 cyt. ustawy). W rozpoznawanej sprawie daty rejestracji spornych pojazdów oraz daty eksportu i dostawy wewnątrzwspólnotowej tych pojazdów umożliwiają stwierdzenie, że w momencie eksportu bądź dostawy pojazdy były zarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, co stanowi naruszenie jednej z przesłanek art. 107 ust 1 ustawy o podatku akcyzowym, która stanowi, że zwrot podatku akcyzowego przysługuje podmiotowi, który dokonał eksportu samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju. Wprawdzie z dokumentów CEPiK dla zarejestrowanych przedmiotowych samochodów wynika, że wydano zwyczajne samochodowe tablice rejestracyjne, przewidziane dla rejestracji czasowej z urzędu na wniosek o rejestrację pojazdu, to ze zgromadzonych w sprawie dokumentów wynika, iż pierwszej czasowej rejestracji pojazdów dokonano przed ich sprzedażą i wywozem poza granice kraju. Jednocześnie wbrew twierdzeniom strony skarżącej należy podkreślić, że w treści wygenerowanych dokumentów CEPiK, znajdują się informacje wskazujące na datę czasowej rejestracji pojazdu oraz datę tzw. rejestracji stałej. W przedmiotowej sprawie Skarżąca uznała, że organ podatkowy błędnie przyjął, że strona nie udokumentowała, aby eksport spornych samochodów dokonany został w jej imieniu i na jej koszt. W tym względzie organ odwoławczy zasadnie przyjął, że przedstawione przez stronę dokumenty odzwierciedlające wykonanie transportu samochodów osobowych ujętych we wniosku o zwrot akcyzy na terytorium państwa trzeciego, tj. listy przewozowe CMR z dnia [...] oraz pochodzące z dnia [...] "potwierdzenia odbioru" spornych pojazdów przez spółkę B w dniu [...] (sześć samochodów) oraz przez spółkę C w dniu [...] (dwa samochody), nie potwierdziły, że strona w momencie dostawy wewnątrzwspólnotowej oraz w momencie eksportu dysponowała przedmiotowymi samochodami osobowymi jak właściciel, przewiezienie samochodów nastąpiło w imieniu i na koszt strony skarżącej. Wbrew twierdzeniom strony, nie przedstawiła ona żadnego dokumentu, z którego w sposób jednoznaczny wynikałaby kwestia uregulowania przez skarżącą spółkę płatności za dostarczenie przedmiotowych samochodów kontrahentowi zagranicznemu. W szczególności strona nie przedstawiła faktury określającej zleceniodawcę i wykonawcę usługi oraz koszty z tego tytułu poniesione, bądź innego rodzaju dokumenty handlowe, z których wynikałoby ustalenie dotyczące kosztów i ryzyka transportu. Nieuzasadnione pozostały zatem twierdzenia strony, że poniosła ona koszt i ryzyko związane z dostarczeniem spornych pojazdów odbiorcy zagranicznemu. Same "potwierdzenia odbioru" z dnia [...], wystawione przez zagranicznych kontrahentów spółki wskazujące, że pojazdy te przetransportowano na warunkach dostawy DDU, co według nomenklatury INCOTERMS oznacza, że kupujący podjął towar na własny koszt i ryzyko pozostają w tym względzie niewystarczające. Takie dokumenty prywatne (w przeciwieństwie do dokumentów urzędowych) pozostają jednak niewystarczające do oceny rzeczywistych warunków dostawy towaru do odbiorcy, gdyż korzystają jedynie z domniemania, iż osoba, która je podpisała, złożyła oświadczenie o danej treści w ramach swobodnej ocenie organu podatkowego w świetle całokształtu materiału zgromadzonego w sprawie. Natomiast list przewozowy (CMR) nie jest wyłącznym dowodem zawarcia umowy przewozu nie może stanowić dowodu rozstrzygającego w kwestii rzeczywistego zleceniodawcy transportu i płatnika kosztów z tym związanych, które nie są w nim odnotowywane (por. wyrok SN z dnia 3 września 2003 r., sygn. akt II CKN 415/01). Organ nie mógł zatem przyjąć, jak oczekiwała spółka, że sprzedawca jest odpowiedzialny za cały transport aż do miejsca określonego przez nabywcę, tj. ponosi koszty i ryzyko związane z dostawą towaru, z wyłączeniem ceł, podatków i innych oficjalnych opłat w kraju kupującego. Skoro spółka nie poniosła ciężaru ekonomicznego realizacji transportu, pomimo przypisanej jej roli zleceniodawcy w świetle przedstawionych przez stronę dokumentów, to z chwilą wydania towaru przewoźnikowi, który działał z upoważnienia kontrahenta zagranicznego, skarżąca spółka nie była właścicielem, ani też nie dysponowała prawem rozporządzania spornymi pojazdami jak właściciel, w momencie składania wniosku o zwrot akcyzy. Skarżąca Spółka nie przedstawiła w toku prowadzonego postępowania żadnych dokumentów potwierdzających rzeczywiste zrealizowanie w jej imieniu eksportu (np. upoważnienie agencji działającej w imieniu spółki). Dlatego też mając na względzie zgromadzony materiał dowodowy nie sposób uznać, że eksport samochodów został dokonany przez przewoźnika w imieniu skarżącej. Dokonując analizy dokumentów znajdujących się w aktach organ odwoławczy zasadnie uznał, że przewoźnik dokonując przemieszczenia samochodów działał na zlecenie i w imieniu nabywcy. Rola podatnika polegała jedynie na dostarczeniu pojazdu do miejsca wskazanego przez nabywcę, a nie przyjęciu roli "gestora transportu" ww. samochodu osobowego. Zatem dokonaną transakcję należy potraktować jako sprzedaż w kraju; dokonana zaś na terenie kraju sprzedaż samochodu osobowego kontrahentowi zagranicznemu nie jest eksportem zdefiniowanym w art. 2 pkt 6 u.p.a. (eksport – wywóz wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej potwierdzony przez urząd celny, który nadzoruje faktyczne wyprowadzenie tych wyrobów lub samochodów poza terytorium Unii Europejskiej). Podzielić należy prezentowane w tym zakresie stanowisko NSA, że prawo do zwrotu akcyzy wiąże się nie z jej naliczeniem i zapłatą, tylko z dokonaniem we własnym imieniu dostawy wewnątrzwspólnotowej towaru akcyzowego (w tym wypadku eksportu), od którego akcyza została zapłacona w kraju (por. wyrok NSA z 8 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 344/11, wyrok NSA z 21 września 2012 r., sygn. akt I GSK 40/12). Bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego. Organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów, dokonały prawidłowej oceny całego materiału dowodowego przedstawionego przez podmiot wnioskujący o zwrot akcyzy, a w konsekwencji miały podstawy do stwierdzenia, że skarżąca nie spełniła warunku przedmiotowego do zwrotu akcyzy. Mając to wszystko na uwadze sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.).