III SA/Po 553/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Sędziowie NSA Tadeusz Geremek (spr.) WSA Walentyna Długaszewska Protokolant: sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2009 r. przy udziale sprawy ze skargi R.J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę /-/W. Długaszewska /-/M. Lorych – Olszanowska /-/T. M. Geremek W dniu [...]. R.J. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na podstawie dokumentu SAD nr OBR [...] używane motocykle marki [...] W wyniku przeprowadzonej weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny ustalił, że ceny motocykli wskazane w fakturach zakupu w sposób istotny odbiegają od cen podobnych motocykli używanych i dostępnych na polskim obszarze celnym. Naczelnik Urzędu Celnego wezwał stronę do nadesłania kserokopii faktur sprzedaży przedmiotowych pojazdów oraz rachunków za ich naprawę. Strona nadesłała kopie faktur, a także oświadczyła, iż nie posiada rachunków za naprawę, ponieważ jej działalność polega m.in. na naprawie pojazdów. Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] uznał ww. zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej określenia kwoty wynikającej z długu celnego i zapisu w polach [...] oraz określił podatek VAT z tytułu importu towarów w związku z nieprawidłowym zadeklarowaniem wartości celnej oraz wezwał stronę do uiszczenia odsetek wyrównawczych. Dyrektor Izby Celnej działając na skutek odwołania strony, decyzją z dnia [...]. utrzymał mocy orzeczenie organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie zaistniały uzasadnione podstawy do zanegowania ceny transakcyjnej sprowadzonych motocykli. O zakwestionowaniu wiarygodności rachunków zadecydowały zbyt niskie ceny sprowadzonych motocykli w stosunku do ich rzeczywistej wartości, co zostało potwierdzone wynikami analiz cen tego typu pojazdów na rynku kraju eksportu – katalog Schwacke Liste. Ceny katalogowe są cenami średnimi, a do ich ustalenia posłużyły nie tylko ceny pojazdów w dobrym stanie, ale także zużytych ponadprzeciętnie. W związku zaś z tym, że organ I instancji nie miał katalogu Schwacke Liste II/2003 skorzystał z katalogu późniejszego Schwacke Liste I/2004, co było dla strony korzystniejsze, bowiem cena motocykli z upływem 11 miesięcy spadła. Dokonując porównania cen okazało się, że mimo posłużenia się katalogiem z 2004r. kwoty podane na fakturach zakupu ww. pojazdów były średnio ponad trzykrotnie wyższe od cen pojazdów występujących na rynku eksportu. Ponieważ w odwołaniu strona podnosiła, że motocykle były uszkodzone, organ celny posłużył się opinią ekspertów. Pismami z dnia 4 września 2008r. B.E. określiło uszkodzenia mechaniczne, ale również ponadnormatywny przebieg i braki. Organ II instancji dokonał obliczeń, w których od cen motocykli odliczył koszty uszkodzeń i braków określonych przez rzeczoznawcę i stwierdził, że pomimo uwzględnienia indywidualnych okoliczności zakupu i cen towaru, uszkodzenia, braki, ceny pojazdów w sposób wyraźny odbiegają od cen motocykli wykazanych na rachunkach. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący podniósł zarzuty z postępowania administracyjnego, a także zarzucił organom celnym pozbawienie możliwości obrony praw, poprzez przeprowadzenie dowodu z pism z dnia 4 września 2008r. B.E., po wyznaczeniu stronie w dniu 4 lipca 2008r. terminu do zapoznania się aktami i wypowiedzenia w sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) sąd administracyjny bada legalność zaskarżonej decyzji, to jest jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej i oceny tej dokonuje w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w sprawie. Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, iż skarga okazała się nieuzasadniona. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 623), który stanowi: "przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej" w niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy Kodeksu celnego obowiązujące w dniu przyjęcia ww. zgłoszenia celnego. W pierwszej kolejności za nietrafny należy uznać zarzut skarżącego pozbawienia możliwości obrony praw, poprzez przeprowadzenie dowodu z pism z dnia 4 września 2008r. B.E., po wyznaczeniu stronie w dniu 4 lipca 2008r. terminu do zapoznania się aktami i wypowiedzenia w sprawie. Organy celne stosownie do treści art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej zapewniły skarżącemu czynny udział w toczącym się postępowaniu, a przed wydaniem decyzji umożliwiły wypowiedzenie się co do zebranych materiałów w sprawie, poprzez wyznaczenie w tym celu podatnikowi 7-dniowego terminu. Następnie, po tym czasie, już bez gromadzenia dalszych dowodów Dyrektor Izby Celnej wydał decyzję, którą utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji. Prawdą jest, że w uzasadnieniu organ celny powołał się m.in. na ekspertyzę B.E. z dnia 4 września 2008r., lecz z akt administracyjnych jednoznacznie wynika, iż przywołane w ekspertyzie opisy techniczne pojazdów nie zostały sporządzone w 2008r., a zatem umieszczenie w uzasadnieniu orzeczenia daty "4 września 2008r." w ocenie Sądu stanowi oczywistą omyłkę popełnioną podczas redagowania tekstu. Faktyczną datą sporządzenia ekspertyzy, jak wynika z przedłożonych Sądowi akt jest dzień 4 września 2003r. Ponadto zdaniem składu orzekającego mają rację organy celne obu instancji, że w niniejszej sprawie zaistniały uzasadnione podstawy do zanegowania ceny transakcyjnej motocykli. O zakwestionowaniu wiarygodności rachunków przesądziły zbyt niskie ceny pojazdów w stosunku do ich rzeczywistej wartości, co zostało potwierdzone w wyniku przeprowadzonego postępowania administracyjnego, a w szczególności poprzez analizę cen tego typu motocykli na rynku kraju eksportu – Schwacke Liste. W związku z tym, iż organy celne nie posiadały katalogu Schwacke Liste I/2003, który winien zostać zastosowany w niniejszej sprawie, zasadnie posłużyły się wersją późniejszą katalogu Schwacke Liste I/2004, bardziej korzystną dla skarżącego z uwagi na fakt, że średnia cena sprowadzonych pojazdów z upływem 11 miesięcy spadła. Przepisy Kodeksu celnego zapewniają możliwość ochrony interesu Skarbu Państwa przed posługiwaniem się przez podmioty dokonujące obrotu z zagranicą niewiarygodnymi dokumentami, upoważniając organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej, jak domaga się tego skarżący, jako wartości celnej towaru. Stanowisko to jest już ugruntowane w orzecznictwie Sądów administracyjnych. Ponadto art. 23 § 7 Kodeksu celnego stanowi, że wartość transakcyjna nie może zostać przyjęta za wartość celną, gdy organy celne w uzasadnionym przypadku stwierdzą, iż przedłożone dokumenty są niewiarygodne. W świetle zaś tej regulacji wiarygodność faktury obejmuje nie tylko jej autentyczność, ale także wiarygodność zawartej w tym dokumencie ceny transakcji. W konsekwencji zakwestionowania wartości transakcyjnej pojazdów zaistniała konieczność ustalenia wartości celnej sprowadzonych motocykli z wykorzystaniem metod zawartych w art. 25 – 29 Kodeksu celnego. Organy celne w uzasadnieniu rozstrzygnięć wyczerpująco uzasadniły dlaczego odrzuciły art. 25 – 28 Kodeksu celnego i z jakiego powodu zastosowały tzw. "metodę ostatniej szansy". Stosując tę metodę można oprzeć się m.in. na specjalistycznych katalogach, które podają informacje ustalone na podstawie analiz prowadzonych na reprezentatywnej próbie motocykli używanych z całego kraju, a informacje uwzględniają takie okoliczności jak: spadek ceny związany z rocznikiem pojazdu, przebieg, stan techniczny. Na koniec należy tylko wspomnieć, iż skarżący był wzywany przez organy celne do złożenia dokumentów potwierdzających koszty dokonywanych napraw oraz umów kupna-sprzedaży następnym osobom. W odpowiedzi na to wezwanie skarżący oświadczył, iż nie posiada dokumentów potwierdzających koszty dokonywanych napraw, albowiem napraw takich dokonał sam w oparciu o zasoby magazynowe. W aktach brak jest jednak dokumentacji potwierdzającej stanowisko skarżącego. Stosownie do art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (celnym). Z zasady tej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Organy celne mają podejmować wszelkie działania, ale ustawodawca zastrzega, że mają to być działania niezbędne. Główny ciężar dowodzenia obciąża organ podatkowy (celny) i nie obowiązuje tu wprost reguła z art. 6 Kodeksu cywilnego, w myśl której ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. Nie oznacza to jednak, że obowiązek poszukiwania i przedstawiania dowodów co do okoliczności istotnych w sprawie spoczywa wyłącznie na organach celnych. W określonych podatkowych stanach faktycznych, w których ustawodawca uzna to za celowe, a więc uzasadnione interesem podatnika lub interesem publicznym, ciężar dowodzenia obarcza również stronę postępowania. Innymi słowy na organach prowadzących postępowanie spoczywa obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. Obowiązek organów celnych nie ma jednak charakteru absolutnego i nie oznacza, że w niektórych sytuacjach, strona zwolniona jest od dowodzenia i wykazywania okoliczności, na które się powołuje lub które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonego faktu może doprowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. W tym zakresie ciężar dowodu spoczywa także na stronie. Jeżeli więc istnieją jakiekolwiek dowody mające wpływ na inne niż w decyzji rozstrzygnięcie w sprawie, skarżący powinni je przedłożyć, gdyż strona w swym dobrze rozumiany interesie winna wykazywać dbałość o przedstawienie środków dowodowych, zaś obowiązki organu, jako gospodarza postępowania celnego nie zwalniają skarżącego z oferowania dowodów na wskazanie swoich racji, organy celne nie muszą poszukiwać w nieskończoność dowodów gdy nie oferuje ich sama strona. Podsumowując, w ocenie Sądu przy podejmowaniu skarżonej decyzji nie naruszono przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia skonstruowane zostało w sposób umożliwiający realizację zasady ogólnej przekonywania (art. 124 Ordynacji podatkowej), a także objaśnia tok myślenia prowadzący do zastosowania konkretnego przepisu prawnego w sprawie; zawiera oba podstawowe jego elementy, a mianowicie uzasadnienie prawne, które wskazuje przepisy mające zastosowaniowe w danej sprawie oraz uzasadnienie faktyczne zawierające wskazanie faktów, na których organ nadzoru się oparł. Wobec tego zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku W. Długaszewska /-/ M. Lorych-Olszanowska /-/ T.M. Geremek za nieobecnego sędziego /-/ T.M. Geremek D.W.d