III SA/Po 503/14

Dnia 22 stycznia 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska (spr.) Sędziowie NSA Maria Lorych-Olszanowska WSA Marek Sachajko Protokolant: st. sekr. sąd. Katarzyna Skrocka – Nerka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2015 roku przy udziale sprawy ze skargi D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia ... lutego 2014 r. nr ... w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości oraz w podatku rolnym za poszczególne miesiące od stycznia do sierpnia 2012 roku, po wznowieniu postępowania. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta K. z dnia ... listopada 2013 r. Nr ..., II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz skarżącej kwotę ... złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Decyzją z dnia ...., na podstawie art. 21 § 1 pkt. 2 i § 5, art. 47 § 1 i § 2, art. 53 §1 i § 4, art. 68 § 2, art. 207, art. 210 i art. 245 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, art. 6a ust. 1-7 i art. 6c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.), art. 2 - 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613), Prezydent Miasta ... orzekł o: - uchyleniu w części decyzji z dnia 13 stycznia 2012 r. w sprawie ustalenia D. łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za 2012 r. w zakresie przedmiotu opodatkowania powierzchni gruntów, budynku mieszkalnego i budynku pozostałego, - ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego i sposobu płatności z uwzględnieniem nowych okoliczności faktycznych w podatku od nieruchomości i w podatku rolnym za rok 2012, po wznowieniu postępowania podatkowego w łącznej kwocie ... zł, w tym podatek rolny ... zł i podatek od nieruchomości ... zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wyjaśnił, że wysokość podatku rolnego i podatku od nieruchomości ustalił na podstawie danych z ewidencji gruntów i budynków. W decyzji z dnia ... ustalono zobowiązanie w podatku rolnym i podatku od nieruchomości za 2012 r. w stosunku do budynków mieszkalnych (wysokość pow. 2,20 m) o powierzchni użytkowej 140,00 m kw., pozostałych budynków (wysokość powyżej 2,20 m) o powierzchni użytkowej 21,00 m kw. oraz gruntów ornych klasy IVA o pow. 0,0330 ha. Natomiast, w ocenie organu, prawidłowe ustalenie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. należało odnieść do budynków mieszkalnych (wysokość pow. 2,20 m) o powierzchni użytkowej 118,74 m kw., pozostałych budynków (wysokość powyżej 2,20 m) o powierzchni użytkowej 75,99 m kw., gruntów ornych klasy IVA o pow. 0,0325 ha oraz pozostałych gruntów o pow. 336 m kw. Po wydaniu decyzji z dnia 13 stycznia 2012 r. przeprowadzono kontrolę przedmiotowej nieruchomości w dniu 22 maja 2013 r., z której wynika, że na działce przy ul. ... 14 w ... znajdują się budynki mieszkalne (wysokość 1,40 - 2,20 m ) o pow. użytkowej 32,76 m kw., budynki mieszkalne (wysokość powyżej 2,20 m) o pow. użytkowej 157,45 m kw. oraz budynki pozostałe (wysokość powyżej 2,20 m) o powierzchni użytkowej 37,28 m kw. Przy sporządzaniu protokołu kontroli uwzględniono zmianę funkcji budynku nr 2 na działce nr 33/1 (pow. 38,71 m kw.) z "inne niemieszkalne" na "mieszkalne" zgodnie z zawiadomieniem o dokonaniu zmian w danych ewidencyjnych, która za okres od stycznia 2012 do sierpnia 2012 r. podlega opodatkowaniu zgodnie ze stawką dla budynków pozostałych. Podatnik nie wniósł zastrzeżeń do protokołu kontroli, wobec czego organ przyjął powierzchnie dotyczące gruntów i budynków ustalone podczas kontroli. Funkcje budynków ustalono na podstawie danych z ewidencji gruntów i budynków oraz ustaleń pokontrolnych. Podatnika wezwano do skorygowania złożonej w dniu 9 września 2013 r. informacji, jednak nie złożył korekty. Organ powołał jako podstawę wznowionego postępowania art. 240 § 1 pkt. 5 Ordynacji podatkowej, wskazując, że na skutek kontroli stwierdzono opodatkowanie zbyt małej powierzchni budynków oraz ustalono funkcję budynków pozostałych niezgodnie z ewidencją. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wskazał, ze obliczenia organu są niezgodne z decyzją z ewidencji gruntów i budynków z 28 sierpnia 20012 r. (mylnie naniesione zmiany i wskazania na mapie budynku jako "inny"). Swoje uwagi podatnik skierował do geodety i miały one zostać uwzględnione (naniesione na mapę geodezyjną), czego nie uczyniono do dnia wnoszenia odwołania. Podatnik zanegował tezy organu o niezłożeniu przez niego zastrzeżeń pokontrolnych, gdyż dokonywał on na bieżąco korekty ustaleń dokonywanych przez pracowników w toku przeprowadzanej kontroli. Pracownicy uznali sporny budynek za związany z wykonywaniem działalności gospodarczej, chociaż podatnik pokazał im umowę najmu lokalu mieszkalnego. Są to pomieszczenia magazynowe bez ogrzewania, nienadające się do wykonywania działalności gospodarczej. Podatnik dokonuje montażu instalacji i napraw urządzeń w komorach chłodniczych czy klimatyzacjach u poszczególnych klientów, a nie w budynku przy ul. ... Swoje uwagi do protokołu kontroli wniósł on na piśmie złożonym w dniu 5 września 2013 r. Dotyczyły one błędnego dokonania pomiarów. To z jego inicjatywy dokonano powtórnego naliczenia podatku. Zarzucił on pracownikom organu działania o charakterze bezprawnym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w ... decyzją z dnia ..., utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że jest związany danymi z ewidencji gruntów i budynków, co wynika bezpośrednio z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 Prawo geodezyjne i kartograficzne. Jest to dokument o charakterze urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej i można przeprowadzać dowód przeciwko danym w niej zawartym, ale strona nie może posługiwać się danymi z aktu notarialnego nie odzwierciedlającymi stanu faktycznego. W wyniku kwestionowanej kontroli organ ustalił, że w 2012 r. D. była właścicielem działek o numerach ewidencyjnych: 33/1 i 203 o powierzchni gruntów ornych klasy IV A 0,0325 ha oraz 0,0336 ha gruntów pozostałych. Powierzchnia budynków mieszkalnych wynosi 118,74 m kw. a budynków pozostałych 75,99 m kw. Stawki dla podatku od nieruchomości i podatku rolnego organ ustalił na podstawie obowiązujących przepisów podatkowych prawa miejscowego. Organ drugiej instancji stwierdził, że podatnik został prawidłowo pouczony o prawie do złożenia zastrzeżeń pokontrolnych i z tego uprawnienia nie skorzystał skutecznie. Z tego względu organ na podstawie art. 291 § 3 Ordynacji podatkowej uznał, że strona nie kwestionuje ustaleń kontrolnych. Po wezwaniu organu pierwszej instancji przesłała informację podatkową, ale nie uwzględniła danych ustalonych podczas przeprowadzanej kontroli. Dane przekazane przez nią nie uwzględniały wobec tego stanu faktycznego. Niezasadne były ponadto zarzuty strony dotyczące nierzetelnego działania urzędników, albowiem w prawidłowy sposób ustalili oni przedmiot opodatkowania. W skardze D., reprezentowana przez adwokata, zarzuciła decyzji SKO w ... - błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że budynek nr 2 i 3 należący do skarżącej był zajęty przez ... na działalność gospodarczą i w konsekwencji nieprawidłowe naliczenie jej podatku; - błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że pomieszczenie w budynku nr 2 o pow. 6,20 m kw. było przeznaczone na magazyn do działalności gospodarczej męża skarżącej i w konsekwencji nieprawidłowe naliczenie podatku skarżącej; - błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że konstrukcja stalowa na gruncie skarżącej jest reklamą co doprowadziło do nieprawidłowego naliczenia podatku; - naruszenie prawa procesowego – art. 7 i 107 kpa poprzez niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego, w szczególności pominięcie w rozstrzygnięciu i uzasadnieniu decyzji obowiązku potrącenia przez organ kwoty podatku już uiszczonego przez skarżącą w latach 2012-2013. W uzasadnieniu skargi wskazano m.in., że lokal od skarżącej wynajmował dla celów mieszkalnych Piotr Głuszczak prowadzący działalność gospodarczą "...". Podał on omyłkowo co Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej , że miejscem wykonywania przez niego działalności gospodarczej jest nieruchomość przy ul. ... w .... Działalność gospodarczą wykonywał on głównie w terenie. Z tego względu niezasadne było naliczanie podatku według stawek dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W pomieszczeniu w budynku nr 2 o pow. 6,20 m kw nie ma magazynu, co strona podnosiła wielokrotnie w toku kontroli. Konstrukcja stalowa na działce nie 33/1 nie jest reklamą, są na tej tablicy wyłącznie treści o charakterze informacyjnym. Skarżąca nie czerpie korzyści materialnych z faktu istnienia tej tablicy. Organ wniósł o oddalenie skargi, powołując się na uzasadnienie zaskarżonej decyzji. Podczas rozprawy w dniu 22 stycznia 2015 r. Sąd dopuścił dowód z dokumentu – zawiadomienia o zmianie danych ewidencyjnych Prezydenta Miasta ... z dnia ... wraz z wydrukiem z kartoteki budynków dotyczącego działki nr 203 położonej na nieruchomości przy ul. ... w .... Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga zasługiwała na uwzględnienie, gdyż organy podatkowe obu instancji naruszyły prawo procesowe w stopniu mającym istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w ... z dnia ... utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta ... z dnia ... o uchyleniu w części decyzji z dnia 13 stycznia 2012 r. w sprawie ustalenia D. łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za 2012 r. w zakresie przedmiotu opodatkowania powierzchni gruntów, budynku mieszkalnego i budynku pozostałego oraz ustaleniu wysokości tego zobowiązania i sposobu płatności – po wznowieniu postępowania podatkowego. Podstawą wznowienia tego postępowania było stwierdzenie przez organ w postanowieniu z dnia 18 września 2012 r., że zobowiązanie podatkowe za wskazany okres zostało ustalone w sposób odmienny niż to wynika ze stanu faktycznego. W związku z tym, w ocenie organu, wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej). Rozpoznając niniejszą sprawę w pierwszej kolejności Sąd stwierdził, że w zaskarżonej decyzji organ podatkowy przyjął prawidłowe założenie, według którego organy podatkowe są związane – co do zasady – danymi z ewidencji gruntów i budynków, co wynika z art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne. Równocześnie wydruk z rejestru gruntów stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Stanowi on dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Należy dodać, że zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, a mianowicie: prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). Moc dowodowa dokumentów urzędowych nie jest jednak absolutna. Funkcjonowanie domniemań związanych z dokumentem urzędowym w postępowaniu podatkowym nie wyłącza możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko temu dokumentowi (art. 194 §3 Ordynacji), w tym przeciwko jego wiarygodności. Należy przy tym zaznaczyć, że możliwość przeprowadzenia przeciwdowodu względem dokumentu urzędowego w postępowaniu podatkowym nie stoi w sprzeczności z regułą, wedle której zmiany dotyczące danych w ewidencji gruntów i budynków należy dokonywać w odrębnym postępowaniu przed organami ewidencyjnymi. Informacje ujęte w operacie ewidencyjnym nieruchomości, dotyczące na przykład powierzchni czy też przeznaczenia gruntu i budynku, wprowadzone do tego rejestru przez właściwego starostę w ramach postępowania prowadzonego na podstawie przepisów Prawa geodezyjnego i kartograficznego, wywierają skutki materialnoprawne, mające również wpływ na zawartość danych ewidencji podatkowej nieruchomości (art. 7a ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Dopiero zmiana zapisów w ewidencji gruntów i budynków, dokonana przez uprawnione do tego organy geodezyjne, może stanowić podstawę do wznowienia postępowania w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego. W powyższej perspektywie należy stwierdzić, że w rozpoznawanym przypadku chodzi jednak nie tyle o kwestionowanie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, lecz o to, czy organy podatkowe wykazały, że istniała podstawa do wznowienia postępowania w sprawie ustalenia skarżącej łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości i podatku rolnym za 2012 r., na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ze względu na zgłoszenie do opodatkowania i – na tej podstawie – opodatkowanie zaniżonych powierzchni budynków usytuowanych na przedmiotowej nieruchomości. W rezultacie chodzi o stwierdzenie, czy organy miały podstawę uchylenia – w trybie wznowienia postępowania – decyzji z dnia ...w części dotyczącej przedmiotu opodatkowania powierzchni gruntów, budynku mieszkalnego i budynku pozostałego, w zakresie wskazanym w zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej. Należy przy tym podkreślić, że organ odwoławczy błędnie wskazał w pierwszym zdaniu uzasadnienia zaskarżonym akcie, że decyzja pierwszoinstancyjna wydana po wznowieniu postępowania dotyczyła ustalenia stronie wysokości podatku rolnego i podatku od nieruchomości za miesiące o stycznia do sierpnia 2012 r. W decyzji z dnia 5 listopada 2013 r. Prezydent Miasta ... uchylił bowiem w części decyzję z dnia 13 stycznia 2012 r. i ustalił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego za cały 2012 r. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Powyższy przepis wskazuje, że aby można było mówić o zaistnieniu tej podstawy wznowienia postępowania, muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności: wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji; nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję. Postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia postępowania co do przyczyn wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości zakończonego postępowania zwykłego, ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykły, oraz w razie stwierdzenia określonej wadliwości decyzji dotychczasowej – doprowadzenie do jej uchylenia i wydania nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy. W myśl art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego wydaje decyzję, w której: 1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie; 2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1; 3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz: a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70. W realiach rozpoznawanej sprawy organ podatkowy wydał decyzję dotyczącą 2012 r. wyłącznie na podstawie ustaleń z kontroli nieruchomości dokonanej w dniu 15 maja 2013 r. oraz na podstawie wydruku z rejestru gruntów z dnia 9 grudnia 2013 r. Według organu, w badanym 2012 r. strona była właścicielem – prócz budynków – gruntów ornych oraz pozostałych gruntów, gdy tymczasem ze wskazanego wydruku z rejestru gruntów wynika, że w 2013 r. była ona właścicielem gruntów oznaczonych symbolem "B" (tereny mieszkaniowe – w myśl § 68 ust. 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, Dz.U. Nr 38, poz. 454 z późn. zm.). Ponadto należy wskazać, że w 2012 r. Prezydent Miasta ... dokonał zmian w ewidencji gruntów i budynków w stosunku do działek ewidencyjnych należących do strony (zob. zawiadomienie Prezydent Miasta ... z dnia 27 sierpnia 2012 r.). Organy podatkowe nie wyjaśniły, jakie znaczenie miały powyższe zmiany w odniesieniu do opodatkowania przedmiotowych nieruchomości w 2012 r. Niemiarodajne w tym względzie są ustalenia kontroli organu z dnia 15 maja 2013 r. oraz dane wynikające z wydruku z rejestru gruntów z dnia 9 grudnia 2013 r. Organ nie wyjaśnił, czego dotyczyły zmiany w ewidencji nieruchomości skarżącej, które miały miejsce w 2012 r. – czy jedynie zmian funkcji budynku nr 2 na działce nr 33/1 (pow. 38,71 m kw.) z "inne niemieszkalne" na "mieszkalne", czy też innych zmian, a w konsekwencji, dlaczego w wydruku z rejestru gruntów z 2013 r. widnieją wyłącznie grunty oznaczonych symbolem "B" – a także, jaki wpływ miały te okoliczności na opodatkowanie przedmiotowych nieruchomości w 2012 r. W aktach podatkowych rozpoznawanej sprawy brak jest wypisu oraz wyrysu geodezyjnego z ewidencji gruntów i budynków za 2012 r., a jedynie wspomniane zawiadomienie Prezydent Miasta ... z dnia 27 sierpnia 2012 r. o zmianach w danych ewidencyjnych. Równocześnie, jak wskazano powyżej, organy podatkowe nie odniosły się do okoliczności istniejących w tym roku podatkowym. Strona skarżąca podnosiła w toku postępowania podatkowego szereg istotnych okoliczności odnoszących się do przedmiotu sprawy, w tym m.in. wskazując, że: "(...) nastąpiła pomyłka w Wydziale Geodezji i Kartografii, ze złym wskazaniem pomieszczeń mieszkalnych i gospodarczych, i naniesieniem ich błędnie na mapach geodezyjnych" oraz "(...) jest wniosek złożony na początku czerwca 2013 r. w Wydziale Geodezji i Kartografii o naniesienie zmian na mapach" (vide: pismo z dnia 27 czerwca 2013 r.). Okoliczności te zostały przez skarżącą rozwinięte w kolejnych pismach procesowych, w tym w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. Pomimo tego organy obu instancji nie zweryfikowały twierdzeń strony w powyższym zakresie. Co więcej, organy błędnie przyjęły, że skoro skarżąca nie zgłosiła zastrzeżeń do protokołu kontroli, to nie mogła w toku postępowania jurysdykcyjnego składać prawnie skutecznych oświadczeń. Naruszyły w ten sposób podstawową zasadę procesową, w myśl której organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań (art. 123 § 1 Ordynacji). Ponowienie rozpoznając sprawę organy podatkowe rozważą w pierwszej kolejności, czy zaistniała podstawa do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tzn. wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Przy tym organy powinny działać w zgodzie z przepisami działu IV Ordynacji podatkowej, w tym z postanowieniem zasady prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji), która w odniesieniu do niniejszego przypadku zakłada konieczność zbadania okoliczności faktycznych w czasie, w którym powstał obowiązek podatkowy, czyli w 2012 r. Organy powinny zebrać oraz rozpatrzyć cały niezbędny materiał dowodowy, w tym wypis i wyrys geodezyjny dotyczący spornych nieruchomości za 2012r. Ponadto organy powinny szczegółowo odnieść się do pism procesowych strony złożonych w toku postępowania, w których podniosła ona zastrzeżenia dotyczące kontroli podatkowej z dnia 15 maja 2012 r. oraz ustaleń poczynionych przez organy w toku postępowania podatkowego. Zebrane dowody powinny precyzyjnie i dokładnie wskazywać na to, czy zaistniały podstawy do wznowienia postępowania oraz w konsekwencji – do uchylenia decyzji z dnia 13 stycznia 2012 r. i orzeczenia co istoty sprawy, czy też znajdujące się w posiadaniu organu dowody nie pozwalają na przyjęcie ku temu podstaw, w związku z czym istnieje podstawa do odmowy uchylenia decyzji dotychczasowej (art. 245 § 1 pkt. 1 i 2 Ordynacji). Tak poczynione ustalenia powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji, które powinny odpowiadać rygorom z art. 210 Ordynacji podatkowej. W toku powyższych czynności organy będą respektowały reguły procesowe postępowania podatkowego, w tym zasady: prawdy obiektywnej, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu oraz wyjaśniania stronie zasadności przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy. Ponadto organ odwoławczy powinien działać w zgodzie z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego, rozpatrując sprawę w całości merytorycznie – w takim zakresie, w jakim postępowanie było prowadzone w pierwszej instancji (art. 127 Ordynacji). Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, wobec stwierdzenia naruszenia przez organy przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, Sąd orzekł w punkcie I sentencji o uchyleniu decyzji obu instancji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270). Rozstrzygając w punkcie II sentencji o kosztach postępowania Sąd miał na uwadze treść art. 200 p.p.s.a w zw. z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 461). W przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji postanowiono w punkcie III sentencji na podstawie art. 152 p.p.s.a.