III SA/Po 653/14

Dnia 9 grudnia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Fornalik (spr.) Sędziowie WSA Barbara Koś WSA Szymon Widłak Protokolant: Ref. staż. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi A. S-ka sp. j. w likwidacji w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 27 marca 2014r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące grudzień 2004r. i styczeń 2005 roku oddala skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] października 2009 r., nr [...], po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego, określił dla Spółki A w G. zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku akcyzowego za okres od lipca do grudnia 2004 r. oraz miesiąc styczeń 2005 r. w łącznej wysokości [...] zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że w okresie objętym kontrolą, działalność gospodarcza Spółki obejmowała obrót paliwami płynnymi (m.in. olejem napędowym) na stacjach paliw w G., Ż. oraz w punktach sprzedaży w L. i B.. Dodatkowo spółka była najemcą zbiorników na paliwa wraz z dystrybutorami, położonymi na terenie Spółdzielni w G. i Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej w N. W oparciu o zawarte umowy dzierżawy spółka korzystała ze zbiorników RSP N. ([...] zbiorniki o pojemnościach [...] m3 na olej napędowy i olej ciężki) i SKR G. ([...] zbiorniki o pojemnościach po [...] m3 na olej napędowy i olej ciężki), co stanowiło, iż w roku 2004 łączna pojemność dzierżawionych zbiorników wyniosła [...] m3. Głównymi dostawcami paliw dla spółki były: Spółka B w P., przedsiębiorca C, przedsiębiorca D, Spółkę E w W., Spółki F, G, H, I, przedsiębiorca J w L. i przedsiębiorca K. W wyniku postępowań kontrolnych przeprowadzonych w Spółce w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz rzetelności wykazanego przez wspólników dochodu Spółki za lata 2004 - 2005 stwierdzono, że nie nabyła ona oleju napędowego od przedsiębiorców C i D, a sprzedany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej olej napędowy pochodził z nieznanego źródła. Na skutek wniesionego odwołania przez skarżącą Spółkę, Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu decyzją z dnia [...] grudnia 2009 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając generalnie jego ustalenia faktyczne I rozważania prawne. W skardze na powyższą decyzję zarzucono obrazę prawa materialnego - art. 4 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 11 ust. 2 pkt. 1 i art. 10 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym poprzez niezasadne określenie wysokości zobowiązania podatkowego, błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie fikcyjnego charakteru zakupu przedmiotowego paliwa oraz obrazę prawa procesowego – art. 122, 187, 188, 191 i 195 Ordynacji podatkowej, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 13 maja 2010 r., sygn. akt III SA/Po 103/10, oddalił skargę Spółki A w G., wskazując w uzasadnieniu, że istota rozstrzygnięcia w sprawie dotyczy tego, czy wystawione [...] zakwestionowane faktury sprzedaży przedmiotowego oleju napędowego odzwierciedlały rzeczywisty obrót towarowy, czy też były to faktury fikcyjne. Sąd uznał, iż organy obu instancji dokonały wyczerpującego zebrania materiału dowodowego i na podstawie jego prawidłowej oceny poczyniły trafne ustalenia faktyczne, będące podstawą do nałożenia na skarżącego odpowiedniego zobowiązania podatkowego. Stwierdził nadto, że w toku całego postępowania podatkowego skarżący nie wykazał skutecznie, iż sam uiścił wymagany podatek akcyzowy od kwestionowanej partii oleju napędowego, ani że podatek ten został uiszczony przez jakikolwiek podmiot na wcześniejszym etapie obrotu gospodarczego, a fakt uiszczenia wymaganego podatku nie wynikał też w żaden sposób z 33 przedmiotowych faktur. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji złożyła Spółka A i zaskarżając to rozstrzygnięcie w całości, wniosła o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27.09.2011 roku, sygn. akt I GSK 617/10 uznał, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, bowiem zasadny jest zarzut naruszeniu przepisów postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i uchylił zaskarżony wyrok przekazując sprawę do ponownego rozpoznania przez sąd I instancji. Wątpliwości NSA wzbudziła teza, że przesłuchanie wskazanych świadków nie mogło spowodować istotnych ustaleń faktycznych w zakresie rzeczywistych kontaktów handlowych pomiędzy skarżącym, a A.S. albowiem dotyczyć mogło wyłącznie okoliczności związanych z funkcjonowaniem samej firmy S. i współpracy z jego pracownikami. Szczególnie, że w świetle zarzutów skargi dowody te miały służyć wykazaniu braku wiarygodności świadka A.S., a zdaniem NSA jest rzeczą wiadomą, co wynika z doświadczenia życiowego, że wiedza osób zatrudnionych w podmiocie handlowym z reguły nie ogranicza się tylko do wewnętrznego funkcjonowania tego podmiotu. Postępowanie podatkowe zgodnie ze wzorcem wskazanym w ustawie z dnia 29.08.1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60), powinno przebiegać w sposób mający na celu zachowanie minimalnych standardów, zgodnie z którymi organy podatkowe powinny podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), w tym obowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.). Ponadto w trakcie postępowania podatkowego organy powinny uwzględnić żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 O.p.). Należy zatem przyjąć, że uzyskanie kolejnych informacji na okoliczność wiarygodności zeznań A.S., na podstawie dowodów, których przeprowadzenia odmówił organ, mogło przyczynić się do weryfikacji tych zeznań a tym samym do zebrania wyczerpującego materiału dowodowego będącego podstawą wydania decyzji przez organ podatkowy. Pominięcie tych istotnych dowodów przez organ stanowiło natomiast naruszenie art. 122, 187, 188 i 191 Ordynacji podatkowej. Organy dokonały bowiem selektywnej oceny materiału dowodowego świadczącego o dopuszczalności prawnej występowania A.S. jako świadka w rozumieniu art. 195 pkt. 1 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 15 lutego 2012 r. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] grudnia 2009 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] października 2009 r. podnosząc, że odmowa przeprowadzenia przez organ wnioskowanych dowodów mogła mieć istotny wpływ na ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz na ustalenie czy zakwestionowane faktury sprzedaży przedmiotowego oleju napędowego odzwierciedlały rzeczywisty obrót towarowy, czy też były fikcyjne. Pominięcie tych istotnych dowodów przez organ stanowiło naruszenie art. 122, 187, 188 i 191 Ordynacji podatkowej. Organy dokonały bowiem selektywnej oceny materiału dowodowego świadczącego o dopuszczalności prawnej występowania A.S. jako świadka w rozumieniu art. 195 pkt. 1 Ordynacji podatkowej. W toku ponownego rozpatrywania sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzja z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...] umorzył postępowanie kontrolne, w części dotyczącej podatku akcyzowego za miesiące od lipca do listopada 2004 r., z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych, natomiast zobowiązania podatkowe za miesiące grudzień 2004 r. i styczeń 2005 r. nie uległy przedawnieniu, bowiem w dacie przed upływem terminu przedawnienia tych zobowiązań tj. przed 31 grudnia 2010 r. doszło do skutecznego zawieszenia jego biegu. W decyzji z dnia [...] września 2013 r., nr [...], organ określił wysokość zobowiązania w łącznej kwocie [...] zł. Na powyższą decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. strona wniosła odwołanie, domagając się jej uchylenia w całości i przekazania sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania, zarzucając obrazę przepisów prawa, tj. art. 59 § 1 pkt 2, art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 208 § 1, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej (dalej zwanej: "Op.") w związku z art. 2 Konstytucji RP, poprzez przyjęcie, że nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych, których dotyczy zaskarżona decyzja, bowiem nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Nadto w odwołaniu zarzucono naruszenie art. 191, art. 188, art. 187 § 1 i 3 w związku z art. 122 Op. i wyrażonej w tych przepisach zasady swobodnej oceny dowodów, zasady prawdy materialnej i dyrektywy zupełności postępowania dowodowego poprzez ocenę dowodów w sposób dowolny, a nie swobodny, art. 2 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 2, art. 11 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 64, art. 65 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w związku z § 2 ust. pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, poprzez niewłaściwe zastosowanie wskazanych przepisów, będące skutkiem ich błędnej wykładni oraz art. 153 p.p.s.a. poprzez niewykonanie wiążących organ wskazań zawartych w wyroku NSA z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I GSK 617/10 oraz wyroku WSA z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Po 991/11. Jednocześnie strona wniosła o przeprowadzenie dowodu: a. z przesłuchania M.S., b. z przesłuchania A.S., c. z opinii psychologicznej, wydanej w oparciu o analizę wypowiedzi i zachowań A.S. w trakcie przesłuchania w obecności biegłego psychologa, stwierdzającej czy świadek jest zdolny do prawidłowego postrzegania rzeczywistości i odtwarzania faktów oraz oceny jego prawdomówności. Postanowieniem z dnia [...] marca 2014 r. organ II instancji odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę w odwołaniu. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu decyzją z dnia [...] marca 2014 r., nr [...] utrzymał mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] września 2013 r. W uzasadnieniu organ II instancji odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązań podatkowych wskazał, że sentencja wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn.. akt P 30/11, na który powołuje się strona orzekł, że "art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2012 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650) w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela po państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". Dlatego też zdaniem organu, aby skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Op. mógł nastąpić podatnik musi być poinformowany o wszczęciu postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, najpóźniej z upływem terminu o którym mowa w art. 70 § 1 Op., tj. przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym upłynął termin płatności podatku, a warunek ten został w przedmiotowej sprawie spełniony. Jak wynika z akt sprawy w dniu [...] listopada 2009 r. wobec podatnika wszczęte zostało śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 54 § 1 k.k.s. w związku z art. 6 § 2 k.k.s. Postanowienie o przedstawieniu zarzutów T.K. sporządzone zostało w dniu [...] stycznia 2010 r. Organ odwoławczy podniósł, że w trakcie prowadzonego postępowania zakwestionowano dokonany przez spółkę A w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz rzetelności wykazanego przez wspólników dochodu Spółki za okres od lipca do grudnia 2004 oraz styczeń 2005 zakup oleju napędowego od przedsiębiorców C i D wskazując, że sprzedany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej olej napędowy pochodził z nieznanego źródła. Zasadnicze znaczenie dla przedmiotowej sprawy zdaniem organu miały zeznania i wyjaśnienia A.S., złożone zarówno w charakterze świadka (protokół przesłuchania z [...].11.2007 r.) jak i podejrzanego (protokoły przesłuchań z [...].06.2008 r., [...].06.2008 r., [...].07.2008 r. i [...].12.2008 r.). Z treści powyższych zeznań wynika, że około 2001 r. założył on działalność pod firmą C. Przez pewien okres był on dostawcą oleju napędowego na stację paliw w K. prowadzoną przez syna, M.S.. W sprawie rozliczeń związanych z tymi transakcjami, A.S. spotkał się z T.K. i zaproponował mu, iż może wystawiać dla niego "puste faktury bez fizycznej rzeczywistej sprzedaży towaru na olej napędowy", które to faktury wystawiał w G. w obecności skarżącego, który przekazywał mu dane niezbędne do wystawienia faktury oraz podpisywał faktury w miejscu osoby upoważnionej do odbioru dokumentu. Część faktur wypisana została w siedzibie przedsiębiorcy C i D w K., a faktury wystawiał zarówno w imieniu swojej działalności C, jak również w imieniu firmy syna, której był pełnomocnikiem tj. D. Wystawione dla spółki A faktury nie dokumentowały, zdaniem A.S., faktycznej sprzedaży oleju napędowego, a były to faktury dotyczące fikcyjnego obrotu olejem napędowym. Organ II instancji stwierdził, że wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki zawartym w odwołaniu organ stosownie do przepisu art. 153 p.p.s.a. zrealizował wytyczne zawarte w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 15 lutego 2012 r. Organ kontroli skarbowej zwrócił się do Sadu Rejonowego w K. II Wydział karny o przekazanie dokumentów z akt sprawy [...] dotyczących zeznań M.M., M.B. i A.S. oraz opinii biegłych psychiatrów o stanie zdrowia A.S. jak i przekazanie wszystkich zeznań i wyjaśnień składanych przez A.S.. Nadto realizując wniosek strony przesłuchano świadków: A.S., M.B. i A.M. (błędnie określoną jako M.M.), a zeznania M.B. i A.M. nie podważyły wiarygodności zeznań A.S. w kwestii wystawiania przez niego fikcyjnych faktur dla spółki A jak i nie potwierdziły faktu pozostawania firmy skarżącego z firmami A.S. w stałych stosunkach handlowych związanych z dostawami paliwa w okresie ich współpracy. Ponadto przesłuchano D.K., wobec którego zdaniem strony A.S. zastosował taką samą technikę jak wobec strony skarżącej oskarżając go o kupowanie pustych faktur. Twierdzenia D.K. dotyczące pomówienia go przez A.S. nie znajdują uzasadnienia wobec treści wyroku Sądu Rejonowego, II Wydział Karny w K. z dnia [...] marca 2011 r. Przedmiotowym wyrokiem uznano D.K. winnym udziału w zorganizowanej grupie przestępczej, mającej na celu popełnianie przestępstw związanych z nielegalnym obrotem paliwami płynnymi. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu wskazał, że organ kontroli skarbowej postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r. włączył do akt postępowania dokumenty z akt sprawy Sądu Rejonowego w K. o sygnaturze [...] w postaci wnioskowanych przez stronę opinii sądowo- psychiatrycznych oraz załączone do oświadczenia strony z dnia 4 września 2009 r. dwie opinie sadowo – psychiatryczne o stanie zdrowia A.S. sporządzone w 2006 r. na zlecenie Sądu Rejonowego w K. oraz Prokuratury Rejonowej w K.. Na potrzeby postępowania toczącego się przed organem została wydana w dniu [...] grudnia 2007 r. opinia sądowo-psychiatryczna przez biegłego psychologa R.S., która została sporządzona w oparciu o analizę wypowiedzi i zachowanie A.S. podczas jego przesłuchania w dniu [...] listopada 2007 r., które odbyło się w obecności psychologa. Dokonując opisu biegła w wydanej opinii stwierdziła, że nie zaobserwowano u świadka objawów choroby psychicznej, które mogłyby mieć wpływ na sposób i treść składanych przez niego zeznań. Brak było zatem podstaw aby odmówić w odniesieniu do A.S. przymiotu świadka na podstawie art. 195 Ordynacji podatkowej. Z kolei nieprzesłuchanie M.S. nie stanowi tak jak twierdzi strona o braku wykonania wytycznych zawartych w wyrokach WSA i NSA. Wniosek o jego przesłuchanie (jak również A.S.) strona złożyła dopiero po wydanych przez Sądy wyrokach, tj. na etapie ponownego rozpatrywania sprawy. Ponadto w trakcie postępowania podejmowano próby przesłuchania M.S., a wezwania kierowane były na adresy znane organowi podatkowemu, w tym na adres wskazany przez stronę w odwołaniu. M.S. nie odebrał jednak kierowanych do niego wezwań. W konsekwencji w oparciu o zebrany materiał organ I instancji słusznie uznał, że na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 11 ust. 2 pkt 1 u.p.a. istniały podstawy do opodatkowania 55.000 l. oleju napędowego zakupionego w grudniu 2004 r. i styczniu 2005 r. od przedsiębiorców C i D. Skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu wniósł pełnomocnik skarżącej Spółki A, zarzucając: 1. obrazę prawa materialnego tj. art. 59 § 1 pkt 2, art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 208 § 1, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 Konstytucji RP, poprzez błędne przyjęcie, że nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych, których dotyczy zaskarżona decyzja, bowiem nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, 2. art. 191, art. 188, art. 187 § 1 i 3 w związku z art. 122 Op. i wyrażonej w tych przepisach zasady swobodnej oceny dowodów, zasady prawdy materialnej i dyrektywy zupełności postępowania dowodowego poprzez ocenę dowodów w sposób dowolny, a nie swobodny, a także nieprzeprowadzenie dowodów zawnioskowanych przez stronę, 3. art. 2 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 2, art. 11 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 64, art. 65 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w związku z § 2 ust. pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, poprzez niewłaściwe zastosowanie wskazanych przepisów, będące skutkiem ich błędnej wykładni, 4. art. 153 p.p.s.a. poprzez niewykonanie wiążących organ wskazań zawartych w wyroku NSA z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I GSK 617/10 oraz wyroku WSA z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Po 991/11, w zakresie przeprowadzenia określonych dowodów, sposobu ich przeprowadzenia i ewentualnej oceny. W uzasadnieniu skarżąca Spółka podniosła, że z treści art. 4 u.p.a. wynika kolejność podmiotów zobowiązanych do zapłaty podatku, a skarżąca jako podmiot nie zobowiązany w pierwszej kolejności do uiszczenia akcyzy wskazała dostawcę paliwa, faktury będące dowodem zakupu oraz powołała się na niekwestionowany fakt, że firmy C oraz D należały do stałych kontrahentów skarżącej. Nadto zdaniem skarżącej możliwym było doręczenie korespondencji M.S., skoro postępowanie karne prowadzone przeciwko niemu przez Prokuraturę Okręgową w O. nie zostało zawieszone i nie został skierowany akt oskarżenia, co w konsekwencji stanowi naruszenie wytycznych NSA i WSA. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dając podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwanej dalej "p.p.s.a."). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedawnienie jako instytucja prawa materialnego musi być bezwzględnie respektowana w toku postępowania, bowiem jego upływ powoduje wygaśnięcie zobowiązania na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Organ podatkowy jest zobowiązany do dokonania oceny, czy w okolicznościach konkretnej sprawy nastąpił upływ czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy nie wystąpiły okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, rzutujące na przedłużenie terminu (art. 70 Op.). Upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie postępowania podatkowego musi być uwzględniony z urzędu przez organ podatkowy, przed którym postępowanie się toczy, niezależnie od tego czy dotyczy postępowania przed organem I instancji czy postępowania odwoławczego. Organ stwierdzając ujemną przesłankę kontynuowania postępowania, jest zobligowany do jego zakończenia przez umorzenie postępowania (art. 208 § 1 Op.). Niezbędnym dla ustalenia, czy nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia jest stwierdzenie, że skarżący został skutecznie powiadomiony o wszczęciu postępowania karnego-skarbowego. Skutek powiadomienia zostanie spełniony, gdy podatnikowi zostanie przekazana informacja o fakcie wydania postanowienia o wszczęciu postępowania, o którym stanowi art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Nie będzie zaś wątpliwe, że podatnik o fakcie tym został zawiadomiony, gdy organ będzie dysponował dowodem, że taka właśnie informacja została podatnikowi przekazana. Jak wynika z akt administracyjnych w dniu [...] listopada 2009 r. wobec podatnika wszczęte zostało śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 54 § 1 k.k.s. w związku z art. 6 § 2 k.k.s. Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm.) opodatkowaniu akcyzą podlega samo posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli nie została od nich zapłacona akcyza w należnej wysokości. Nabywca i posiadacz wyrobów akcyzowych nie podlegają zasadniczo opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, co wynika z jednofazowego opodatkowania tym podatkiem przejawiającego się w obowiązku zapłaty akcyzy już na pierwszym szczeblu obrotu danym towarem. Każda następna transakcja dotycząca danego towaru nie powinna podlegać opodatkowaniu tym podatkiem. Obowiązek uiszczenia akcyzy przez nabywcę i posiadacza towaru dotyczy zatem wyłącznie takich sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie osoby dostawcy wyrobów akcyzowych zobowiązanego do rozliczenia podatku (sam posiadacz nie jest w stanie go wskazać w prawidłowy sposób). W przedmiotowej sprawie w trakcie prowadzonego przez organ podatkowy postępowania zakwestionowano dokonany przez Spółkę A w okresie od lipca do grudnia 2004 r. i w styczniu 2005 r. zakup [...] l oleju napędowego, o łącznej wartości [...] zł, w oparciu o [...] faktury na których istniały jako wystawcy firmy C, D. Ustalenia te organ poczynił w oparciu o materiał dowodowy pochodzący ze śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w O., z innych postępowań prowadzonych przez Sąd Rejonowy w K., Wydział Karny jak i materiał dowodowy zebrany w toku postępowania podatkowego. Zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie miały zeznania i wyjaśnienia A.S., złożone zarówno w charakterze świadka (protokół z [...].11.2007 r.) jak i podejrzanego (protokoły przesłuchań z [...].06.2008 r., [...].06.2008 r., [...] lipca 2008 r. i [...].12.2008 r.) z których wynika, iż faktury nie dokumentowały faktycznej sprzedaży oleju napędowego, a były to faktury dotyczące fikcyjnego obrotu olejem napędowym, za wystawienie których otrzymywał od T.K. kwoty w wysokości [...] gr. od litra zafakturowanego oleju napędowego. Organ odniósł się także do zeznań M.S., który oświadczył, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (D) nie zatrudniał on pracowników, posiadał jedną autocysternę, którą jeździł kierowca HW. M.S. nie wykluczył, że mógł podpisać jakieś faktury dla firmy A. Z ekspertyzy dokonanej przez biegłego sądowego z zakresu badań identyfikacyjnych pisma ręcznego R.S. wynika, iż podpis M.S. na fakturze VAT nr [...] nie jest jego autentycznym podpisem i został nakreślony przez A.S.. Mając na uwadze, że sprawa była wcześniej rozpatrywana przez Naczelny Sąd Administracyjny (I GSK 617/10), który uchylił pierwszy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 13 maja 2010 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, a następnie w sprawie wydany został wyrok przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (sygn. III SA/Po 991/11), który jest wyrokiem prawomocnym, zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Realizując wytyczne zawarte w uzasadnieniach wskazanych wyroków, w ocenie Sądu organ wykonał zalecenia określone dyspozycja art. 153 p.p.s.a. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ II Instancji dokonał prawidłowej analizy zeznań świadków, a zwłaszcza A.S. odnosząc się do ich treści w powiązaniu z opinią biegłych psychiatrów oceniających sposób i treść składanych przez niego zeznań. Trafnie zatem organ przyjął, że brak było podstaw aby odmówić w odniesieniu do A.S. przymiotu świadka na podstawie art. 195 Ordynacji podatkowej. Nadto organ realizując wniosek skarżącej Spółki z dnia [...] kwietnia 2013 r. przesłuchał świadków A.S., M.B. i S.M., w sposób szczegółowy odnosząc się do ich zeznań w uzasadnieniu decyzji, które to zeznania potwierdzają stanowisko zajęte przez organ. Organ w trakcie prowadzonego postępowania podejmował próby przesłuchania M.S., do którego wezwania kierowane były na adresy znane organowi podatkowemu, w tym również na adres wskazany przez stronę w odwołaniu, a których to nie odbierał. Nie można czynić zarzutu organowi, jeżeli ten przeprowadził wszelkie niezbędne kroki w celu przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka, a dowodu tego nie można było przeprowadzić z przyczyn obiektywnych, od organu niezależnych (wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1539/06). Zasadnie też organ wskazał, że zaskarżoną decyzja określono stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za grudzień 2004 r. i styczeń 2005 r., w którym to okresie firma A wykazała zakup oleju napędowego dokumentowany [...] fakturami. W odniesieniu do [...] faktur jako wystawca widnieje C, a tylko na jednej o nr. [...] z dnia [...] stycznia 2005 r. D. Jednakże jak wynika z opinii biegłego grafologa podpis na przedmiotowej fakturze nie został nakreślony przez M.S., a przez A.S., co potwierdził on sam w trakcie przesłuchania w dniu [...] lipca 2008 r. Mając na uwadze powyższe ustalenia, w oparciu o zebrany w sprawie materiał, Sąd uznał, że organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Poczynione ustalenia faktyczne nie zostały oparte tylko i wyłącznie na zeznaniach A.S., a zeznania innych świadków w żaden sposób nie podważyły zeznań A.S. co do wystawiania fikcyjnych faktur dla skarżącej Spółki. Również z zebranego w sprawie materiału nie wynika, by choroba A.S. miała wpływ na sposób i treść składanych przez niego zeznań. Nie można zatem przyjąć wbrew zarzutom skargi by organy dopuściły się naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i 3, art. 188 i art. 191 Op. Uwzględniając powyższe Sąd nie stwierdzając naruszeń prawa tak materialnego jak i procesowego stanowiących podstawę do uchylenia kontrolowanej decyzji, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, ze zm.), skargę oddalił.