III SA/Po 677/10

Dnia 17 lutego 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Koś Sędziowie WSA Beata Sokołowska WSA Walentyna Długaszewska (spr.) Protokolant: stażysta Anna Zys-Ruszkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego 2011 roku przy udziale sprawy ze skargi K. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 31 sierpnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę K. A. w dniu 18 lutego 2009r. złożyła w Urzędzie Skarbowym deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazując, jako przedmiot opodatkowania umowę pożyczki zawartą w dniu 16 lutego 2009r. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 24 listopada 2009r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki zawartej w dniu 16 lutego 2009r. pomiędzy K. A. i Z. A. i następnie decyzją z dnia 18 stycznia 2010r., na podstawie art. 207, 21§1 pkt 1 i §3 , art. 53§ 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 1 ust 1, pkt 1 lit b, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 7, art. 6 ust. 7, art. 7 ust. 1 pkt 4, art. 9 pkt 10 lit. b i art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych ( Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 tekst jedn. ze zm. ) określił K. A. zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki zawartej w dniu 16 lutego 2009r. na kwotę 424,446,00 zł. i określił wysokość zaległości w podatku na kwotę 8.489,00z wraz z odsetkami. W ocenie organu K. A. złożyła deklarację w sprawie podatku przed upływem 14 dni od daty dokonania czynności, natomiast przekazanie pieniędzy nie nastąpiło na rachunek bankowy pożyczkobiorcy, Podatniczka nie otrzymała również pieniędzy w formie przekazu pocztowego. Konsekwencją niespełnienia powyższych warunków jest opodatkowanie umowy stawką 2% przewidzianą dla umowy pożyczki w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy. K. A. odwołała się od wskazanej wyżej decyzji, podnosząc, m.in., że organ podatkowy mógł uwzględnić wydruk z historii rachunku bankowego Z. A., zawierający pozycje z dnia 13 czerwca 2008r. – przelew kwoty 2500.000zl., jako udokumentowanie przekazania środków na jej rachunek. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 30 sierpnia 2010r. uchylił decyzję organu podatkowego I instancji i określił należne zobowiązanie w tym podatku w kwocie 8 296 zł. z wraz z odsetkami. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że skarżąca , do deklaracji złożonej organowi podatkowemu dołączyła umowę pożyczki oznaczoną datą 16 lutego 2008r. oraz dowody przelewów bankowych z dnia 13 czerwca 2008r.na kwotę 323.246zł oraz z dnia 1 lipca 2008r. na kwotę 101.200zł. Jak wynika z § 2 umowy pożyczkobiorca zrealizował pożyczkę w dwóch ratach, w formie ww. przelewów na konto [...] Sp. z o.o., kwoty 323.246 zł. oraz na konto [...] S.A. kwoty 101.200zl. Jak dalej wskazał organ, małżonkowie posiadają rozdzielność majątkową. Pieniądze przeznaczone na pożyczkę pochodziły ze sprzedaży spółki D. Sp. z o.o., której udziałowcami byli Z. A. i K. A. – córka Z. i K. A. W dniu 13 czerwca 2008r. Z. A. dokonał przelewu kwoty 2.500.000zl.(należącej po ½ do niego i córki K. A.) na konto K. A. Tego samego dnia, tj. 13 czerwca 2008r. K. A. dokonała przelewu bankowego na konto [...] Sp. z o.o. kwoty 323.246 zl, tytułem raty za apartament, który stanowi jej własność. Następnie w dniu 1 lipca 2008r. dokonała przelewu kwoty 101.200 zł. na konto [...] S.A. tytułem umowy dotyczącej zakupu samochodu osobowego, którego jest wyłączną właścicielką. Z. A. wyjaśnił w toku postępowania podatkowego, iż był przekonany, że sformalizowanie wydatków na poczet żony K. A. może nastąpić w rozliczeniu rocznym i nie wymaga umów cywilnoprawnych. Strony czynności pozostawały w przekonaniu , że pieniądze przekazywane w najbliższej rodzinie nie są opodatkowane. Umowę pożyczki sporządzono w miesiącu lutym 2009r., kierując się zapisem w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazującym na możliwość zwolnienia z podatku pożyczek zawartych pomiędzy najbliższą rodziną. Świadek potwierdził , że przyjęcie pożyczki odbyło się zgodnie z § 2 umowy z dnia 16 lutego 2009r. pól roku wcześniej, w dwóch ratach. W ocenie organu podatkowego materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, w tym potwierdzenia przelewów oraz treść § 2 umowy pożyczki z dnia 16 lutego 2009r. pozwolił ustalić, że czynność cywilnoprawna pomiędzy stronami miała miejsce już w dniu 13 czerwca 2008r., tj. z chwilą dokonania pierwszego przelewu przez K. A. na konto dewelopera [...] Sp. z o.o. w K. W tej dacie K. A. stając się właścicielem przedmiotu pożyczki, mogła swobodnie rozporządzać kwotą 424,446zl. Czynności, jakich później dokonali małżonkowie K. i Z. A. – przedłożenie umowy z dnia 16 lutego 2009r. miały na celu obejście przepisów prawa podatkowego. W chwili powzięcia wiadomości o konsekwencjach ekonomicznych dokonanych czynności, dostosowano obowiązujące przepisy do dokonanych już wcześniej czynności, w celu zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych. Organ odwoławczy uznał więc, że umowa pożyczki oznaczona datą 16 lutego 2009r. potwierdza jedynie czynność cywilnoprawną, która miała miejsce ponad pól roku wcześniej. W związku z czym, nie jest słuszne stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego , jakoby Strona spełniła pierwszy warunek i złożyła w terminie deklarację PCC-3 w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych. Strona złożyła deklarację w dniu 18 lutego 2009r., podczas, gdy faktyczne dokonanie czynności miało miejsce w dniu 13 czerwca 2008r..Określony przez ustawodawcę 14 – dniowy termin do złożenia deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych upłynął w dniu 27 czerwca 2008r. Od dnia następującego po dniu terminu płatności podatku. naliczane są odsetki za zwlokę. K. A. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zdaniem skarżącej, chwilą powstania obowiązku podatkowego jest moment zawarcia umowy. Deklarację, zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 10 pkt b ustawy złożyła w terminie 14 dni od dnia dokonania czynności, czyli zawarcia umowy pożyczki, Skarżąca podniosła również, że ustawodawca wymaga udokumentowania otrzymania przez biorącego pożyczkę pieniędzy na rachunek bankowy, co nie oznacza, że musi to być rachunek pożyczkobiorcy. Gdyby jednak uznać, jak wskazała skarżąca, że ustawodawca miał na myśli rachunek pożyczkobiorcy – to przelew udokumentowany w dniu 13 czerwca 2008r. czyni zadość temu obowiązkowi w części, w jakiej dotyczy umowy pożyczki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Stan faktyczny rozpatrywanej sprawy w istocie nie budzi wątpliwości. Jak ustaliły organy K. A. w dniu 18 lutego 2009r. złożyła w Urzędzie Skarbowym deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazując , jako przedmiot opodatkowania umowę pożyczki zawartą w dniu 16 lutego 2009r pomiędzy Z. A. (pożyczkodawcą) i .K. A. ( pożyczkobiorcą) Z umowy pożyczki ( § 1 i 2) wynika, że pożyczkobiorca zrealizował pożyczkę w wysokości 424.446 zł. w dwóch ratach: - w formie przelewu bezpośredniego na konto dewelopera [...] Sp. z o.o. z siedzibą w K. w kwocie 323.246 zł, oraz - w formie przelewu bezpośredniego na konto [...] S.A z siedzibą w P. w kwocie 101.200zl. Z dołączonych do deklaracji podatkowej dowodów w postaci ww. przelewów bankowych wynika, że przelewów tych dokonano w dniu 13 czerwca 2008r. na konto dewelopera [...] Sp. z o.o. oraz w dniu 1 lipca 2008r. na konto [...] S.A . Spór pomiędzy stronami sprowadza się do tego, w jakiej dacie faktycznie została dokonana czynność cywilnoprawna - umowa pożyczki pomiędzy skarżącą i jej mężem Z. A., rodząca obowiązek zapłaty podatku i w konsekwencji obciążenie skarżącej tym obowiązkiem w wyniku ustalenia , że nie zostały spełnione warunki określone w art. 9 pkt 10 lit b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ( Dz. U. z 2010r. Nr 101, poz., 649 tekst jedn. ), zwanej dalej u.p.c.c. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. o powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Zdaniem skarżącej, momentem dokonania czynności cywilnoprawnej było sporządzenie umowy pożyczki w dniu 16 lutego 2009r. i dopiero od tej daty rozpoczął bieg 14 - dniowy termin do złożenia organowi podatkowemu deklaracji PCC-3 , zgodnie z art. 9 ust. 10 pkt b u.p.c.c. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, czynność cywilnoprawna pomiędzy stronami faktycznie miała miejsce już w dniu 13 czerwca 2008r., tj. od dnia dokonania pierwszego przelewu przez K. A. na konto dewelopera [...] Sp. z o.o. w K. W tej bowiem dacie, jak ustalił organ, skarżąca stając się właścicielem przedmiotu pożyczki, mogła swobodnie rozporządzać kwotą 424,446zl. Umowa pożyczki, na co wskazują obie strony, jest umową konsensualną, dwustronnie zobowiązującą. Dochodzi ona do skutku przez samo porozumienie się stron i co szczególnie należy podkreślić, niezachowanie wymaganej art. 720 § 2 k.c. formy pisemnej zawarcia umowy, ma jedynie ten skutek, że sama czynność prawna jest ważna, a ustawodawca nakazuje stosować tylko ograniczenia dowodowe określone w art. 74 § 1 k.c. ( por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 listopada 2000r. V CKN 141/00). Brak zachowania formy pisemnej pozostaje zatem bez wpływu na ważność samej umowy. W świetle okoliczności rozpatrywanej sprawy, nie budzi wątpliwości, że sporządzenie w dniu 16 lutego 2008r. pisemnej umowy pożyczki przez K. A. i Z. A. wyłącznie potwierdzało fakt jej wcześniejszego zawarcia. Ma bowiem rację organ podatkowy, że swobodne dysponowanie przez pożyczkobiorcę przedmiotem pożyczki, oznacza, że faktycznie czynność cywilnoprawna polegająca na zawarciu umowy przez strony została już dokonana. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy stanowi wystarczającą podstawę do przyjęcia, iż miało to miejsce już w dniu 13 czerwca 2008r. Ponadto, sam pożyczkodawca – Z. A. przyznał, że przyjęcie pożyczki odbyło się zgodnie z § 2 umowy z dnia 16 lutego 2009r. pól roku wcześniej, w dwóch ratach. Jak wyjaśnił w toku postępowania, był przekonany o tym, że sformalizowanie wydatków na poczet żony może nastąpić w rozliczeniu rocznym z dochodów za 2008r. Kiedy zaś dowiedział się, że wydatki te nie mogą być ujęte w tym rozliczeniu i wymagały zawarcia umów cywilnoprawnych, 16 lutego 2008r. sporządzono umowę pożyczki. Podobnie w swoim zeznaniu z dnia 18 maja 2010r.oświadczyla skarżąca. Zeznania te znajdują również potwierdzenie w treści sporządzonej w dniu 16 lutego 2009r umowy, w której w § 2 wskazano, że pożyczkobiorca zrealizował pożyczkę w dwóch ratach, w formie przelewu bezpośredniego na kontro dewelopera [...] Sp. z o.o. z siedzibą w K., w kwocie 323.246 zł. oraz w formie przelewu bezpośredniego na kontro sprzedawcy [...] S.A. z siedzibą w P. w kwocie 101.200zl. Wskazanych w umowie przelewów dokonano w dniach 13 czerwca 2008r. i 1 lipca 2008r. Jak zatem prawidłowo ustalił organ podatkowy, K. A. już w dniu 13 czerwca 2008r. swobodnie dysponowała kwotą wynikającą z zawartej umowy, dokonując przelewu bankowego na konto dewelopera. W ocenie Sądu, przedstawione wyżej okoliczności niewątpliwie świadczą o faktycznym zawarciu umowy pożyczki, tak, jak to przyjął organ podatkowy, już w 2008r. !6 lutego 2009r.strony jedynie pisemnie potwierdziły fakt zawarcia umowy, co jak słusznie ustalił organ i co wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, miało wyłącznie na celu dostosowanie obowiązujących przepisów do dokonanych wcześniej czynności, dla uniknięcia obowiązku podatkowego. W związku z powyższym, prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej przyjął , że wynikający z art. 9 pkt 10 lit. b u.p.c.c.14 – dniowy termin złożenia właściwemu organowi podatkowemu deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych rozpoczął bieg z chwilą faktycznego dokonania czynności, tj. 13 czerwca 2008r. Jednocześnie, Sąd nie podziela stanowiska organu podatkowego, że skarżąca nie spełniła również drugiego z ustawowych warunków, wskazanych w art. 9 pkt 10 lit b u.p.c.c., mianowicie, nie udokumentowała otrzymania pieniędzy na rachunek bankowy albo jej rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo – kredytową lub przekazem pocztowym. Z. A., jak wynika z dołączonego do akt sprawy wyciągu z rachunku bankowego, w dniu 13 czerwca 2008r. dokonał przelewu kwoty 2 500.000zl. na konto K. A.. Przelew ten, jak podniosła skarżąca, czyni zadość obowiązkowi wskazanemu w ww. przepisie ustawy - udokumentowania otrzymania przez biorącego pożyczkę pieniędzy na rachunek bankowy, w części, w jakiej dotyczy umowy pożyczki. Przelewy bankowe dokonywane przez skarżącą w dniu 13 czerwca 2009r. i 1 lipca 2008r. na kontro dewelopera [...] Sp. z o.o. z siedzibą w K., w kwocie 323.246 zł. oraz na kontro sprzedawcy [...] S.A. z siedzibą w P. w kwocie 101.200zl., dokonywane były z konta skarżącej, na które Z. A. dokonał ww. przelewu w dniu 13 czerwca 2008r. Niezrozumiałym jest zatem twierdzenie organu, że strony umowy w § 2 wskazują na inny sposób przyjęcia pożyczki. Z uwagi jednakże na to, iż z brzmienia art. 9 pkt 10 lit b u.p.c.c. w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że warunkiem zwolnienia z obowiązku podatkowego jest spełnienie obu wskazanych w tym przepisie warunków, tj. – złożenia deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych właściwemu organowi podatkowemu w terminie 14 dni od daty dokonania czynności – udokumentowania otrzymania przez biorącego pożyczkę pieniędzy na rachunek bankowy, albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym, brak spełnienia jednego z nich, w tym przypadku, brak złożenia przez skarżącą deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych w terminie 14 dni od daty dokonania czynności, powoduje utratę prawa do zwolnienia z obowiązku podatkowego. Uznając zatem, że ostatecznie zaskarżona decyzja odpowiada prawu, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), oddalił skargę