III SA/Po 718/18

Dnia 04 czerwca 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Szymon Widłak (spr.) Sędziowie WSA Małgorzata Górecka WSA Walentyna Długaszewska Protokolant: st. sekr. sąd. Agata Tyll-Szeligowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 maja 2019 roku przy udziale sprawy ze skargi X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] marca 2018r. nr [...] w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty dotacji 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części, to jest w zakresie punktów 3, 4 i 5 tej decyzji, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] marca 2018 r., nr [...], po rozpoznaniu odwołania spółki X Sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: "spółka") od decyzji Starosty [...] z [...] października 2017 r., nr [...], w sprawie określenia spółce, jako organowi prowadzącemu [...], [...] oraz [...], kwoty tytułem dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem i zobowiązania spółki do zwrotu tej kwoty, orzekło o: 1) uchyleniu decyzji organu I instancji w całości; 2) umorzeniu postępowania w przedmiocie określenia spółce dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem i jej zwrotu za rok 2011; 3) określeniu spółce, jako organowi prowadzącemu [...], kwoty dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2012 w wysokości [...] zł i zobowiązaniu spółki do zwrotu do budżetu Powiatu [...] tej kwoty wraz z odsetkami liczonymi, jak dla zaległości podatkowych, 4) określeniu spółce, jako organowi prowadzącemu [...], kwoty dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2012 w wysokości [...] zł oraz kwoty [...]zł tytułem niewykorzystanej dotacji i zobowiązaniu spółki do zwrotu do budżetu Powiatu [...] tych kwot wraz z odsetkami liczonymi, jak dla zaległości podatkowych, 5) określeniu spółce, jako organowi prowadzącemu [...], kwoty dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2012 w wysokości [...] zł i zobowiązaniu spółki do zwrotu do budżetu Powiatu [...] tej kwoty wraz z odsetkami liczonymi, jak od zaległości podatkowych. Powyższa decyzja wydana została w następującym stanie faktycznym. W 2013 roku Urząd Kontroli Skarbowej w P. przeprowadził w spółce postępowanie kontrolne. UKS stwierdził nieprawidłowości gospodarowania środkami publicznymi, które dotyczyły całej sieci szkół niepublicznych prowadzonych przez spółkę na terenie kraju, w tym także szkół dotowanych z budżetu Powiatu [...]. Na skutek powyższego, w trybie art. 90 ust. 3e ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm., dalej: "u.s.o."), przeprowadzono kontrolę w zakresie prawidłowości wydatkowania dotacji przekazanej w latach 2011 i 2012 szkołom [...] z budżetu Powiatu [...], co udokumentowano protokołem kontroli z [...] maja 2017 r., nr [...] Starosta [...] decyzją z [...] października 2017 r., nr [...], określił spółce kwotę – wynoszącą [...] zł – przypadającą do zwrotu z dotacji za rok 2011 i 2012 wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, zobowiązując do jej zwrotu. Na skutek złożonego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wydając powyższą decyzję, wskazało – powołując się na art. 251 i art. 252 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm., dalej: "u.f.p.") – że zwrotowi podlegają dotacje otrzymane we właściwej wysokości, ale niewykorzystane w określonym terminie, bądź dotacje wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem oraz dotacje pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Określenie "podlegają zwrotowi" oznacza, że obowiązek zwrotu następuje z mocy prawa, to jest w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zaś decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny. Kolegium uznało zatem, że termin przedawnienia ustalić trzeba stosując odpowiednio art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, przy czym bieg przewidzianego tam terminu przedawnienia nie może rozpocząć się przed ostatecznym rozliczeniem dotacji. Z uchwały nr [...] Rady Powiatu w [...] z [...] 2010 r. wynika, że osoba prowadząca zobowiązana jest do składania rozliczenia z otrzymanych dotacji w terminie do 15 stycznia roku następnego (§ 3 pkt 2). Termin przedawnienia względem dotacji za 2011 rok upływa w konsekwencji z końcem 2017 roku, zaś względem dotacji za 2012 rok z końcem 2018 roku. Kolegium stwierdziło, że żądanie zwrotu dotacji za 2011 rok uległo przedawnieniu, co czyni bezprzedmiotowym postępowanie w tym zakresie i oznacza konieczność jego umorzenia. Odnosząc się do dotacji przyznanych w roku 2012, Kolegium powołało się na art. 90 ust. 3d u.s.o., podkreślając, że od przewidzianych tam wydatków bieżących odróżnić trzeba wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę oświatową przewidzianych w art. 5 ust. 7 u.s.o. Kolegium dokonało analizy przedłożonej przez stronę dokumentacji wraz z rozliczeniem dotacji i uznało, że część wydatków dokonanych zostało niezgodnie z przeznaczeniem, a więc celem dotacji, o którym mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o. Organ zakwestionował zwłaszcza możliwość rozliczenia dotacją oświatową następujących wydatków: - tytułem wpłat na PFRON, - na zakup artykułów spożywczych na radę pedagogiczną i dla nauczycieli (kawa, herbata, obiady), - za szkolenie pracowników sekretariatu, - na premie dla dyrektorów szkół i pracowników sekretariatu za wynik finansowy, nabór i działalność poza edukacją, - za monitoring przepisów prawa oświatowego, konsultacje w zakresie oświaty i koordynowanie działań związanych z ubezpieczeniem - na zakup wyposażenia szkoły w meble biurowe, w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, - na remonty, - na delegacje pracowników, jak i te wydatki, co do których nie wykazano związku z bieżącą działalnością dotowanej szkoły. Kolegium wyszczególniło przy tym konkretne wydatki świadczące o wykorzystaniu dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, przy czym w przypadku [...] dotyczy to kwoty [...]zł, w przypadku [...] kwoty [...]zł, a w przypadku [...] kwoty [...]zł. Jednocześnie względem [...] organ zauważył, że spółka przedłożyła zestawienie wydatków rozliczonych dotacją za rok 2012, zawierające 133 pozycji i obejmujące wydatki do 30 czerwca 2012 r. Analiza przedłożonego zestawienia prowadzi do wniosku, że w okresie od 1 stycznia do 30 czerwca 2012 r. z dotacji wykorzystana została kwota [...]zł, a nie wskazana w rozliczeniu [...] zł. W konsekwencji Kolegium wskazując na spoczywający na spółce ciężar prawidłowego rozliczenia dotacji uznało, że z dotacji przyznanej [...] w 2012 roku wydatkowano kwotę [...]zł, zaś dotacja w wysokości [...] zł nie została wykorzystana i na podstawie art. 251 u.f.p. podlegała zwrotowi do 31 stycznia 2013 r. W skardze skierowanej do WSA w Poznaniu spółka X Sp. z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji SKO [...] w zakresie pkt 3, 4 i 5 jej sentencji oraz o umorzenie postępowania, podnosząc zarzut naruszenia: 1) art. 90 ust. 3d u.s.o., przez jego błędną wykładnię i uznanie, że wydatki poniesione przez skarżącą ze środków otrzymanych z dotacji oświatowej na rzecz szkół w [...] nie zostały przeznaczone na realizację zadań z zakresu kształcenia, wychowania i opieki oraz profilaktyki społecznej, a tym samym nie mogły zostać sfinansowane z dotacji oświatowych, 2) art. 5 ust. 7 w zw. z art. 90 ust. 3d u.s.o., przez jego błędną wykładnię i uznanie, że wydatki ponoszone przez organ prowadzący szkołę nie mogą być finansowane ze środków dotacji oświatowej, 3) art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez uznanie, że zobowiązanie do zwrotu dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem powstaje z mocy prawa, a decyzja określająca wysokość tej dotacji nie jest decyzją ustalającą zobowiązanie, 4) art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, przez jego niezastosowanie w stosunku do dotacji wykorzystanej w 2012 roku w sytuacji, gdy decyzja Starosty [...] określająca wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem jest decyzją, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i została wydana po terminie wskazanym w art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, 5) art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, przez jego niezastosowanie, a w konsekwencji naliczenie odsetek ustawowych za cały okres od dnia otrzymania dotacji do dnia zapłaty (wskazane w sentencji decyzji) w sytuacji, gdy w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki wyłączające naliczanie odsetek za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, albowiem decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, 6) art. 252 ust. 6 pkt 1 w zw. z ust. 1 u.f.p., przez naliczenie odsetek począwszy od dnia płatności transzy dotacji, a nie od dnia następującego po dniu przekazania całej dotacji, w konsekwencji czego kwota odsetek została niezasadnie zawyżona, 7) art. 7 i art. 77 § 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm., dalej: "K.p.a."), polegające na niewyczerpującym zebraniu całego materiału dowodowego wbrew ciążącemu na organie II instancji na mocy art. 77 § 1 K.p.a. obowiązkowi w tym zakresie i w konsekwencji niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując wyrażone dotychczas stanowisko. W złożonym na rozprawie piśmie procesowym z 21 maja 2019 r. skarżąca spółka zwróciła dodatkowo uwagę na naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie w jakim Kolegium uznało, że określony tam termin przedawnienia nie może rozpocząć biegu do czasu rozliczenia dotacji, podczas gdy termin ten rozpoczyna swój bieg już z dniem wypłacenia dotacji beneficjentowi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione przez skarżącą spółkę zarzuty okazały się zasadne. Najdalej idący zarzut skarżącej, powtórzony w piśmie z 21 maja 2019 r., choć już z całkowicie odmienną argumentacją, sprowadza się do kwestii przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji udzielonej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego – jak w rozpatrywanym przypadku dotacji udzielonej z budżetu Powiatu [...] – niewykorzystanej do końca roku budżetowego (art. 251 ust. 1 u.f.p.) bądź wykorzystanej ale niezgodnie z przeznaczeniem albo pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości (art. 252 ust. 1 u.f.p.). Kwestia ta podlegać musi rozważeniu w pierwszej kolejności, przy czym jej analiza uwzględniać powinna wynikającą z art. 67 u.f.p. konieczność odpowiedniego zastosowania przepisów działu III Ordynacji podatkowej. Z przepisów Ordynacji podatkowej wynika, że sposób liczenia terminu przedawnienia jest uzależniony zasadniczo od sposobu powstania zobowiązań podatkowych, które mogą powstać albo na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawy podatkowe wiążą powstanie zobowiązań podatkowych (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), albo na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Powszechnie przyjmuje się, wbrew poglądowi zaprezentowanemu pierwotnie przez skarżącą spółkę, że decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, w związku z czym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest więc upływ terminu płatności podatku. W tym miejscu wskazać trzeba, że zgodnie z art. 251 ust. 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do 31 stycznia następnego roku. Od kwot dotacji zwróconych po tym terminie, co wynika już art. 251 ust. 5 u.f.p., nalicza się odsetki w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia następującego po upływie terminu zwrotu. Zgodnie zaś z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w cytowanym pkt 1. Stosownie do art. 252 ust. 5 u.f.p. zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. W świetle natomiast art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Na podstawie dotychczas przywołanych regulacji przyjąć trzeba, że termin przedawnienia rozpoczyna bieg niezależnie od wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zwrotu i jedynie przed jego upływem możliwe jest jej prawnie skuteczne doręczenie beneficjentowi. Sedno rozpoznawanej obecnie problematyki dotyczy zaś tego, od jakiego momentu termin ten należy obliczać. Problem ten wymaga przy tym osobnego rozważenia dla dotacji podlegających zwrotowi na podstawie art. 251 ust. 1 u.f.p., a tych dotacji, które podlegają zwrotowi na podstawie art. 252 ust. 1 u.f.p. Odnosząc się w tym miejscu do dotacji podlegających zwrotowi w oparciu o art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. wskazać trzeba pomocniczo na częściową analogię, jaka zachodzi pomiędzy uregulowaniami art. 207 u.f.p. (dotyczącymi zwrotu środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem) i art. 252 u.f.p., a także na funkcjonujące w tym względzie orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyrok NSA z 13 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 3644/15, dostępny na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, oraz pozostałe orzeczenia tamże). NSA stwierdził bowiem, że bieg terminu przedawnienia należy ściśle wiązać z charakterem zobowiązania podlegającemu zwrotowi. Jeżeli zatem przyznane środki finansowe są środkami nienależnymi w rozumieniu ustawy, a obowiązek zwrotu dofinansowania nienależnego powstaje z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami prawa, to obowiązek zwrotu należy wiązać z dniem otrzymania tych środków przez beneficjenta. Stanowisko tej treści NSA wywiódł z brzmienia art. 207 ust. 1 u.f.p. wskazując m.in. na fakt, że ustawodawca nakazuje liczyć odsetki od zwracanej kwoty od dnia przekazania środków beneficjentowi, w zakresie odsetek traktując te środki jak zaległości podatkowe. Zauważyć trzeba, że podobną regułę odnośnie do daty, od której nalicza się odsetki beneficjentowi dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, który wykorzystał środki niezgodnie z przeznaczeniem, przyjmuje przywołany już art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. W konsekwencji powyższego zastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, jak słusznie zwróciła uwagę skarżąca w piśmie z 21 maja 2019 r., prowadzi w tym przypadku do konkluzji, iż pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenia decyzji powinno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Z takim stwierdzeniem, wbrew stanowisku prezentowanemu w zaskarżonej decyzji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, nie koliduje uznanie, że po zakończeniu roku składane jest rozliczenie dotacji. Co prawda, nie ulega wątpliwości, że ten dokument posiada istotne znaczenie z punktu widzenia ustalenia przez właściwy organ wysokości wykorzystanej dotacji oraz kwoty przypadającej do zwrotu. Złożenie rozliczenia dotacji nie można jednak klasyfikować tak samo jak deklaracji podatkowych w ramach instytucji tzw. samowymiaru podatku, tak samo jak obowiązku zwrotu dotacji nie można traktować na równi ze zobowiązaniem podatkowym. Pomijając bowiem szczególny przypadek niewykorzystania całości lub części dotacji w ciągu roku, o czym będzie jeszcze mowa poniżej, zobowiązanie do zwrotu nie należy do istoty stosunku dotacji, który polega na bezzwrotnym, co do zasady, transferze środków publicznych z budżetu do beneficjenta. Zobowiązanie do zwrotu dotacji do budżetu jednostek samorządu terytorialnego jest w założeniu ustawodawcy wyjątkiem od reguły i najczęściej wynika dopiero z decyzji wydanej na podstawie art. 252 u.f.p. Reasumując bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem rozpoczyna się z końcem roku, w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację (zob. m.in. wyrok NSA z 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18, z 14 stycznia 2019 r., sygn. akt I GSK 2656/18, CBOSA). Odnosząc to stanowisko do zobowiązania do zwrotu dotacji za rok 2012 wykorzystanej zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego niezgodnie z przeznaczeniem, objętej punktem 3, 4 i 5 sentencji zaskarżonej decyzji, termin przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, upływał z końcem 2017 roku, a nie z końcem 2018 roku, jak błędnie przyjęło Kolegium. Orzekanie w tym przedmiocie po 2017 roku, wymagało wobec tego wykazania przez Kolegium takich okoliczności, które spowodowałyby konieczność przyjęcia, iż doszło do zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia, czego w kontrolowanej sprawie zabrakło i co implikuje konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji we wskazanym powyżej zakresie. Odmienny początek biegu terminu przedawnienia przyjąć natomiast trzeba względem dotacji podlegającej zwrotowi w oparciu o art. 251 ust. 1 u.f.p., jako dotacji niewykorzystanej, która objęta została przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze punktem 4 sentencji zaskarżonej decyzji (kwota [...] zł). Jak wynika bowiem z art. 251 ust. 1 i ust. 5 u.f.p. o zobowiązaniu do zwrotu tej dotacji mówić można począwszy od upływu 31 stycznia roku następującego po roku budżetowym, w którym beneficjent miał wykorzystać tę dotację. W konsekwencji również bieg terminu przedawnienia zobowiązania do jej zwrotu może się rozpocząć dopiero z końcem tego następnego roku. Inaczej rzecz ujmując termin przedawnienia z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania do zwrotu dotacji za rok 2012, która zdaniem Kolegium nie została wykorzystana, objętej pkt 4 sentencji skarżonej decyzji, upływał z końcem 2018 roku, skoro dotacja w tej części powinna podlegać zwrotowi do budżetu Powiatu [...] do 31 stycznia 2013 r. Uznając w konsekwencji, że w tym zakresie nie doszło do orzeczenia przez Kolegium po upływie terminu przedawnienia odnieść trzeba się dodatkowo do zasadności stanowiska organu, co do uznania wspomnianej części dotacji za dotację niewykorzystaną. W tym ostatnim względzie na aprobatę zasługuje z kolei podniesiony w skardze zarzut naruszenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. Uznając bowiem, że skarżąca spółka niewykorzystała w 2012 roku dotacji przypadającej na [...] w części obejmującej kwotę [...]zł organ oparł się jedynie na przedłożonym przez skarżącą rozliczeniu, które – jak zauważył sam organ – obejmowało wydatki poczynione jedynie do 30 czerwca 2012 r., to jest nie obejmującego całego roku budżetowego, w którym powinno dojść do wykorzystania rzeczonej dotacji. Powstające na tym tle wątpliwości powinny jednak podlegać – stosownie do treści art. 7 i art. 77 § 1 K.p.a. – wyjaśnieniu przez Kolegium, tym bardziej jeśli zważy się dodatkowo, że były to okoliczności wykazywane w postępowaniu po raz pierwszy właśnie przez Kolegium, a w zgromadzonym materiale dowodowym znajduje się dokumentacja źródłowa wskazująca na możliwość ponoszenia przez skarżącą spółkę wydatków z dotacji na [...] także po 30 czerwca 2012 r. (zwrócić trzeba uwagę chociażby na faktury VAT, w których skarżąca dokonała przypisania poniesionych wydatków z dotacji do tej szkoły, przy wykorzystaniu stosownego oznaczenia). Nie sposób w tych okolicznościach zaakceptować stanowiska Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zgodnie z którym: "organ administracji nie ma obowiązku dopasowania poniesionych przez stronę wydatków i do samodzielnego przypisywania, które z wydatków rozliczone zostały dotacją oświatową". Obowiązek taki wynika właśnie z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a., w razie natomiast dalszych wątpliwości Kolegium powinno wezwać skarżącą o ich wyjaśnienie. Ostatnio wykazane uchybienia w postępowaniu wyjaśniającym przemawiają za uchyleniem zaskarżonej decyzji w zakresie punktu 4 jej sentencji, także co do ujętej w tym punkcie – poza kwotą dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p.) – kwoty dotacji, jaka miała zostać przez skarżącą niewykorzystana (art. 251 ust. 1 u.f.p.). Mając powyższe na względzie w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c orzeczono, jak w pkt I. sentencji wyroku. Na podstawie art. 200 P.p.s.a. w pkt. II. sentencji wyroku postanowiono o kosztach sądowych.