III SA/Po 719/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Górecka Sędzia WSA Marzenna Kosewska Sędzia WSA Walentyna Długaszewska (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 30 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. w Łodzi na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2019 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia wygaśnięcia decyzji dotyczącej określenia przypadającej do zwrotu kwoty dotacji oddala skargę. Starosta P. decyzją z [...] kwietnia 2019 r. nr [...], wskazując na art. 162 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 z późn. zm., dalej jako K.p.a.) w związku z art. 60 pkt 1 i art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077 z późn. zm., dalej jako u.f.p.) oraz art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm., dalej jako O.p.) odmówił stwierdzenia wygaśnięcia decyzji wydanej przez Starostę P. z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...], zmienionej ostateczna decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia z [...] września 2018 r. nr [...], w zakresie określenia C. sp. z o.o. w Ł. , prowadzącej Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych [...], Policealną Szkołę dla Dorosłych [...], Uzupełniające Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych [...] kwoty dotacji przypadającej do zwrotu oraz zobowiązania do zwrotu dotacji jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. W odwołaniu wniesionym od wskazanej wyżej decyzji, Spółka, zarzuciła naruszenie: 1) art. 162 § 1 pkt 1 K.p.a. poprzez jego niezastosowanie i odmowę stwierdzenia wygaśnięcia decyzji, w sytuacji gdy stała się ona bezprzedmiotowa na skutek wygaśnięcia zobowiązania nią określonego, z uwagi na upływ terminu przedawnienia z dniem [...] grudnia 2018 r. i spełnienia przesłanek obligujących organ do wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji; 2) art. 70 § 1 - § 7 i art. 59 § 1 pkt 9 O.p. w zw. z art. 60 pkt 1 i art. 67 ust. 1 i art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. - poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego dotyczącego zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem i niewykorzystanej winien być liczony od końca roku 2014, a nie od końca 2013 roku oraz, że doręczenie decyzji w dniu [...] grudnia 2018 r. miało wpływ na termin przedawnienia, w sytuacji gdy nie nastąpiły żadne okoliczności określone w art. 70 O.p., skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem jego biegu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z [...] sierpnia 2019 r. nr [...], wydana po rozpoznaniu odwołania, wskazując na art. 138 § 1 pkt 1 i art. 162 § 1 pkt 1 K.p.a., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Wskazane wyżej decyzje wydane zostały w następującym stanie faktycznym: Decyzją z [...] lutego 2018 r. nr [...] Starosta P. określił C. sp. z o.o. w Ł. , prowadzącej Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych [...], Policealną Szkołę dla Dorosłych [...], Uzupełniające Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych [...] - kwotę dotacji przypadającą do zwrotu, w wysokości [...] zł., za lata 2013 i 2014, jako wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez Spółkę od wskazanej wyżej decyzji, decyzją z [...] września 2018 r. nr [...] 1. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości; 2. określiło skarżącej, jako organowi prowadzącemu Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych [...], Policealną Szkołę dla Dorosłych [...] i Uzupełniające Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych [...], kwotę dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za rok 2013 w wysokości [...] zł i zobowiązało do zwrotu do budżetu Powiatu P. tej kwoty wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych oraz kwoty [...]zł tytułem niewykorzystanej dotacji wraz z odsetkami w wysokości jak dla zaległości podatkowych; 3. określiło skarżącej, jako organowi prowadzącemu Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych [...], Policealną Szkołę dla Dorosłych [...] i Uzupełniające Liceum Ogólnokształcące dla Dorosłych [...], kwotę dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za 2014 rok w wysokości [...] zł i zobowiązało do zwrotu do budżetu Powiatu P. tej kwoty wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych; 4. stwierdziło, że odsetek od zaległości podatkowych wskazanych powyżej w pkt. 2 i 3 nie nalicza się w okresie od dnia [...] maja 2018 r. do dnia doręczenia stronie przedmiotowej decyzji. Pismem z dnia [...] stycznia 2019 r. C. sp. z o.o. w Ł. wniosła o wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnięcie wskazanej wyżej decyzji Starosty z [...] lutego 2018 r. w zakresie zobowiązania do zwrotu dotacji udzielonej w 2013 r. i określenia kwoty przypadającej do zwrotu W uzasadnieniu wniosku wskazano, że zobowiązanie do zwrotu kwoty [...]zł oraz [...] zł wraz z odsetkami jak od zaległości podatkowych tytułem zwrotu dotacji oświatowej udzielonej w 2013 r. z dniem [...] grudnia 2018 r. uległo przedawnieniu. Samorządowego Kolegium Odwoławcze, utrzymując w mocy ww. decyzję Starosty [...] z dnia [...] kwietnia 2019 r. odmawiającą stwierdzenia wygaśnięcia decyzji, wskazało, że stosownie do treści art. 67 ust. 1 u.f.p., do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 (kwoty dotacji podlegające zwrotowi), nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy K.p.a. i odpowiednio przepisy działu III O.p. Zgodnie z art. 162 § 1 K.p.a. organ administracji publicznej, który wydał decyzję w pierwszej instancji, stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli decyzja: 1) stała się bezprzedmiotowa, a stwierdzenie wygaśnięcia takiej decyzji nakazuje przepis prawa albo, gdy leży to w interesie społecznym lub w interesie strony; 2) została wydana z zastrzeżeniem dopełnienia przez stronę określonego warunku, a strona nie dopełniła tego warunku. Jak wyjaśnił organ, spółka wniosła o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji Starosty z [...] lutego 2018 r., jednakże decyzja ta została w całości uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, przy czym SKO decyzją z [...] września 2018 r., uchylając w całości zaskarżoną decyzję - orzekło w sprawie co do istoty. Tym samym, decyzja Starosty z [...] lutego 2018 r. nie funkcjonuje w obrocie prawnym. Decyzją orzekającą w przedmiocie określenia skarżącej dotacji oświatowej przypadającej do zwrotu za lata 2013 i 2014 jest decyzja SKO w P. z [...] września 2018 r. Organ odwoławczy wskazał również, że o bezprzedmiotowości decyzji można mówić w sytuacji, kiedy przestał istnieć jeden z elementów stosunku prawnego będącego przedmiotem decyzji tj. gdy ustał byt praw lub obowiązków stanowiących treść stosunku prawnego ukształtowanego na podstawie decyzji. Bezprzedmiotowość wynika z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Podnoszona przez stronę kwestia ewentualnego przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji, nie stanowi o bezprzedmiotowości decyzji. Przedawnienie zobowiązania podatkowego nie wpływa w żaden sposób na elementy, które złożyły się na wynikający z decyzji określającej to zobowiązanie łączący podatnika (stronę) i organ stosunek prawny, którego treścią jest obowiązek świadczenia określonej kwoty podatku (dotacji). Nie zmienia ani osoby zobowiązanej (podatnika), ani też organu podatkowego oraz jego właściwości miejscowej i rzeczowej. Materialnoprawnym skutkiem spowodowanego przedawnieniem zobowiązania podatkowego określonego decyzją właściwego organu, jest niemożność domagania się wykonania zobowiązania. Nie oznacza to jednak, że zobowiązanie podatkowe nie istniało w kwocie określonej decyzją, ponieważ materialnoprawnym skutkiem wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego jest stwierdzenie, że zobowiązanie podatkowe powstało w określonej kwocie. C. sp. z o.o. w Ł. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu i domagając się uchylenia wskazanej wyżej decyzji, zarzuciła naruszenie art. 162 §1 pkt 1 K.p.a. poprzez jego błędną wykładnię i nieprawidłowe przyjęcie, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego określonego decyzją na skutek przedawnienia określonego decyzją nie oznacza, że decyzja stała się bezprzedmiotowa, co w konsekwencji doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji o odmowie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji. W uzasadnieniu skargi wskazano, m.in., że efektem przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w decyzji jest powrót do stanu prawnego, istniejącego przed wszczęciem postępowania administracyjnego, gdyż ustawowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest jego wygaśnięcie. Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji służy usunięciu decyzji z obrotu prawnego, jako elementu już zbędnego, a stwarzającego obawy o naruszenie bezpieczeństwa tego obrotu, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Podmiot zobowiązany może bowiem podnosić zarzut przedawnienia zobowiązania w zasadzie dopiero na etapie postępowania egzekucyjnego w administracji, ramach którego mogło już dojść do czynności egzekucyjnych (np. zajęcia rachunku bankowego), a taka sytuacja wobec wygaśnięcia zobowiązania nie powinna mieć w ogóle miejsca. Zdaniem strony skarżącej, w tej sytuacji koniecznym jest skorzystanie z instytucji wygaśnięcia decyzji, z uwagi na jej bezprzedmiotowość, przewidzianej na tę okoliczność przez ustawodawcę. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu postanowieniem z [...] grudnia 2019 r., syg akt III SA/Po [...] , wydanym na podstawie art. 125 § 1 pk1 1 p.p.s.a. zawiesił postępowanie w przedmiotowej sprawie albowiem postępowanie sądowoadministracyjne w sprawie o syg. akt III SAA/Po [...] nie było prawomocnie zakończone a dotyczyło kwestii bytu prawnego ww. decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2018 r., uchylającej w całości decyzje Starosty [...] z dnia [...] lutego 2018 r. , stanowiącej przedmiot niniejszego postępowania Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z [...] kwietnia 2021 r., syg. akt I GSK [...] oddalił skargę kasacyjną C. sp. z o.o. w Ł. , wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, syg akt III SA/Po [...] oddalającego skargę spółki na ww. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] września 2018 r. Postanowieniem z [...] maja 2021 r., III SA/Po [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu podjął zawieszone postępowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., zwanej dalej P.p.s.a.), wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.). Kontroli Sądu w niniejszej sprawie podlega decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] sierpnia 2019 r., którą organ wyższego stopnia utrzymał w mocy decyzję Starosty [...] z [...] kwietnia 2019 r. o odmowie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji Starosty [...] z [...] lutego 2018 r. zobowiązującej C. sp. z o.o. w Ł. , do zwrotu udzielonej dotacji. Jako podstawę wniosku o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji strona skarżąca wskazała okoliczność, że zobowiązanie do zwrotu dotacji udzielonej w 2013 r. i określenie kwoty przypadającej do zwrotu, określone ww. decyzją, przedawniło się. Wobec czego, zdaniem skarżącej, przedmiotowa decyzja stała się bezprzedmiotowa, co obliguje organ do stwierdzenia jej wygaśnięcia na podstawie art. 162 § 1 pkr 1 k.p.a.. W ocenie organów obu instancji, w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka bezprzedmiotowości decyzji w świetle art. 162 § 1 pkt 1 k.p.a., ponieważ kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w decyzji nie ma wpływu na pojęcie "bezprzedmiotowości", w rozumieniu ww. przepisu, lecz rzutuje jedynie na postępowanie egzekucyjne. Ponadto, co podkreślono, decyzja Starosty [...] z 19 lutego, 2018 r., której stwierdzenia wygaśnięcia domaga się strona skarżąca, została w całości uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] września 2018 r., którą to decyzją organ odwoławczy orzekł w sprawie, co do istoty. Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie w pełni podziela ocenę organów przedstawioną we wskazanych wyżej decyzjach. Organ administracji publicznej, który wydał decyzję w pierwszej instancji, stwierdza wygaśnięcie decyzji, gdy spełnione zostaną kumulatywnie wymienione w przepisie art. 162 § 1 pkt 1 k.p.a. przesłanki, tj, kiedy decyzja: 1) stała się bezprzedmiotowa, a stwierdzenie wygaśnięcia takiej decyzji nakazuje przepis prawa albo, gdy leży to w interesie społecznym lub w interesie strony; 2) została wydana z zastrzeżeniem dopełnienia przez stronę określonego warunku, a strona nie dopełniła tego warunku. W kontrolowanej sprawie, w ocenie Sądu, nie wystąpiła żadna ze wskazanych w ww. przepisie przesłanek, skutkująca stwierdzeniem wygaśnięcia decyzji Starosty [...] z 19 lutego, 2018 r. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że instytucja stwierdzenia wygaśnięcia decyzji musi być interpretowana z uwzględnieniem zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych. Stosownie do art. 16 § 1 k.p.a. decyzje, od których nie służy odwołanie w administracyjnym toku instancji lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana takich decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w kodeksie lub ustawach szczególnych. Ustawodawca nie wymienił stwierdzenia wygaśnięcia decyzji w treści art. 16 § 1 k.p.a., niemniej jednak nie sposób wykładać treści art. 162 § 1 k.p.a. z pominięciem tego, że możliwość wyeliminowania decyzji administracyjnej ostatecznej z obrotu prawnego została zastrzeżona tylko do przypadków, wyraźnie wskazanych w ustawie. Orzeczenie wygaśnięcia decyzji jest o tyle szczególne, że jest rozstrzygnięciem deklaratoryjnym, stwierdzającym jedynie, że określony skutek (wygaśnięcie) już nastąpił od dnia, w którym decyzja stała się bezprzedmiotowa (zob. A. Wróbel, Art. 162. W: Komentarz aktualizowany do Kodeksu postępowania administracyjnego. System Informacji Prawnej LEX, 2016). Instytucja stwierdzenia wygaśnięcia decyzji może być postrzegana jako swoisty środek wzruszenia decyzji ostatecznych, poprzez ich eliminację z obrotu prawnego, niemniej jednak w ścisłym znaczeniu to wzruszenie nie następuje wskutek wydania decyzji albowiem utrata mocy decyzji ostatecznej następuje wskutek zaistnienia stanu bezprzedmiotowości, a decyzja wydana na podstawie art. 162 § 1 pkt 1 k.p.a. jedynie tę utratę mocy potwierdza. Należy też podkreślić, że stwierdzenie wygaśnięcia decyzji nie jest środkiem do jej weryfikacji pod kątem zgodności z prawem, albowiem służy ono wyłącznie do deklaratoryjnego orzeczenia o jej bezprzedmiotowości i w konsekwencji utracie mocy. Decyzja wydana na podstawie art. 162 § 1 pkt 1 k.p.a. służy jedynie usunięciu ewentualnych wątpliwości i potwierdzeniu przez organ administracji, że wskutek zaistniałych okoliczności decyzja nie pozostaje już w obrocie prawnym. W kontrolowanej sprawie, przede wszystkim należy zauważyć, że decyzja Starosty [...] z 19 lutego, 2018 r., której stwierdzenia wygaśnięcia domaga się strona skarżąca, została w całości uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] września 2018 r., którą to decyzją organ odwoławczy orzekł w sprawie, co do istoty. Brak zatem w obrocie prawnym decyzji odnośnie której , zgodnie z wnioskiem strony, organ miałby orzec o jej nieistnieniu. Ponadto zaś, odnosząc się do zarzutu podniesionego w skardze, należy podkreślić, że kwestia przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji, jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, była przedmiotem oceny wyrażonej w ww. wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanych w sprawie ze skargi C. sp. z o.o. w Ł. , na ww. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] września 2018 r. w przedmiocie określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem podlegającej zwrotowi i w tym zakresie , z mocy art. 170 p.p.s.a, wiąże zarówno organy administracji jak i Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie. Jak wskazał zaś Naczelny Sąd Administracyjny, przedawnienie zobowiązań podatkowych regulują przepisy Rozdziału 8 Działu III Ordynacji podatkowej. Wynika z nich, że sposób liczenia terminu przedawnienia jest uzależniony zasadniczo od sposobu powstania zobowiązań podatkowych, które mogą powstać albo na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawy podatkowe wiążą powstanie zobowiązań podatkowych (art. 21 § 1 pkt 1), albo na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2). Powszechnie przyjmuje się, że decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, a w związku z tym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 op. W myśl którego – zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest więc upływ terminu płatności podatku. Zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 ufp – dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem – podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 (...). W myśl art. 252 ust. 5 ufp – zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Na podstawie powyższych regulacji przyjąć należy, że termin przedawnienia bieg rozpoczyna niezależnie od wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zwrotu i jedynie przed jego upływem możliwe jest jej skuteczne prawnie doręczenie beneficjentowi. W konsekwencji zastosowanie art. 70 § 1 op prowadzi w tym wypadku do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenia decyzji winno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. W niniejszej sprawie decyzja w sprawie zobowiązująca do zwrotu dotacji za 2013 r. i 2014 r. została doręczona skarżącej w ostatnim dniu upływu terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za 2013 r., tj. 31grudnia 2018 r. Tak więc w sprawie nie doszło do przedawnienia. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.