III SA/Po 762/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Koś (spr.) Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska WSA Szymon Widłak Protokolant: st. sekr. sąd. Kamila Perkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2009 r. przy udziale sprawy ze skargi Prokuratora Prokuratury Rejonowej w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 18 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/ Sz. Widłak /-/ B. Koś /-/ M .Lorych-Olszanowska Decyzją z dnia 17 listopada 2008 r., nr [...] wydaną na podstawie art. 207 i art. 210 w zw. z art. 21 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 6 ust. 6 i 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.) oraz uchwały Rady Gminy z dnia 14 listopada 2007 r. nr [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości za 2008 rok Wójt Gminy ustalił J. K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2008 w łącznej kwocie [...] zł, w tym od gruntów oznaczonych symbolem Bi o powierzchni [...] m2 w kwocie [...] zł oraz od budynków letniskowych o powierzchni [...] m2 w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, iż w oparciu o materiał dowodowy sprawy ustalił, że budynek posadowiony na działce o numerze geodezyjnym [...] w K. nie jest zamieszkiwany przez cały rok. Organ powołał się w tym zakresie na zeznania świadków (J. J. – sołtysa K. i M. J. – właścicielki sklepu w K.), z których wywiódł, że powyższy budynek nie jest zamieszkiwany poza sezonem letnim, a także wziął pod uwagę częstotliwość wywożonych nieczystości ciekłych, wskazując że w I półroczu 2008 r. nieczystości ciekłe nie były w ogóle wywożone. Ponadto ustalił, że w okresie od 1 stycznia 2005 r. do 1 lipca 2006 r. w budynku tym nikt nie był zameldowany, co zdaniem organu potwierdza, że budynek służył wyłącznie celom rekreacyjnym. Organ podkreślił, że dla ustalenia charakteru budynku należy brać pod uwagę dane z ewidencji gruntów i budynków, a w razie ich braku inne dokumenty urzędowe. Odnośnie działki podatnika brak jednak w ewidencji gruntów i budynków założonej karty budynków, a tym samym określonej funkcji budynku. Natomiast Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego potwierdził, że J. K. zgłosił do użytkowania budynek letniskowy, informując o zakończeniu budowy budynku letniskowego na działce nr [...] w K. W ocenie organu budynek ten nie służy J. K. zamieszkałemu we W. i osobom mu bliskim zaspokajaniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych, a jedynie służy do zaspokajania potrzeb związanych z wypoczynkiem, rekreacją i spędzeniem urlopów. Skoro więc podatnik wybudował zgodnie z pozwoleniem na budowę budynek letniskowy i nie zmienił jego przeznaczenia w oparciu o obowiązujące przepisy prawa budowlanego, tym samym budynek ten – zdaniem organu podlega opodatkowaniu jako budynek letniskowy. W odwołaniu od powyższej decyzji J. K. wniósł o jej uchylenie. W uzasadnieniu podniósł, że sklep spożywczy M. J. (na której zeznania powołał się organ) nie jest jedynym sklepem w okolicy, a ponadto skarżący nie musi robić zakupów tylko w K., w związku z czym rzeczywiście może być widywany sporadycznie. Jednocześnie wskazał, że w przedmiotowym budynku całorocznie zamieszkują teściowie skarżącego oraz żona skarżącego, która od 1 lipca 2006 r. jest w tym budynku zameldowana. Ponadto skarżący podniósł, że przy ustalaniu przeznaczenia i funkcji użytkowych budynku podstawowe znaczenie ma ewidencja gruntów i budynków, a w razie jej braku – dokumentacja budowlana (techniczna). Budynki określone w pozwoleniu na budowę lub na użytkowanie jako letniskowe mogą być także budynkami mieszkalnymi. Zdaniem skarżącego można się odnieść do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, zgodnie z którą jeśli budynek jest obiektem budowlanym, w którym co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych, to powinien być zakwalifikowany jako mieszkalny. Budynek skarżącego jest jego zdaniem budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym zgodnie art. 2 pkt 2a Prawa budowlanego. Skarżący powołał się także na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 14 listopada 2008 r. (sygn. akt I SA/Po 756/08) w sprawie wymiaru podatku od tej samej nieruchomości za rok 2007, w którym uznano, że stanowi on budynek mieszkalny. Jednocześnie podkreślił, że w toku postępowania wskazywał, iż sposób wykorzystywania budynku się nie zmienił. Zdaniem skarżącego nie ma przy tym znaczenia okoliczność, że skarżący nie jest stałym mieszkańcem gminy. Decyzją z dnia 18 lutego 2009 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło powyższą decyzję Wójta Gminy i ustaliło J. K. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania. Następnie wskazał, że art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych przekazuje radzie gminy prawo do określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, w tym od budynków, określając maksymalną wysokość tych stawek, która została zróżnicowana w zależności od rodzaju budynku: mieszkalne, pozostałe. Jednocześnie przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie definiują pojęć: "budynek mieszkalny" i "budynek pozostały". Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.) podstawę wymiaru podatków ii świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Organ odwoławczy stwierdził, że zapisy w ewidencji gruntów i budynków są wiążące dla organów podatkowych, jednak w razie braku informacji o budynkach w ewidencji, dokumentacja budowlana i techniczna oraz pozwolenia na budowę lub użytkowanie stanowią jedynie dowody w sprawie. Na terenach przeznaczonych w miejscowym planie pod rekreację i wypoczynek właściciel nie mógł otrzymać innego pozwolenia na budowę lub użytkowanie niż na budynek letniskowy, choć w rzeczywistości organy architektoniczno – budowlane dopuszczały realizację pod tym pojęciem budynków spełniających warunki do stałego pobytu ludzi i prowadzenia samodzielnego gospodarstwa domowego. Budynki określone w pozwoleniach na budowę lub na użytkowanie jako letniskowe mogą być na gruncie podatku od nieruchomości kwalifikowane jako budynki pozostałe albo budynki mieszkalne. Powołując się na orzecznictwo sądowoadministracyjne organ odwoławczy wskazał, że kryterium decydującym o zaliczeniu budynku do poszczególnych kategorii budynków wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest kryterium zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. W rozpatrywanej sprawie przedmiotowy budynek według pozwolenia na budowę oraz pozwolenia na użytkowanie został określony jako budynek letniskowy, jednak według tego samego pozwolenia na budowę został faktycznie wzniesiony jako budynek spełniający kryteria budynku przeznaczonego do stałego pobytu ludzi i prowadzenia samodzielnego gospodarstwa domowego, jest przystosowany do użytkowania całorocznego, a nie tylko w sezonie letnim. Podatnik oraz jego żona i teściowie oświadczyli, że przedmiotowy budynek z wyjątkiem krótkich przerw, jest całorocznym miejscem zamieszkiwania, a od 1 lipca 2006 r. jest w nim zameldowana żona podatnika, zaś organ I instancji nie przedstawił przekonywających dowodów, że stan faktyczny jest inny aniżeli wskazuje podatnik. Twierdzeń podatnika nie mogą także obalić zeznania świadków z przyczyn wskazanych w odwołaniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 14 listopada 2008 r. (sygn. akt I SA/Po 756/08) oddalił skargę Prokuratora Rejonowego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, którą ustalono J. K. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 rok, kwalifikując przedmiotowy budynek jako mieszkalny, a postępowanie dotyczące zobowiązania w podatku od tej nieruchomości za rok 2008 nie wykazało, aby w stosunku do 2007 roku nastąpiła zmiana stanu faktycznego w zakresie użytkowania budynku. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotowy budynek służy podatnikowi i osobom mu bliskim do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, a nie jedynie do celu związanego z wypoczynkiem, rekreacją i spędzaniem urlopów. Przyjmując zatem stawkę "od budynków mieszkalnych" w wysokości [...] zł/ m2 ustaloną uchwałą nr [...] Rady Gminy z dnia 14 listopada 2007 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości za 2008 rok, wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok w części dotyczącej przedmiotowego budynku wynosi [...] zł, zaś w części dotyczącej gruntu według stawki "od pozostałych" [...] zł. Skargę na powyższą decyzję wniósł Prokurator Prokuratury Rejonowej, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, zarzucając naruszenie: – art. 5 ust. 1 pkt 2 a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ustalenie dla budynku letniskowego zobowiązania podatkowego w wysokości przewidzianej dla budynku mieszkalnego, – art. 21 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez uznanie budynku letniskowego za budynek mieszkalny, – sprzeczność ustaleń ze zgromadzanymi dowodami w sprawie. W uzasadnieniu skargi Prokurator podniósł, że całorocznego zamieszkiwania osób bliskich podatnikowi w przedmiotowym budynku nie potwierdzają zeznania świadków: J. J. – sołtysa K. i M. J. – prowadzącej sklep w K. oraz częstotliwość i ilość wywożonych z budynku nieczystości ciekłych, tj. jeden raz w lipcu 2006 r. – 4,5 m3, jeden raz 30 maja 2007 r. – 4,5 m3, w pierwszym półroczu 2008 r. nie były wywożone nieczystości ciekłe (zaświadczenie z dnia 10 lipca 2007 r. i z dnia 17 listopada 2008 r.). Powyższe zdaniem Prokuratora świadczy o tym, że budynek letniskowy jest wykorzystywany w sezonie letnim, a nie przez cały rok, gdyż niemożliwe jest aby był zamieszkiwany i nie były wywożone ścieki, skoro jedna osoba średnio w miesiącu wytwarza ok. 4,5 m3 ścieków. Ponadto Prokurator wskazał, że pozwolenie na budowę zostało wydane na budynek letniskowy, został wybudowany i zgłoszony do użytkowania budynek letniskowy, a Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego potwierdził zakończenie budowy i przyjęcie do użytkowania budynku letniskowego. Podatnik nie mógł uzyskać innego pozwolenia na budowę niż na budynek letniskowy i skoro nie zmienił jego przeznaczenia w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, to podlega on opodatkowaniu według stawki od budynku letniskowego. Przedmiotowy budynek nie służy J. K. zamieszkałemu we W. i osobom mu bliskim zaspokajaniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych, a jedynie służy do zaspokajania potrzeb związanych z wypoczynkiem, rekreacją i spędzaniem urlopów, co potwierdza przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skargę należało uwzględnić. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), dalej powoływanej jako u.p.o.l., stawki podatku od nieruchomości zostały zróżnicowane m.in. ze względu na kryterium sposobu korzystania z tych nieruchomości lub ich części. Jeśli chodzi o budynki to wyodrębniono budynki mieszkalne, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i zajęte na prowadzenie określonej działalności oraz budynki pozostałe. Organy podatkowe w zasadzie zaliczają budynki letniskowe do kategorii budynków "pozostałych". Wymieniona wyżej ustawa nie definiuje pojęcia budynku mieszkalnego jak też pojęcia budynku letniskowego. Jedynie od 1 stycznia 2003 r., po dodaniu art. 1 a) zdefiniowano pojęcie budynku ujednolicając je z definicją budynku zawartą w przepisach prawa budowlanego. Jednakże zdaniem sądu, przepisy prawa budowlanego nie stanowią podstawy dla oceny, jakiego rodzaju budynkiem jest dany obiekt dla potrzeb opodatkowania. Podstawy do zastosowania właściwej stawki podatku nie mogły stanowić również zapisy w ewidencji gruntów i budynków, gdyż w toku postępowania organy ustaliły, że odnośnie działki podatnika nie ma założonej karty budynków. Organy podatkowe zobowiązane były zatem do ustalenia charakteru budynku po przeprowadzeniu postępowania dowodowego z uwzględnieniem zasad i reguł określonych w przepisach art. 120 – 129 i art. 180 - 200 Ordynacji podatkowej (jedn. tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), powoływanej dalej jako ord. pod. W tym miejscu wskazać należy na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2002 r., FPK 3/02 (LEX nr 55585), w której stwierdzono, że o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych w rozumieniu art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie pogląd ten należy podzielić, zwłaszcza że stan prawny w zakresie art. 5 u.p.o.l. nie uległ zmianie. W świetle powyższej uchwały ustalenie, czy określony budynek wzniesiony jako budynek letniskowy spełnia warunki uznania go za budynek mieszkalny dla celów podatku od nieruchomości, winno wynikać z okoliczności faktycznych sprawy i uwzględniać przede wszystkim fakty odnoszące się do przeznaczenia i rzeczywistego wykorzystania przez właściciela nieruchomości i osoby mu bliskie przedmiotowego domu. Obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa na organach podatkowych zgodnie z art. 122 ord. pod. W myśl art. 180 § 1 ord. pod. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zebrany materiał dowodowy organ podatkowy ocenia z zachowaniem wyrażonej w art. 191 ord. pod. zasady swobodnej oceny dowodów. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że zgromadzony materiał dowodowy jest niewystarczający dla uznania, że dokonano prawidłowej klasyfikacji budynku na potrzeby opodatkowania. Rację ma organ odwoławczy, że budynek wzniesiony jako budynek letniskowy może być uznany dla celów podatku od nieruchomości za budynek mieszkalny. Takie stwierdzenie winno być jednak poprzedzone wszechstronnym zebraniem i analizą materiału dowodowego niezbędnego do ustalenia przeznaczenia i rzeczywistego wykorzystania przez właściciela nieruchomości i osoby mu bliskie przedmiotowego budynku. Tymczasem w niniejszej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze, uznając przedmiotowy budynek za mieszkalny poprzestało na oświadczeniu podatnika i jego teściów, że budynek jest całorocznie zamieszkiwany przez teściów oraz żonę podatnika, która jest w tym budynku zameldowana. Organ nie potwierdził przy tym faktu oraz charakteru zameldowania (na pobyt stały/czasowy) żony podatnika żadnym dokumentem (dowód osobisty, zaświadczenie z ewidencji ludności) ani nie ustalił, czy również teściowie podatnika są tam zameldowani i ewentualnie na jaki pobyt. Ponadto nie wyjaśnił charakteru pobytu tychże osób w przedmiotowym budynku (jak długo trwa ich zamieszkiwanie, czy budynek ten stanowi ich centrum życiowe, czy posiadają inne miejsca zamieszkania) zwłaszcza biorąc pod uwagę, że sam podatnik zamieszkuje we W., której to okoliczności organ w ogóle się nie wyjaśnił, stwierdzając, że przedmiotowy budynek służy podatnikowi i osobom bliskim do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych. Organ nie odniósł się również do znajdujących się w aktach administracyjnych zestawień wywozu nieczystości płynnych mających zdaniem skarżącego Prokuratora świadczyć o sporadycznym, a nie całorocznym zamieszkiwaniu przedmiotowego budynku. Ponadto Kolegium nie dokonało samodzielnej oceny zeznań świadków przesłuchanych przez organ I instancji, którzy nie potwierdzili stałego zamieszkiwania osób bliskich podatnikowi w przedmiotowym budynku, ograniczając się do stwierdzenia, że zeznania te nie podważają okoliczności podanych przez podatnika z przyczyn wskazanych w odwołaniu. Kolegium nie rozważyło także potrzeby przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego (oświadczenie strony pod rygorem odpowiedzialności karnej, przesłuchanie świadków, oględziny miejsca). W ten sposób doszło w ocenie Sądu do naruszenia przez organ II instancji art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 ord. pod., które niewątpliwie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Materiał dowodowy jest bowiem niewystarczający dla ustalenia rzeczywistego charakteru spornego budynku dla celów podatku od nieruchomości i do stwierdzenia, że nie nastąpiła w tym zakresie zmiana stanu faktycznego w stosunku do roku 2007, co również uniemożliwia pełną kontrolę zaskarżonej decyzji. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ przeprowadzi postępowanie stosując się do powyższych wskazań, wynikających w szczególności z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ord. pod. i dokona wyczerpujących ustaleń niezbędnych dla określenia rzeczywistego sposobu wykorzystania przedmiotowego budynku przez podatnika i osoby mu bliskie niezbędnych dla dokonania prawidłowej kwalifikacji budynku na potrzeby opodatkowania. Mając powyższe na względzie, orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c) i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). /-/S. Widłak /-/B. Koś /-/M. Lorych - Olszanowska