III SA/Po 461/11

Dnia 8 lutego 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska Sędziowie WSA Barbara Koś ( spr.) WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Katarzyna Skrocka – Nerka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2012 roku przy udziale sprawy ze skargi T. M., J. M., K. M., T. M., M. M., P. K., M. M., P. M., M. M., E. R. i A. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 marca 2011 roku nr [...] w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za okres od stycznia do sierpnia 2007 roku I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta z dnia 2 grudnia 2010 roku nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego solidarnie na rzecz skarżących kwotę [...],- ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana Decyzją z dnia 2 grudnia 2010 r. nr [...] Prezydent Miasta ustalił A. B., P. K., A. M., K. M., M. M., J. M., M. M., P. M., T. M., T. M., M. M. i E. R. (jako współwłaścicielom) podatek za okres od stycznia do sierpnia 2007 roku od nieruchomości położonej w K. przy ul. [...], działki nr 35/10, 35/11 – w kwocie [...] zł. Po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia 23 marca 2011 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę dla wymiaru podatków stanowią dane z ewidencji gruntów i budynków. Podatnicy wskazani w zaskarżonej decyzji byli w okresie, za który zostali obciążeni podatkiem współwłaścicielami nieruchomości. W zakresie zarzutu przedawnienia SKO wskazało natomiast, iż zgodnie z art. 68 § 5 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zawiesza się, jeżeli wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, a zawieszenie biegu przedawnienia trwa do dnia, w którym decyzja innego organu stała się ostateczna lub orzeczenie sądu uprawomocniło się. Postępowanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2003-2006 postanowieniami z dnia 24 i 28 lipca 2006 r. zostało zawieszone z urzędu do czasu prawomocnego orzeczenia przez sąd o prawie własności nieruchomości i zostało podjęte – postanowieniem z dnia 12 listopada 2009 r. po uprawomocnieniu się wyroku Sądu Rejonowego w K. z dnia 14 lipca 2009 r. (sygn. akt [...]). W ocenie organu zobowiązanie podatkowe za rok 2007 nie przedawniło się z uwagi na zawieszenie biegu przedawnienia na okres 2 lat. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu przez T. M., J. M., K. M., T. M., M. M., P. K., M. M., P. M., M. M., E. R. i A. B., zażądano uchylenia decyzji SKO i umorzenia postępowania oraz zasądzenia kosztów postępowania. Skarżący zarzucili zaskarżonej decyzji w szczególności: - naruszenie art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne w zw. z art. 6 ust. 1 i 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i w zw. z art. 194 § 3 i art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że skarżący już w 2007 r. mogli być wpisani do ewidencji gruntów i budynków jako właściciele nieruchomości, pomimo, że wyrok Sądu Rejonowego w K. odnośnie stanu prawnego nieruchomości został wydany w dniu 14 lipca 2009 r., a uprawomocnił się z dniem 10 marca 2010 r., - naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej; - brak podstaw prawnych do zastosowania art. 68 § 5 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie procesowym z dnia 14 stycznia 2012 roku pełnomocnik skarżącej A. B. wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Podtrzymał skargę i powołał się na argumentację zawartą w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 3.10.2011 r. sygn. akt 806/10. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, nie są natomiast uprawnione do merytorycznego rozstrzygania o przedmiocie sprawy. Również w myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) – dalej p. p. s. a. sądy administracyjne kontrolują zaskarżone akty tylko w zakresie ich zgodności z prawem (legalności) i nie mają uprawnień do merytorycznego rozstrzygania sprawy. Jednocześnie z przepisu art. 134 § 1 ostatnio cytowanej ustawy wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając na względzie powyższe kryteria Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Wskazać należy w kwestii wiążącego charakteru danych z ewidencji gruntów i budynków w zakresie opodatkowania gruntów podatkiem od nieruchomości, iż generalnie do wymiaru podatków, zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.), powinny być stosowane dane wynikające z tej ewidencji. Na konieczność ustalania charakteru gruntu na potrzeby opodatkowania na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów wskazuje bezpośrednio art. 1a ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych t. j. – Dz. U. Nr 121 z 2006 r., poz. 844 ze zm.), w którym wymienia się tę ewidencję jako dokument rozstrzygający o klasyfikowaniu gruntów. Szczegółowe zasady prowadzenia ewidencji gruntów uregulowane są w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454). Dane zawarte w ewidencji mają przy tym walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. W związku z tym organ podatkowy nie ma w zasadzie podstaw do pomijania tych danych w postępowaniu podatkowym (zob. m. in. L. Etel, Komentarz do art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ABC 2008, LEX). W niniejszej sprawie podstawą do uznania skarżących za osoby zobowiązane do uiszczenia podatku od nieruchomości za okres od stycznia do sierpnia 2007 roku był fakt ich wpisania z dniem 9 lutego 2004 r. do ewidencji gruntów jako współwłaścicieli nieruchomości. Do kręgu tego zaliczono: T. M., J. M., K. M., T. M., M. M., J. K., M. M., P. M., M. M., E. R., A. B. i A. M. J. K. zmarł w dniu 6 sierpnia 2005 r., a jego spadkobiercą został P. K. (postanowienie Sądu Rejonowego dla M. St. Warszawy z 22 grudnia 2005 r., sygn. akt [...] – zob. zał. nr 16 akt administracyjnych), natomiast A. M. zmarła w dniu 8 sierpnia 2007 r., a w gronie jej spadkobierców znaleźli się: A. B., E. R. i M. M. (wyrok Sądu Rejonowego w K. z 14 lipca 2009 r., sygn. akt [...] - zob. zał. nr 14 akt administracyjnych). Podkreślić należy przy tym, iż organy podatkowe obu instancji miały wiedzę o śmierci tych osób oraz o podmiotach będących ich spadkobiercami przed wydaniem swoich decyzji, co wynika z treści uzasadnień decyzji obu instancji. W ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji trafnie uznały co do zasady konieczność dokonania ustaleń faktycznych w zakresie podmiotów zobowiązanych do uiszczenia podatku na podstawie danych ewidencyjnych. Powinny być one zgodne z zapisami zawartymi w księgach wieczystych, co wynika z uregulowań powyżej cytowanego rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, jednakże organy podatkowe w pierwszej kolejności zobligowane są do brania pod uwagę danych ewidencyjnych, a rzeczą samych właścicieli nieruchomości jest należyta staranność w zapewnieniu zgodności danych z ewidencji z księgami wieczystymi i rzeczywistym stanem prawnym nieruchomości. Należy przy tym podkreślić tezę podnoszoną wielokrotnie w orzecznictwie i doktrynie, iż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania jakichkolwiek samodzielnych zmian w zakresie ewidencji, czy tym bardziej do rozstrzygania sporów cywilnych o prawo własności nieruchomości (do czego kompetencję posiadają wyłącznie odpowiednio – organy ewidencyjne i sądy powszechne). Zdaniem Sądu organy podatkowe przy ustalaniu kręgu podmiotów zobowiązanych do uiszczenia podatku za 2007 r. zobowiązane były uwzględnić skutki prawne decyzji Ministra Gospodarki z dnia 25.01.2002 r. i Ministra Infrastruktury z dnia 21.11.2003 r., stwierdzających nieważność orzeczeń nacjonalizacyjnych – to, że Skarb Państwa nigdy nie nabył własności działek nr 35/10 i 35/11 oraz informacje o spadkobiercach podatników. Z tego też względu brak było podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego do czasu prawomocnego zakończenia sprawy sądowej o usunięcie niezgodności pomiędzy treścią ksiąg wieczystych a rzeczywistym stanem prawnym nieruchomości, gdyż w sprawie nie zachodziło zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W doktrynie podkreśla się, że istotą zagadnienia wstępnego jest bezpośrednia zależność pomiędzy uprzednim rozstrzygnięciem określonego zagadnienia procesowego lub prawnomaterialnego a rozpatrzeniem danej sprawy i wydaniem decyzji (zob. m. in. S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 668-669; G. Łaszczyca, Pojęcie zagadnienia wstępnego w kpa, PiP 2007, nr 7, s. 64). W rozpatrywanej sprawie wydanie wymiarowej decyzji podatkowej nie było uzależnione od wydania wyroku sądowego, gdyż wyrok taki ma charakter konstytutywny i stanowi podstawę do dokonania odpowiednich zmian w księgach wieczystych i ewidencji gruntów, ale dopiero po dacie uprawomocnienia się tego wyroku, a zmiany tego rodzaju nie mają mocy wstecznej. Z tego też powodu ustalenia związane z wyrokiem Sądu Rejonowego w K. z dnia 14 lipca 2009 r. (sygn. akt [...]) nie mogły mieć wpływu na ocenę zasadności dokonania przez organy podatkowe ustaleń faktycznych co do osób zobowiązanych do uiszczenia podatku za 2007 r. Należy w tym miejscu podkreślić, że pomimo, iż organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji powołuje się na zawieszenie postępowania, z okoliczności sprawy wynika, że w niniejszej sprawie postępowanie podatkowe faktycznie nie zostało zawieszone. Organ odwoławczy wskazał jedynie na postanowienie dotyczące zawieszenia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2003-2006, a w aktach administracyjnych brak odpowiedniego postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego za rok 2007. W związku z powyższym należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie doszło do zawieszenia postępowania z uwagi na brak stosownego orzeczenia organu podatkowego w tym przedmiocie, a jednocześnie nie istniała ustawowa przesłanka zawieszenia w postaci zagadnienia wstępnego, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Niezależnie od tego Sąd stwierdził, iż organy podatkowe obu instancji dokonały błędnego oznaczenia jednego z adresatów zaskarżonych decyzji. Wśród osób zobowiązanych solidarnie za 2007 rok wskazano bowiem A. M. zmarłą w dniu 8 sierpnia 2007 r. Osoba ta żyła w momencie powstania zobowiązania podatkowego za okres od stycznia do sierpnia 2007 roku, jednak – jak już wskazano powyżej – zmarła ona przed wydaniem decyzji wymiarowych w obu instancjach w niniejszej sprawie, nie mogła być ona z oczywistych względów ich adresatem. Z akt administracyjnych sprawy wynika, iż organy podatkowe obu instancji miały wiedzę o śmierci tej osoby oraz o podmiotach będących ich spadkobiercami. Wskazanie nieżyjącego współwłaściciela – A. M. jako podmiotu zobowiązanego i adresata decyzji podatkowych organów obu instancji stanowiło wobec tego rażące naruszenie prawa, stanowiące podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji wskazaną w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Decyzja podatkowa może być bowiem wydana jedynie w wyniku postępowania, w którym istnieje strona – podmiot dysponujący interesem prawnym w rozumieniu art. 133 Ordynacji podatkowej. Skoro w dacie wydawania decyzji jeden jej adresat nie żył, a postępowanie toczyło się wobec osoby zmarłej, to były podstawy do przyjęcia, iż decyzje obu instancji wydano z rażącym naruszeniem prawa, albowiem jest oczywiste, iż wobec osoby zmarłej nie można wydać decyzji administracyjnej, regulującej jej prawa czy obowiązki (zob. m. in. wyrok NSA z 24 listopada 2010 r., sygn. akt I OSK 147/10, lex nr 745035). Rzeczą organu było ustalenie kręgu osób będących stronami tego postępowania, bowiem nie mogła być stroną osoba nieżyjąca, a tylko jej następcy prawni. Sąd stwierdził zatem, iż niewątpliwie decyzje obu instancji zostały wydane wadliwie i to w całości, gdyż w przypadku współwłasności danej nieruchomości jej wszyscy właściciele są zobowiązani podatkowo - obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na nich wszystkich (art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Błędne ustalenie części podmiotów zobowiązanych powoduje w przypadku odpowiedzialności na zasadzie solidarnej wadliwość całej podatkowej decyzji wymiarowej. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd stwierdza nieważność decyzji przy stwierdzeniu istnienia przyczyn wskazanych w art. 156 kpa lub w innych przepisach (m. in. art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej). W niniejszej sprawie kwestionowane decyzje były obarczone wadą nieważności wskazaną w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, wobec czego należało stwierdzić ich nieważność. Z uwagi na wskazane istotne wady procesowe badanego postępowania podatkowego (dające wystarczającą podstawę do skutecznego zanegowania legalności przedmiotowych decyzji podatkowych), w ocenie Sądu, nie było konieczności odnoszenia się na tym etapie postępowania do innych zarzutów podniesionych w skardze. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy zobowiązany będzie ustalić następców prawnych A. M. i prawidłowo określić strony postępowania. Mając na względzie powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz decyzji I instancji. O zwrocie kosztów sądowych orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., a o wykonalności decyzji w oparciu o art. 152 powołanej ustawy.