III SA/Po 833/09

Dnia 17grudnia 2009roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Beata Sokołowska Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska WSA Mirella Ławniczak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2009 roku przy udziale sprawy ze skargi M. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym oddala skargę /-/M. Ławniczak /-/B. Sokołowska /-/W. Długaszewska Pismem z dnia 08 maja 2007 roku M. T., wystąpił do Urzędu Celnego w K. o zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym wynikający z pobrania akcyzy w wyższej wysokości. W treści pisma wskazał, że w okresie od grudnia 2005 roku do września 2006 roku nabył wewnątrzwspólnotowo 10 pojazdów, od których uiścił podatek akcyzowy według stawki 13,6% ceny nabycia pojazdu. Wskazał, że wysokość podatku akcyzowego powinna wynosić 3,1% ceny ich nabycia i zażądał zwrotu różnicy, czyli łącznie kwoty 10.649zł. Naczelnik Urzędu Celnego w K., decyzją z dnia [...] października 2008 roku, na podstawie art. 1, art. 2, art. 3, art. 5 pkt, art. 6 i art. 9 ustawy z dnia 09 maja 2008 roku o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. nr 118, poz. 745), orzekł o zwrocie 3.172,00zł nadpłaty w podatku akcyzowym uiszczonym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego dziesięciu samochodów osobowych ujętych w deklaracjach uproszczonych nr [...], [...], [...] oraz nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wyjaśniono, że określenia wysokości nadpłaty dokonano w oparciu o średnią wartość rynkową, ustaloną dla każdego samochodu oddzielenie, a odpowiadającą średniej cenie samochodu tej samej marki, modelu i roku produkcji zarejestrowanego na terytorium kraju. W odwołaniu od powyższej decyzji strona podniosła, że przy ustalaniu średniej ceny notowanej na rynku krajowym Naczelnik Urzędu Celnego ograniczył się do danych zawartych w informatorze Eurotaxglass uwzględniając wyłącznie markę, model i rok produkcji danego samochodu. Organ nie uwzględnił natomiast stanu technicznego pojazdów, w szczególności pominął stopień ich uszkodzenia stwierdzony w dowodach zakupu oraz uwzględniony w cenie nabycia samochodu. Dyrektor Izby Celnej, po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania dowodowego (dostarczone przez stronę tłumaczenia dowodów zakupu), decyzją z dnia [...] września 2009 roku uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia kwoty zwrotu nadpłaty i w tym zakresie orzekł, że kwota ta wynosi 3.517zł; w pozostałym zakresie utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W odniesieniu do trzech samochodów organ odwoławczy dokonał korekty wysokości zwracanej akcyzy ze względu na ponadnormatywny przebieg pojazdu. W pozostałym zakresie, odnosząc się do zarzutów odwołania, wyjaśnił, że przedstawione przez stronę dowody nie określają rodzaju i rozmiaru uszkodzeń pojazdów. W fakturach i zamówieniach znajdują się zapisy stwierdzające, że przedmiotowe samochody były powypadkowe i nie są "na chodzie", zarówno z punktu widzenia mechanicznego, jak i obowiązujących przepisów. W części faktur dodatkowo zapisano "pojazdy używane wg procedury VEI, odbiór na lawecie, obowiązkowo do naprawy". Organ wyjaśnił, że stosownie do art. 3 ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego nakazuje odnieść stan techniczny przywożonych pojazdów do samochodów podobnych zarejestrowanych w kraju tylko wówczas, gdy ten stan techniczny jest możliwy do ustalenia. W przeciwnym razie przedmiotowe okoliczności należy pomijać. Organ odwoławczy wyjaśnił, że cena wyrażona na fakturze zawiera jedynie subiektywną ocenę wartości pojazdu i nie służy określaniu wartości podobnego pojazdu oraz zawartej w nim wielkości podatku rezydualnego; podatek rezydualny jest pochodną wartości katalogowej analogicznego samochodu zarejestrowanego w kraju pomniejszonej o ubytki i szkody. W konsekwencji organ podkreślił, że cena po której podatnik zakupił pojazd za granicą nie jest wyznacznikiem jego stanu. Zastrzegł przy tym, że nie odrzucił przedstawionych przez stronę dowodów. Jednak przedmiotowe dowody (faktury z ceną nabycia pojazdu) nie są wystarczające do tego, aby dać wiarę twierdzeniom podatnika, co do tego, że stan techniczny zakupionych pojazdów taki, jak to sugeruje cena nabycia, czyli 3, 4, 5, 6, 7, 8, 11, 13 i 15 - krotnie odbiegał od średniej wartości rynkowej podobnych pojazdów w złym stanie technicznym. M. T. skorzystał z prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Zażądał uchylenia zaskarżonej decyzji w całości oraz stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w łącznej wysokości 10.649zł. W uzasadnieniu skargi powołał się na zasadę nadrzędności prawa wspólnotowego wskazując, że Traktaty unijne oraz wydane na ich podstawie akty prawne należy stosować przed prawem krajowym. W ocenie Skarżącego konfrontacja zasad prawa pierwotnego ze stanem prawnym i faktycznym przedmiotowej sprawy prowadzi do wniosku, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego jest sprzeczny z art. 23 ust. 1 i 2, art. 25 oraz art. 90 Traktatu o ustanowieniu Unii Europejskiej. Na poparcie swoich żądań Skarżący powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lutego 2005 roku, sygn. akt I SA/OL16/OS. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Ustosunkowując się do zarzutów skargi wskazał, że obliczanie kwoty rezydualnej nie służy określaniu podstawy opodatkowania, lecz badaniu czy zastosowanie przez podatnika wskazanej w deklaracji stawki podatkowej przyniosło w rezultacie dyskryminujący skutek w rozumieniu art. 90 TWE. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu. Wbrew argumentacji zawartej w uzasadnieniu skargi zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza art. 23, art. 25 czy art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz.U. 2004r. nr 90, poz. 864/2). W sposób oczywisty chybiony jest zarzut naruszenia art. 23 i art. 25 TWE bowiem uiszczony podatek akcyzowy nie był, ani cłem przywozowym, ani opłatą o skutku równoważnym. Uiszczona przez Skarżącego opłata była daniną publiczną o charakterze podatku, podatkiem akcyzowym. Nadkładanie tego rodzaju daniny publicznej jest dopuszczalne i nie narusza wskazanych postanowień Traktatu. Natomiast zgodnie art. 90 TWE żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Ponadto żadne Państwo Członkowskie nie nakłada na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty. Rozstrzygające sprawę organy celne trafnie przyjęły - odwołując się w tym względzie do wyroku ETS w sprawie C-313/05 - że ocenę, czy podatnik zapłacił podatek akcyzowy w dyskryminującej wysokości, poprzedzić należy ustaleniem, czy zapłacona kwota podatku równa jest kwocie tego podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów zarejestrowanych wcześniej w Polsce, jak również, że gdyby ETS upatrywał niezgodności polskich uregulowań z art. 90 TWE wyłącznie w stosowaniu w odniesieniu do sprowadzanych z Unii Europejskiej samochodów używanych stawek wyższych niż 3,1% i 13,6%, to nie miałby żadnego powodu do odwoływania się do rezydualnej kwoty podatku akcyzowego zawartego w wartości rynkowej wcześniej zarejestrowanych w kraju samochodów. Zgodnie z utrwalonym już orzecznictwem sądów administracyjnych obliczenie kwoty podatku rezydualnego zawartej w wartości rynkowej podobnego pojazdu zarejestrowanego w kraju, ma służyć stwierdzeniu czy doszło do dyskryminacji fiskalnej poprzez jej porównanie z kwotą zapłaconego przez podatnika podatku akcyzowego, czyli do ustalenia, jaki był kwotowy wymiar tej dyskryminacji w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego (porównaj wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2008 roku, sygn. akt I FSK 1827/08, Lex nr 512521). Podkreślić przy tym należy, że powołane powyżej orzeczenie ETS nie eliminowało z obrotu prawnego przepisów ustanawiających obowiązek uiszczenia akcyzy. Natomiast dyskryminujący skutek w rozumieniu art. 90 TWE należy rozstrzygać, mając na uwadze okoliczności konkretnej sprawy, według zasad określonych w ustawie z dnia 09 maja 2008 roku o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. nr 118, poz. 745). Odnosząc się do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w kontekście okoliczności stanu faktycznego sprawy podkreślić należy, że organy podatkowe ustaliły stan faktyczny sprawy zgodnie ze stanem rzeczywistym i dokonały jego prawidłowej kwalifikacji prawnopodatkowej. Ustalenia stanu faktycznego poprzedziło zebranie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sposób, który nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów - art. 191 Ordynacji podatkowej. W sprawie jest bezsporne, iż Skarżący w okresie od grudnia 2005 roku do września 2006 roku nabył wewnątrzwspólnotowo 10 samochodów osobowych, zdeklarował i zapłacił podatek akcyzowy od tych transakcji, w wysokości 13,1% podstawy opodatkowania, którą stanowiła wartość transakcyjna samochodu. Skoro postępowanie wszczęte wnioskiem Skarżącego o zwrot akcyzy nie zostało zakończone do dnia wejścia w życie (tj. do dnia 19 lipca 2008r.) ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty (Dz.U. nr 118, poz. 745), to tym samym, zgodnie z art. 9 przedmiotowej ustawy, jej przepisy miały zastosowanie do rozstrzygnięcia wniosku skarżącego o zwrot nadpłaty. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Celnej prawidłowo zastosował art. 3 ust. 2 cytowanej powyżej ustawy przyjmując, że zgromadzone w sprawie dowody nie pozwalały na bliższe określenie stanu technicznego nabytych samochodów. Poza uwzględnieniem ponadnormatywnego przebiegu w przypadku trzech pojazdów brak było podstaw do zakwestionowania rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, tak w zakresie określenia wartości podobnego pojazdu zarejestrowanego w kraju oraz zawartej w nim wielkości podatku rezydualnego. Nie znajdując podstaw, które w rozumieniu art. 145 §1 i §2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uzasadniałyby ocenę o niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji, skargę M. T. uznać należało za niezasadną i podlegającą oddaleniu. W związku z tym, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/M. Ławniczak /-/B. Sokołowska /-/W. Długaszewska T.M.d