III SA/Po 603/13

Dnia 17 września 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Szymon Widłak Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska WSA Mirella Ławniczak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2013 roku przy udziale sprawy ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego w [...], decyzją z dnia [...] października 2011 roku, adresowaną do J. Z., na podstawie art. 21 §1 pkt 1 i §3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 2 pkt 1 i pkt 11, art. 3 ust. 2, art. 76 §1, art. 80 ust.1, ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 pkt 1 oraz art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku - O podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004r. nr 29, poz. 257 ze zm.) określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 7.795,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Mitsubishi L 200 o numerze nadwozia [...]. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że samochody marki Mitsubishi L 200 o numerze nadwozia [...] należy klasyfikować do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne zasadniczo przeznaczone do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego (oględziny, dokumentacja fotograficzna, dokumenty rejestracyjne, dokumenty z przeglądów technicznych i inne) organ stwierdził, że nadwozie przedmiotowego pojazdu składa się z czterodrzwiowej oddzielnej części pasażerskiej (okna wzdłuż dwubocznych paneli, cztery drzwi z oknami na bocznych panelach, wnętrze wykończone tapicerką welurową) oraz części ładunkowej z uchylną tylną klapą. Pojazd posiada w części pasażerskiej dwa rzędy siedzeń - dwa fotele z przodu (kierowcy i pasażera) oraz trzyosobową tylną kanapę z dwoma zagłówkami i trzema pasami bezpieczeństwa. Dopuszczalna ładowność to 915 kg. Długość rozstawu osi spornego pojazdu wynosi 302 cm, a wewnętrzna maksymalna długość podłogi skrzyni bagażowej to 137 cm. Mając na uwadze powyższe parametry techniczne Naczelnik Urzędu Celnego wyjaśnił, że ogólny wygląd pojazdu oraz jego funkcja osobowo-towarowa, w tym porównanie długości skrzyni ładunkowej z długością rozstawu osi pojazdu, nakazują klasyfikację pojazdu do pozycji 8703 (samochody osobowe). W konsekwencji, Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że w okolicznościach kontrolowanej sprawy powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Organ podatkowy przyjął, ż obowiązek podatkowy powstał, zgodnie z oświadczeniem podatnika, z dniem sprowadzenia pojazdu do kraju, czyli z dniem 15 września 2008 roku. Za podstawę opodatkowania organ przyjął, kwotę jaką nabywca był obowiązany zapłacić za pojazd (kwota z rachunku 17.050 euro, według kursu EUR z dnia 15 września 2008 roku - 57.318,69 zł) i zastosował stawkę podatkową 13,6% dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2000cm³. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono również, że podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia odsetek za zwłokę według zasad wynikających z ustawy – Ordynacja podatkowa. Podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, skorzystał z prawa odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. Strona wniosła o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Dyrektor Izby Celnej w [...], decyzją z dnia [...] lutego 2013 roku, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podzielił ustalenia faktyczne oraz klasyfikację taryfową spornego pojazdu dokonane przez Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego wyjaśniono, że do celów poboru akcyzy i oznaczania znakami akcyzy w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym, zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. O podatku akcyzowym, stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze. Przy czym prawidłowej klasyfikacji dokonuje się w oparciu o Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej, które mają moc normy prawnej (rozporządzenie Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnotowej Taryfy Celnej. Przy ustalaniu właściwej pozycji CN należy kierować się także Notami Wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów -nomenklatura CN jest 8 - znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS) stanowiącego załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 01 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. nr 86, poz. 880). Noty Wyjaśniające należy traktować, jako część opisową Scalonej Nomenklatury. Dla określenia zakresu opodatkowania podatkiem akcyzowym ustawodawca odwołał się ściśle do kodów Nomenklatury Scalonej. W związku z powyższym oraz związku z zasadą autonomii prawa podatkowego dla grupowania i klasyfikowania pojazdów (nadawania poszczególnych kodów CN) nie mają żadnego znaczenia obowiązujące w systemie prawnym przepisy o ruchu drogowym oraz przepisy w sprawie warunków technicznych, które pojazdy samochodowe powinny spełniać. Zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym spornego pojazdu, jako istotne z punktu widzenia jego stanu technicznego, czyli spełnienia warunków dopuszczenia do ruchu i rejestracji nie rodzi żadnych prawnopodatkowych konsekwencji, albowiem te wiązać należy, jedynie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym i klasyfikacją taryfową. Organ odwoławczy wyjaśnił, że sporny samochód wyczerpuje cechy pojazdów zaliczanych do pozycji 870. Rodzaj i wyposażenie kabiny pasażerskiej w skazują, że pojazd Mitsubishi L 200 jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, co jest jego główną funkcją. Organ uznał, że w okolicznościach niniejszej sprawy uzasadnione było odwołanie się do dodatkowego kryterium klasyfikacyjnego – stosunku długości skrzyni ładunkowej do rozstawu osi. Według Not Wyjaśniających pozycja CN 8703 obejmuje samochody typu pick-up. Jednakże takie pojazdy należy klasyfikować do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub pojazd posiada więcej niż dwie osie. Według parametrów technicznych określonych w katalogu producenta sporny pojazd posiada rozstaw osi o wielkości 3000 mm, a długość skrzyni ładunkowej o wielkości 1325 mm. Zatem długość powierzchni ładunkowej jest mniejsza niż 50% rozstawu osi (1500mm). Klasyfikację do kodu CN 8703 uzasadniają także wyniki pomiaru dokonane podczas oględzin pojazdu (długość skrzyni ładunkowej wyniosła 1370 mm, a 50 % długości rozstawu osi spornego pojazdu to 1501 mm). Organ odwoławczy wyjaśnił również, że o klasyfikacji nie przesądzają zapisy w dowodzie rejestracyjnym, czy też treść świadectwa homologacji spornego pojazdu. Definicja samochodu ciężarowego skonstruowana dla potrzeb ustawy - Prawo o ruchu drogowym nie ma zastosowania w sprawach z zakresu prawa akcyzowego, które reguluje odrębna ustawa. Także homologacja pojazdu nie jest podstawowym dowodem, który świadczy o klasyfikacji pojazdu w celu stwierdzenia powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Świadectwo homologacji jest bowiem urzędowym potwierdzeniem, że dany typ pojazdu z punktu widzenia bezpieczeństwa może uczestniczyć w ruchu drogowym. W świetle przepisów Dyrektywy 2007/46/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 września 2007 roku ustanawiającej ramy dla homologacji pojazdów silnikowych i przyczep oraz układów, części i oddzielnych zespołów technicznych głównym celem dyrektywy jest zagwarantowanie, aby nowe pojazdy, części i oddzielne zespoły techniczne wprowadzone do obrotu zapewniały wysoki poziom bezpieczeństwa i ochrony środowiska. J. Z., reprezentowany przez pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, skorzystał z prawa skargi do sądu administracyjnego. Skarżący zażądał uchylenia zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 122 oraz 187 §1 ustawy – Ordynacja podatkowa w związku z art. 4 i art. 100 §1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku O podatku akcyzowym. W ocenie Skarżącego przedmiotem oceny organu w pierwszej kolejności powinno być ustalenie, przy wykorzystaniu całego materiału dowodowego, zasadniczego przeznaczenia pojazdu, a nie jak to uczyniły organy jedynie na podstawie ogólnych cech pojazdu, które stanowią subiektywną projekcję oceniającego wynikającą z przeprowadzonych oględzin pojazdu. Subiektywne kryterium oceny ogólnego wyglądu nie może być podstawą obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy. Ponadto organ odwołał się do bardzo wąskich i pomocniczych kryteriów określonych w wyjaśnieniach do nomenklatury scalonej oraz ich nowelizacji. Przy czym organ od razu posłużył się kryterium określonym w Notach Wyjaśniających, wskazując, że maksymalna wewnętrzna długość powierzchni podłogi do transportu towarów jest mniejsza niż 50% długości rozstawu osi. Komitet HS przyjął, że przy określaniu klasyfikacji pojazdu do pozycji 8704 kluczowe znaczenie ma ładowność pojazdu przypadająca na część pasażerską i towarową. Organ z kolie I instancji przyjął, że proporcje ładowności przypadające na część pasażerską i towarową przedstawiają się następująco: masa pasażerów (4x70 kg) plus kierowca (70 kg) wynosi 350 kg, co przy dopuszczalnej ładowności 915 kg, co pozwala ustalić, że na część towarową przypada 565 kg. Organ nie wziął pod uwagę przy ustalaniu stanu faktycznego zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 16 września 2008 roku oraz z dnia 20 października 2008 roku. Twierdzenie organu II instancji, że badania z października 2008 roku nie ma w aktach sprawy wprost narusza art. 187 §1 Ordynacji podatkowej. Skarżący podkreślił, że powołane dokumenty wskazują na przeznaczenie pojazdu jako ciężarowy i pochodzą od osób posiadających wiadomości specjalne. Karta pojazdu przetłumaczona przez tłumacza przysięgłego języka niemieckiego w sposób wiarygodny i wyczerpujący wskazuje, że sporny pojazd to samochód ciężarowy z otwartą skrzynią ładunkową. Karta pojazdu nabiera zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy w kontekście orzeczenia TSUE z dnia 6 września 2012 roku w sprawie C-150-11, w którym uznano, że parametry techniczne używanych pojazdów zarejestrowanych uprzednio w innym państwie członkowskim mogą być określone na podstawie istniejących już dokumentów rejestracyjnych. Dyrektor Izby Celnej podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona. Sąd nie stwierdził ani naruszenia prawa uzasadniającego wznowienie postępowania, ani przyczyn uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Organy prawidłowo przyjęły, że rozstrzygnięcie kontrolowanej sprawy winno nastąpić w oparciu o przepisy ustawy z 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.). Zgodnie bowiem z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm.) jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Celnego nie naruszają przepisów postępowania w sposób, który uzasadnia ich usunięcie z obrotu prawnego. Pozostawienie zaskarżonej decyzji w obrocie prawnym nie narusza przepisów prawa materialnego. Organy celne zgodnie z prawem przyjęły, iż przedmiotem opodatkowania w rozumieniu art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. O podatku akcyzowym są samochody osobowe wedle kryteriów klasyfikacyjnych określonych systemem klasyfikacji towarów według Nomenklatury Scalonej. W konsekwencji dla potrzeb opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodem osobowym jest pojazd tak sklasyfikowany na podstawie reguł Nomenklatury Scalonej, nawet wówczas, gdyby dany towar był traktowany odmiennie na gruncie przepisów, które nie dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem akcyzowym. Przesłanki klasyfikacji taryfowej pojazdów są niezależne w szczególności od warunków klasyfikacji rejestracyjnej pojazdów. Klasyfikacja taryfowa nie podważa klasyfikacji rejestracyjnej i na odwrót, są to odrębne akty klasyfikacji prawnej tych samych przedmiotów. Dopuszczalna prawnie jest odmienna klasyfikacja na gruncie klasyfikacji rejestracyjnej oraz na gruncie klasyfikacji taryfowej, a to z tego względu, iż kryteria klasyfikacyjne są odmienne. Z treści art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym wynika, że przepisy ustawy - Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego, zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie jest zarejestrowany, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju). Sąd podziela stanowisko zaprezentowane w odpowiedzi na skargę, że orzeczenie TSUE z dnia 6 września 2012 roku w sprawie C-150/11 nie dotyczy kwestii opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Znaczenie powołanego orzeczenia odnosi się do kwestii regulowanych prawem krajowym, a objętych zakresem przedmiotowym stosowania ustawy - Prawo o ruchu drogowym i przepisów wykonawczych do tej ustawy. Podobnie przedstawia się kwestia aktu homologacji spornego pojazdu. Możliwość klasyfikowania jakiegoś pojazdu do kodu CN 8703 nie zostaje wykluczona przez uzyskanie świadectwa homologacji ciężarowej. Kryteria na podstawie, których następuje wydawanie świadectwa homologacji zdecydowanie różnią się od kryteriów ustanowionych dla celów poboru akcyzy. Stąd świadectwo homologacji, które nawiązuje do podziału samochodów na osobowe i ciężarowe nie stanowi dokumentu przesądzającego o klasyfikacji pojazdu do określonego kodu CN. Dokument ten może i powinien, jako jeden z dowodów, być brany pod uwagę przy dokonywaniu klasyfikacji, ale nie ma rozstrzygającego znaczenia. W konsekwencji zapisy w takich dokumentach jak akt homologacji, czy dokument rejestracji pojazdu nie czyniły zbędnym postępowania wyjaśniającego w zakresie klasyfikacji taryfowej spornego samochodu, gdyż wskazane dowody rozstrzygają wyłącznie o statusie spornego pojazdu na gruncie przepisów Prawa o ruchu drogowym. Istnienie takich dokumentów nie uzasadnia stanowiska o subiektywnym charakterze dowodu z oględzin pojazdu. W konsekwencji Sąd orzekający w niniejszej sprawie uznaje, że organy celne dokonały prawidłowej wykładni prawa materialnego i prawidłowo zakreśliły ramy postępowania wyjaśniającego; organy celne prawidłowo wyznaczyły granice autonomii prawa podatkowego przy rozstrzyganiu kontrolowanej sprawy. Analiza dowodów zgromadzonych w aktach administracyjnych potwierdza, że przewóz osób jest zasadniczym przeznaczeniem nabytego wewnątrzwspólnotowo pojazdu. Dowody zgromadzone w aktach sprawy w sposób obiektywny wskazują bowiem, że samochód Mitsubishi L 200 o numerze nadwozia [...], to pojazd typu pick-up, składający się z zamkniętej czterodrzwiowej kabiny pasażerskiej przeznaczonej do przewozu 5 osób oraz otwartej części ładunkowej z otwieraną tylną burtą. W kabinie pasażerskiej znajdują się dwa rzędy siedzeń z pasami bezpieczeństwa (dwa fotele z przodu oraz trzyosobowa kanapa z tyłu). W pojeździe obecne są dwie pary drzwi z oknami na bocznych panelach. Kabina pasażerska jest wyłożona tapicerką. Ustalenia faktyczne poczynione przez organy celne na podstawie: dokumentacji zdjęciowej, protokołu oględzin, dokumentów rejestracyjnych (zarówno krajowych, jak i zagranicznych), danych producenta samochodów Mitsubishi, wyceny pojazdu według notowań Eurotax, nie budzą wątpliwości, co do zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy, z tego względu Sąd orzekający w niniejszej sprawie przyjmuje je jako własne. Mając na uwadze powyższe organy prawidłowo przyjęły, że konstrukcja spornego samochodu jest typowa dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Obecność siedzeń z pasami bezpieczeństwa znajdujących się za siedzeniem lub kanapą kierowcy jest cechą typową dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, co uzasadnia klasyfikację spornego pojazdu do kodu CN 8703. W okolicznościach kontrolowanej sprawy zaktualizowała się konieczność zastosowania dalszego kryterium klasyfikacyjnego; kryterium określonego przez noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C 74/1 z dnia 31 marca 2007 roku. W świetle powołanych zapisów pojazdy tupu pick-up należy klasyfikować do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli pojazd posiada więcej niż dwie osie. Podkreślić w tym miejscu należy, że zarówno dane producenta, jak i przeprowadzone oględziny uzasadniały klasyfikację do kodu CN 8703 (samochody osobowe). Wbrew zarzutom skargi w sprawie nie doszło do zarzucanego przez stronę skarżącą naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty rejestracyjne złożone przez skarżącego. To, że organ wyprowadził z zebranych materiałów dowodowych wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne od tych, które wskazywał skarżący, nie stanowi o naruszeniu zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów, a także nie uchybia prawidłowemu przeprowadzeniu całego postępowania (art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa). Wskazać w tym miejscu należy, że już z badania technicznego pojazdu wynika, że jest to samochód ciężarowo-osobowy (badanie techniczne z dnia 16 września 2008 roku). Wbrew twierdzeniom skargi w aktach administracyjnych nie ma zaświadczenia z badania technicznego spornego pojazdu przeprowadzonego w dniu 20 października 2008 roku. Należy przy tym podkreślić, że organy podatkowe nie kwestionowały zapisów zawartych w przedłożonych przez skarżącego dokumentach zagranicznych i krajowych, w których przedmiotowy samochód został określony jako "samochód ciężarowy", czy "ciężarowo-osobowy". Jednak wskazane dokumenty (nawet przetłumaczone przez przysięgłego tłumacza, co oczywiście nie zmieniło ich znaczenia prawnomaterialnego) nie mogły automatycznie skutkować przyjęciem stanowiska, że sporny pojazd jest samochodem ciężarowym (pojazdem który należy klasyfikować do kodu CN 8704). Właściwymi do dokonywania klasyfikacji taryfowej są wyłącznie organy celne. Kwestia ta nie należy również do biegłych. Na gruncie klasyfikacji taryfowej kluczowe znaczenie przypisano przeznaczeniu samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu. W niniejszej sprawie sporne dokumenty zostały wzięte pod uwagę przez organy podatkowe jednak w świetle pozostałych okoliczności dotyczących cech i ogólnego wyglądu samochodu, zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu, w ocenie tych organów, a także Sądu, nie mogły mieć decydującego znaczenia dla określenia jego charakteru. Podkreślić przy tym należy, że Skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów, w tym dokumentów zagranicznych, z których wynikałoby, iż nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd w obrocie prawnym na terytorium któregokolwiek z innych krajów członkowskich Unii Europejskiej był klasyfikowany do kodu CN 8704. Z tego względu nie może być mowy o naruszeniu art. 194 §1 ustawy – Ordynacja podatkowa. W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtowało się już stanowisko, że różnica pomiędzy pozycją 8703 (pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi, jak samochodami wyścigowymi) a pozycją 8704 (pojazdy mechaniczne do transportu towarów) uwidacznia się w tym, że o pojazdach klasyfikowanych do pozycji 8704 nie można orzec, że ich konstrukcja została przeznaczona do przewożenia osób. Z kolei pozycja 8703 obejmuje tzw. samochody osobowo-bagażowe, czyli samochody, których cechy konstrukcyjne wskazują na ich przeznaczenie zarówno do przewozu osób, jak i do przewozu towarów. Samochodem kwalifikowanym do pozycji 8073 można więc przewozić również towary, nawet w znacznej ilości, jednak zasadniczo służy on do przewozu osób. Warunkiem przesądzającym o klasyfikacji taryfowej samochodu są zatem ustalenia, co do zasadniczego przeznaczenia pojazdu przeprowadzone na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Metoda oceny zasadniczego przeznaczenia pojazdu nie możne polegać na powiązaniu ostatecznej oceny z jedną cechą, której przypisuje się rozstrzygające znaczenie, a przy tym z pominięciem innych cech. Przenosząc powyższe na grunt kontrolowanej sprawy uznać należało, że argumentacja ujawniona w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji wskazująca na rozdział dopuszczalnej ładowności spornego pojazdu na część przeznaczoną do transportu towarów (565kg) oraz na część przeznaczoną do przewożenia osób (350kg), w świetle dowodów zgromadzonych w aktach sprawy (w szczególności zaświadczenie o przeprowadzeniu badania technicznego spornego pojazdu) nie przesądzała o zasadniczym przeznaczeniu spornego pojazdu, lecz, co jest prawidłowe, uzasadniała zastosowanie dodatkowego kryterium klasyfikacyjnego – porównania długość powierzchni podłogi do transportu towarów z długością 50% rozstawu osi spornego pojazdu. Z kolei analiza dowodów zgromadzonych w aktach sprawy ujawnia brak jakiegokolwiek ograniczenia (ograniczenia konstrukcyjnego, czy ograniczenia administracyjnego) w zakresie użytkowania spornego pojazdu na potrzeby przewozu osób do 350kg całkowitej ładowności samochodu. W ocenie Sądu, rozdział dopuszczalnej ładowności spornego pojazdu nie jest cechą konstrukcyjną (administracyjną), lecz użytkową, a tym samym nie może stanowić bezpośredniego i rozstrzygającego kryterium klasyfikacji taryfowej spornego pojazdu. Kwestię rozdziału dopuszczalnej ładowności spornego pojazdu należy postrzegać jako cechę zależną od indywidualnych potrzeb konkretnego użytkownika pojazdu (pojazd osobowo-towarowy). Tę cechę należy traktować jako kryterium pomocnicze, które nie przesądza o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu. Sklasyfikowanie spornego pojazdu do kodu 8703 nie nosi cech błędnego zastosowania reguł klasyfikacyjnych Nomenklatury Scalonej, czy też dowolnej, subiektywnej, oceny materiału dowodowego. Analiza ogólnego wyglądu i wyposażenia spornego pojazdu przeprowadzona w oparciu o dokumenty rejestracyjne pojazdu, dokumentację fotograficzną, dane o standardowym wyposażeniu oraz wyniki oględzin pojazdu potwierdza, że zasadniczym przeznaczeniem spornego pojazdu jest przewóz osób (konstrukcja pojazdu nie pozwala orzec, że sporny pojazd przeznaczony jest wyłącznie do transportu towarów). Organy obu instancji prawidłowo uznały, że w okolicznościach faktycznych kontrolowanej sprawy zaktualizowały się przesłanki do zastosowania dodatkowego kryterium klasyfikacyjnego dla samochodów typu pick-up, czyli porównania długości skrzyni ładunkowej z długością rozstawu osi pojazdu. Wynik oględzin pojazdu oraz dane producenta pojazdu potwierdzają, że maksymalna długość skrzyni ładunkowej spornego pojazdu jest mniejsza niż połowa długości rozstawu jego osi. W tej sytuacji wykluczona jest klasyfikowania do pozycji 8704. Podsumowując organy przeprowadziły wnikliwe postępowanie dowodowe, rozpatrzyły cały materiał dowodowy i trafnie uznały, że sporny samochód posiada cechy właściwe dla pojazdów wielozadaniowych, samochodów osobowo-towarowych, które należy klasyfikować do kodu 8703 (samochody przeznaczone zasadniczo do przewozu osób). W konsekwencji organy celne prawidłowo uznały, że zaktualizowały się przesłanki obowiązku wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270), skarga podlegała oddaleniu.