III SA/Po 575/19

Dnia 13 listopada 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Sachajko Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska WSA Małgorzata Górecka (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2019 roku przy udziale sprawy ze skargi [...] w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2019 roku nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2019 r. nr [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...]- ([...]) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania. UZASADNIENIE. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] czerwca 2019 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2019 r. w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego, przeprowadzonego wobec [...] Sp. z o. o. z siedzibą w [...] w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia [...] listopada 2017 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że [...] jako wierzyciel skierowała do organu I instancji przedmiotowy tytuł wykonawczy. Organ ten dokonał zawiadomieniem z dnia [...] grudnia 2017 r. zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego strony zobowiązanej. Wyegzekwowano kwotę [...]zł, którą rozliczono na należne koszty egzekucyjne. Ostatecznie egzekucja administracyjna wobec spółki została zakończona wydaniem przez organ I instancji postanowienia z dnia [...] kwietnia 2019 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r. organ I instancji obciążył wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...]zł, powstałymi z naliczenia kwot z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne ( opłata w wysokości [...] % kwoty egzekwowanej należności objętej tytułem wykonawczym wraz z odsetkami naliczonymi na dzień [...] grudnia 2017 r. ) oraz z tytułu dokonanego zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanej spółki ( naliczono opłatę w wysokości [...] % egzekwowanej należności wraz z odsetkami naliczonymi na dzień [...] grudnia 2017 r. ). Po rozpatrzeniu zażalenia wierzyciela organ II instancji utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ II instancji wskazał, że zgodnie z art. 64 § 1 pkt. 4 p.p.s.a. organ egzekucyjny w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty - za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych – [...]% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż [...] Zgodnie natomiast z art. 64 § 6 p.p.s.a. organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi [...]% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż [...]. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny obciążył na podstawie art. 64 c § 4 p.p.s.a. wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...]zł, albowiem nie mogły być one ściągnięte od zobowiązanej spółki. Zdaniem organu II instancji zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego było skuteczne i dlatego organ I instancji miał podstawy do naliczenia za te czynności opłat. Obciążają one wierzyciela w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanego zostało umorzone. W ocenie organu II instancji nie doszło ponadto do naruszenia art. 7 § 2 u.p.e.a. oraz art. 29 § 2 pkt 2 u.p.e.a. Organ egzekucyjny przystępujący do egzekucji z wierzytelności rachunku bankowego nie ma możliwości dokonania oceny, czy środek ten doprowadzi do pokrycia kosztów egzekucyjnych czy też nie. Nie ma bowiem wiedzy o wysokości środków na tym rachunku. W skardze do WSA w Poznaniu strona zarzuciła naruszenie : - art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. - art. 7, art. 8, art. 77 § 1, art. 80 w zw. z art. 124 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. - art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 80 kpa - art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 7 § 2 u.p.e.a, art. 29 § 2 pkt 2 u.p.e.a. i art. 64 c § 7 u.p.e.a. - art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. Strona wniosła o uchylenie postanowień obu instancji. W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W przedmiotowej sprawie [...] jako wierzyciel skierowała do organu I instancji przedmiotowy tytuł wykonawczy. Organ ten dokonał zawiadomieniem z dnia [...] grudnia 2017 r. zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego strony zobowiązanej. Wyegzekwowano kwotę [...]zł, którą rozliczono na należne koszty egzekucyjne. Ostatecznie egzekucja administracyjna wobec spółki została zakończona wydaniem przez organ I instancji postanowienia z dnia [...] kwietnia 2019 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r. organ I instancji obciążył wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...]zł, powstałymi z naliczenia kwot z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne ( opłata w wysokości [...] % kwoty egzekwowanej należności objętej tytułem wykonawczym wraz z odsetkami naliczonymi na dzień [...] grudnia 2017 r. ) oraz z tytułu dokonanego zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanej spółki ( naliczono opłatę w wysokości [...] % egzekwowanej należności wraz z odsetkami naliczonymi na dzień [...] grudnia 2017 r. ). Wskazać należy, że zgodnie z art. 64 § 1 pkt. 4 p.p.s.a. organ egzekucyjny w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty - za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych – [...]% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż [...]. Zgodnie natomiast z art. 64 § 6 p.p.s.a. organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi [...]% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż [...]. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Zdaniem Sądu w kontrolowanej sprawie organy przyjęły błędną wykładnię art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela zapatrywanie wyrażone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, że "opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych" (wyroki NSA z dnia 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15, z 10 kwietnia 2018 r., II FSK 914/16; wyrok WSA w Poznaniu z 05 lipca 2018 r., III SA/Po 173/18, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach, dalej jako CBOSA). Treść cytowanego tekstu prawnego wskazuje, że opłatę egzekucyjną w wysokości wyżej określonej należy pobrać za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych. Skoro ustalenie wskazanej opłaty uzasadnia zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, to warunkiem koniecznym dla naliczenia i pobrania tej opłaty jest istnienie, ewentualnie wpłynięcie przed umorzeniem postępowania egzekucyjnego, środków pieniężnych na zajęty rachunek bankowy. W przedmiotowej sprawie nie doszło do zajęcia środków pieniężnych, które stanowić mogły całość lub część kwoty dochodzonej na podstawie tytułu wykonawczego. Zajęte środki zostały w całości zaliczone na poczet kosztów egzekucyjnych. Sąd przyjmuje powyższą wykładnię powołanych przepisów, gdyż interpretacja ta najpełniej uwzględnia ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Oznaczając zakres obciążenia opłatą z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Sąd uwzględnił, że opłaty egzekucyjne nie stanowią daniny publicznej o charakterze podatkowym. Cechą charakterystyczną odróżniającą opłatę od podatku jest jej odpłatność. Podatek jako danina nieodpłatna nie wiąże się z żadnym bezpośrednim świadczeniem wzajemnym na rzecz podatnika. Natomiast opłaty pobierane są w związku z wyraźnie wskazanymi usługami i czynnościami organów administracji publicznej. Z akt sprawy wynika, że opłaty ustalono w sposób nie związany z rzeczywistymi kosztami prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Ich wysokość określona została stosunkowo, jako określony procent od kwoty egzekwowanej należności. W kontrolowanej sprawie nie wystąpiła sytuacja zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w tym sensie, że zajęte środki pieniężne nie stanowiły całości lub części kwoty dochodzonej na podstawie przedmiotowego tytułu wykonawczego. W ocenie Sądu wykładnia art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. powinna uwzględniać kwestię ekwiwalentności świadczenia wzajemnego, wynikającą z charakteru czynności organów egzekucyjnych. Opłaty za czynności egzekucyjne ustawodawca wiąże z podejmowaniem i dokonywaniem czynności egzekucyjnych, czyli ze stosowaniem środków bezpośrednio prowadzących do wykonania egzekwowanego obowiązku. Z kolei opłata manipulacyjna stanowi zwrot wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny za wszelkie czynności manipulacyjne dokonane w toku prowadzonej egzekucji. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyżej wymienionego wyroku (pkt 4.3. uzasadnienia) wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Wskazał jednakże, że swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi pomiędzy interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Trybunał Konstytucyjny jednoznacznie uznał, że wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za których podjęcie opłaty te zostały naliczone. Sąd uznaje, że obowiązek uiszczenia opłaty egzekucyjnej z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. nie powstaje, gdy jej dokonanie nie wiąże się z zablokowaniem środków pieniężnych na rachunku bankowym zobowiązanego ( środków stanowiących przynajmniej części dochodzonej wierzytelności ). Zgodnie z art. 64 c § 4 u.p.e.a. wierzyciel pokrywa koszty postępowania egzekucyjnego, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Przedmiotowa regulacja nie wymienia przyczyn niemożliwości ściągnięcia kosztów egzekucyjnych od zobowiązanego, nie rozróżnia w tym przedmiocie powodów faktycznych i prawnych. W tej sytuacji wierzyciel nie tylko nie odzyskuje od zobowiązanego dochodzonej w toku postępowania egzekucyjnego należności, ale jest obciążany kosztami bezskutecznej egzekucji. Dlatego też oprócz wskazania podstawy prawnej obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, organ egzekucyjny winien wziąć pod uwagę, czy rozstrzygnięcie o kosztach będzie zgodne z zasadami ogólnymi postępowania egzekucyjnego zawartymi w ustawie, w szczególności zasadą celowości postępowania, tj. czy nie obciąża się wierzyciela opłatami za czynności, co do których już przed ich podjęciem wiadomo, że nie doprowadzą do pokrycia kosztów egzekucyjnych. Zatem zasady ogólne postępowania egzekucyjnego muszą być brane pod uwagę przy wydaniu orzeczenia w zakresie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi (prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 26 listopada 2014 r., I SA/Po 638/14, od którego NSA oddalił skargę kasacyjną ww. wyrokiem; CBOSA). W przypadku egzekwowania należności pieniężnych postępowanie egzekucyjne powinno doprowadzić, co do zasady, do odzyskania należności od zobowiązanego, zatem majątek wierzyciela powinien ulec powiększeniu, a nie uszczupleniu. Zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny jest obowiązany do podejmowania środków egzekucyjnych zmierzających bezpośrednio do wykonania obowiązku. W niniejszej sprawie, w ocenie Sądu, nie wzięto pod uwagę unormowań zawartych w u.p.e.a., jak również - poprzez odesłanie wskazane w art. 18 u.p.e.a. – także zasad ogólnych K.p.a. W niniejszej sprawie organ egzekucyjny prowadził egzekucję z rachunku bankowego. Bez wątpienia prowadzenie egzekucji wiąże się z ponoszeniem kosztów egzekucyjnych w postaci opłat egzekucyjnych i wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny. Należy jednak mieć na uwadze okoliczność podnoszoną przez Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu ww. wyroku, że w egzekucji administracyjnej organy egzekucyjne zasadniczo przynależą do tego samego pionu organizacyjnego co organy wydające decyzje administracyjne. Organy te powołane są do działania w imieniu i na rachunek państwa, natomiast w egzekucji sądowej komornik sądowy działa jako funkcjonariusz publiczny, ale czynności egzekucyjne wykonuje na własny rachunek. Skoro prowadzenie egzekucji wiąże się z ponoszeniem kosztów egzekucyjnych w postaci opłat egzekucyjnych i wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny, ale prowadzona egzekucja okazała się bezskuteczna, zaś ustawodawca nie określił dotąd maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., jak i nie określił sposobu określania wysokości tych opłat w razie umorzenia postępowania do czego został zobowiązany przez Trybunał (pkt 5. uzasadnienia) rolą organu egzekucyjnego jest określenie poniesionych przez siebie faktycznie kosztów. W konsekwencji powyższego powinno nastąpić obciążenie wierzyciela faktycznie poniesionymi przez organ egzekucyjny kosztami. Mając na uwadze powyższe okoliczności, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. orzeczono jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach postanowiono w oparciu o art. 200 P.p.s.a.