III SA/Po 436/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek Sędzia WSA Barbara Koś WSA Mirella Ławniczak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Damian Wojtkowiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2009r. przy udziale sprawy ze skargi A. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę /-/ M. Ławniczak /-/ T.M. Geremek /-/ B. Koś A. L. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 02.04 2009 roku, o Nr [...], którą utrzymana została w mocy decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 22.12.2008 roku o Nr [...] ustalająca Skarżącej wysokość podatku od spadku i darowizn w wysokości 7070,00 zł z tytułu nabycia spadku po zmarłym ojcu S. L. Wymiaru podatku organ pierwszej instancji dokonał w oparciu o treść zeznania podatkowego, złożonego przez spadkobierców w dniu 23 października 2008 roku, przyjmując za podstawę zadeklarowaną wartość majątku spadkowego. Decyzję wydano w oparciu o treść art. 1 ust. 1, art. 5, art. 6 ust. 4, art. 7, art. 8, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 3 pkt 1, art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku – O podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity Dz. U z 2004 roku, Nr 142, poz. 1514 ze zm). W odwołaniu od decyzji pierwszej instancji podatniczka zarzuciła organowi, iż nie uwzględnił zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy – O podatku od spadków i darowizn, gdyż błędnie przyjął, iż miesięczny termin do złożenia zeznania podatkowego liczy się od dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku, a nie od daty otrzymania przez podatnika odpisu tegoż prawomocnego postanowienia. A. L. podkreśliła, iż otrzymanie prawomocnego postanowienia sądu w tak krótkim czasie było niemożliwe pomimo tego, iż pięć dni po wydaniu postanowienia zwróciła się do sądu o wydanie odpisu. Odmówiono jej wówczas stwierdzenia prawomocności, z uwagi na fakt złożenia wniosku o uzasadnienie przez inną uczestniczkę postępowania. Uzyskanie prawomocnego postanowienia sądu stało się możliwe dopiero w dniu 19 sierpnia 2008 roku. Oczekując na pisemne wyjaśnienie sprawy przez Sąd Rejonowy w P. spadkodawczyni w dniu 23 października 2008 roku złożyła zeznanie podatkowe. W odwołaniu od decyzji organu I instancji podniosła jeszcze, iż jest osobą bezrobotną, podjęła też naukę systemem zaocznym w Państwowej Wyższej Szkole Zawodowej w P. na Wydziale Budowa i Eksploatacja Maszyn. Rozpoznając odwołanie organ II instancji przedstawił stan faktyczny. Postanowieniem Sądu Rejonowego w P. z dnia 04.06.2008 r. (sygn. akt I Ns ...) A. L. wraz z L. L., A. L., S. L., B. L. i M. P. nabyła spadek po zmarłym w dniu 20.11.2007 roku S. L. Postanowienie o nabyciu spadku uprawomocniło się 26 czerwca 2008 roku, natomiast zeznanie podatkowe spadkobierców o nabyciu rzeczy wpłynęło do organu w dniu 23 października 2008 roku. Warunek zgłoszenia nabycia spadku w terminie miesiąca od daty uprawomocnienia się postanowienia sadu jest jednoznaczny i wynika wprost z treści art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy – O podatku od spadków i darowizn, dodanego ustawą z dnia 16 listopada 2006 roku – O zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy – O podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. nr 222, poz.1629). Zdaniem organu materialnoprawny charakter w/w terminu wynika przede wszystkim z tego, że wywołuje w razie jego uchybienia, nieodwracalne, wynikające z treści określonego obowiązku podatkowego skutki materialnoprawne, a ponadto umieszczono go w przepisie materialnego prawa podatkowego, w którym ustawodawca nie przewidział przywrócenia terminu. W ocenie organu – okoliczności podane przez A. L. dotyczące uzyskania prawomocnego orzeczenia sądu o nabyciu spadku nie mają wpływu dla merytorycznego rozstrzygnięcia, gdyż upływ miesięcznego terminu powoduje wygaśnięcie praw i obowiązków materialnoprawnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A. L. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, a nadto dodała iż z pisma Sądu Rejonowego w P. z dnia 4 września 2008 roku wynikało jednoznacznie, iż doręczenie prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku stało się możliwe nie wcześniej niż 19 sierpnia 2008 roku, nie miała więc żadnej możliwości, aby złożyć zeznanie podatkowe w miesiąc po uprawomocnieniu się postanowienia z dnia 4 czerwca 2008 roku. Tym samym od momentu uzyskania prawomocnego postanowienia sądu miała jeszcze miesiąc na złożenie zeznania podatkowego. Nie zostało ono jednak przyjęte w Urzędzie Skarbowym. Dopiero pismo z Sądu Rejonowego w P. z dnia 4 września 2008 roku wyjaśniło jej zdaniem brak zawinienia w niedotrzymaniu terminu do złożenia zeznania podatkowego. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż decyzja podatkowa jest zgodna z prawem. Stan faktyczny jest niesporny, a istota sporu sprowadza się do kwestii, czy w tym stanie faktycznym podatnik może skorzystać ze zwolnienia podatkowego, przewidzianego w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. – O podatku od spadków i darowizn, (Dz. U z 2004 r., Nr 142, poz. 1514 ze zmianami). Przepis ten w brzmieniu obowiązującym w roku podatkowym 2008 stanowił, że: zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych zgłoszonych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust.1 pkt 2-8, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Przepis nie wymaga więc dostarczenia prawomocnego orzeczenia Sądu, a jedynie zgłoszenia nabycia praw w terminie miesiąca od uprawomocnienia się. Fakt, iż z nadesłanego pisma wyjaśniającego Sądu Rejonowego w P. wynika, iż Skarżąca mogła uzyskać odpis postanowienia ze wzmianką o prawomocności dopiero 19 sierpnia 2008 r. nie wpływa na obowiązek zachowania terminu do dokonania czynności od momentu uprawomocnienia się postanowienia. Obowiązek zakreślony tym przepisem konstytuujący zwolnienie od podatku to obowiązek dokonania zgłoszenia, a nie dowodzenia prawomocności orzeczenia. Materiał zebrany w sprawie nie dowodzi także twierdzeń strony czy i kiedy po uzyskaniu postanowienia ze stwierdzeniem prawomocności zgłosiła nabycie praw w Urzędzie Skarbowym, jak również – dlaczego nabycie takie zgłosiła dopiero 23 października 2008 roku. Wbrew twierdzeniom Skarżącej to nie postanowienie prawomocne nie mogło zostać wydane wcześniej, a jedynie odpis postanowienia ze wzmianką o prawomocności nie mógł być doręczony wcześniej niż 19 sierpnia 2008 r. Stwierdzenie prawomocności bowiem ma charakter deklaratoryjny, stwierdzający fakt prawomocności orzeczenia, która zaistniała 26 czerwca 2008 roku, gdyż w tym dniu nie przysługiwał już od niego środek zaskarżenia. W takim stanie rzeczy Skarżąca nie mogła skorzystać ze zwolnienia podatkowego, gdyż złożenie zeznania w dniu 23 października 2008 roku nie nastąpiło w terminie miesiąca od uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku. Podzielić tu należy stanowisko organu, iż termin ten jest terminem prawa materialnego i jego upływ wywiera wprost określone skutki prawne, których nie można anulować poprzez przywrócenie terminu. Przywrócenie terminu odnosi się bowiem wyłącznie do terminów procesowych. Należy przy tym podkreślić, iż niedochowanie terminu prawa materialnego powoduje wskazane wyżej skutki bez względu na przyczynę (zawinioną czy niezawinioną) jego uchybienia. Z tego też względu nie mają znaczenia dla oceny przesłanki zwolnienia podatkowego podnoszone przez A. L. okoliczności związane z uzyskaniem prawomocnego postanowienia o nabyciu spadku. W niniejszej sprawie nie może mieć również zastosowania art. 4a ust. 2 ustawy – O podatku od spadków i darowizn, który przewiduje miesięczny termin liczony od dnia dowiedzenia się przez podatniczkę o nabyciu spadku. Zgodnie bowiem z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r – Kodeks cywilny (Dz. U. 64.16.93 ze zmianami) "spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy", a art. 925 tejże ustawy stanowi, że "spadkodawca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku". W okolicznościach tej sprawy nie ma wątpliwości, że Skarżąca dowiedziała się o nabyciu spadku w chwili powiadomienia jej o śmierci ojca. To Skarżąca była wnioskodawcą postępowania w sprawie nabycie spadku, miała więc świadomość nabycia spadku po ojcu. Jak wyżej wskazano postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku ma charakter wyłącznie deklaratoryjny i potwierdza jedynie fakt nabycia spadku, które to nabycie – z mocy art. 925 Kodeksu cywilnego – nastąpiło z chwilą otwarcia spadku, a więc z chwilą śmierci spadkodawcy. Regulacja zawarta w art. 4a ust. 2 ustawy – O podatku od spadków i darowizn ma zastosowanie tylko wówczas, gdy podatnik rzeczywiście w późniejszym terminie dowiedział się o nabyciu spadku np. nie wiedział o śmierci spadkodawcy. Trzeba przyznać rację Skarżącej, iż obowiązujący w dacie powstania obowiązku podatkowego miesięczny termin od uprawomocnienia się postanowienia był stosunkowo krótki, co zostało dostrzeżone przez ustawodawcę, który nowelizując powyższy przepis wydłużył termin do sześciu miesięcy. Niemniej zmiana powyższa weszła w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2009 roku i nie dotyczy przypadków, w których obowiązek podatkowy powstał przed 31 grudnia 2008 roku. Mając powyższe na względzie, Sąd orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153,poz.1270 ze zmianami) o oddaleniu skargi. /-/M. Ławniczak /-/T. Geremek /-/B. Koś